臺灣高等法院高雄分院102年度上更(一)字第3號刑事判決

裁判字號：臺灣高等法院高雄分院102年上更(一)字第3號刑事判決

裁判日期：民國102年03月21日

裁判案由：違反商業會計法等

臺灣高等法院高雄分院刑事判決102年度上更(一)字第3號上訴人即被告 許玉雲 選任辯護人 劉家榮 律師上列上訴人因違反商業會計法等案件，不服臺灣高雄地方法院99年度易字第1062、1063號中華民國99年10月4日第一審判決（起訴案號：臺灣高雄地方法院檢察署98年度偵字第20096號，追加起訴案號：同署99年度偵字第11741號），提起上訴，判決後經最高法院發回，本院判決如下：
主文原判決關於許玉雲部分撤銷。
許玉雲共同犯行為時商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪，處有期徒刑捌月，減為有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。緩刑貳年，並應於本判決確定後叁個月內向公庫支付新臺幣伍萬元。
事實
一、許玉雲為國立高雄海洋科技大學副教授，自民國90年7月起兼任中華民國游泳協會（址設高雄市○○區○○○路○○巷○號，下稱游泳協會）秘書長，負責綜理該協會之事務； 林育如 自93年底起擔任游泳協會之會計人員（於96年3月離職，業經原審判決有罪確定），負責處理該協會之會計帳務； 丁美鳳 （業經原審判決有罪確定）則自93年底起擔任游泳協會之出納人員（於96年底轉任行政工作），負責該協會款項之保管及收付業務，林育如、丁美鳳均為從事業務之人。 王玉蓮 於91年至95年間擔任址設高雄市○○區○○○路○○號 嘉陽 體育用品社（下稱嘉陽用品社）負責人，為商業會計法規定之商業負責人，平素與游泳協會有交易往來。許玉雲於民國94年擔任游泳協會祕書長期間，為收集不實發票以預備供該協會向行政院體委會（下稱體委會）核銷補助款之用，乃與嘉陽用品社負責人王玉蓮聯繫以發票總金額8％洽購嘉陽用品社不實發票，經王玉蓮同意，許玉雲、王玉蓮（王玉蓮違反商業會計法業經原審101年度簡字第1122號判刑4月減為
2月確定）2人遂基於共同填製不實會計憑證之犯意聯絡，推由王玉蓮於94年12月間，指示不知情嘉陽用品社員工 陳慈瑩 ，以嘉陽用品社之名義， 開立如 附表所示載有不實交易內容之統一發票2張（下稱系爭發票）交予許玉雲後，許玉雲為支付購買該2張系爭發票之款項新臺幣（下同）5,768元（發票合計金額72100元之8％），明知游泳協會與豪友企業社並無下列交易事實，竟另與林育如、丁美鳳共同基於明知為不實之事項而登載業務文書並行使之犯意聯絡，由許玉雲於94年12月間之某日（12月24日前）指示林育如製作不實收據核銷上揭購買系爭發票之支出款項，推由林育如於94年12月24日某時自游泳協會辦公室抽屜內取出原即存放於該處之豪友企業社免用統一發票收據（該已蓋妥豪友企業社章及負責人 林碧賢 章之空白收據，原係豪友企業社負責人林碧賢基於幫助之意，出借概括授權他人登載使用，再由他人供給游泳協會），連同系爭發票一併交給丁美鳳，要求丁美鳳協助填寫收據，丁美鳳乃在豪友企業社之空白收據上填寫買受人游泳協會、品名運動服、數量2套、單價2,884元、總價5,768元、日期94年12月22日等交易內容，以填製不實之收據（下稱系爭收據），再將該收據交與林育如，由林育如將之黏貼在其業務上作成之文書即游泳協會憑單號數12-G-7號之支出憑證黏存單（下稱系爭黏存單）上，並在該支出憑證黏存單上登載支出金額5,768元、用途為購買運動服2套之不實事項，經許玉雲於系爭黏存單之「事項主管或主辦人員」欄位上核章後，用以作為上揭購買發票款項之支出憑證，提出於游泳協會以核銷游泳協會自籌款帳目而行使之，足以生損害於游泳協會對於帳務管理之正確性。嗣因游泳協會監事會召集人 黃朝宗 審核游泳協會94年12月之帳目及支出憑證時，察覺有異，乃向法務部調查局高雄市調查處（下稱高雄市調處）提出檢舉，而為調查人員循線查悉上情。
二、案經法務部調查局高雄市調查處移送臺灣高雄地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理由
壹、證據能力方面：按被告以外之人於審判外之 陳述 ，雖不符刑事訴訟法第159條之1至之4等4條之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據；當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有刑事訴訟法第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，同法第159條之5定有明文。立法意旨在於傳聞證據未經當事人之反對詰問予以核實，原則上先予排除；惟若當事人已放棄反對詰問權，於審判程序中表明同意該等傳聞證據可作為證據；或於言詞辯論終結前未聲明異議，基於尊重當事人對傳聞證據之處分權，及證據資料愈豐富，愈有助於真實發見之理念，且強化言詞辯論主義，使訴訟程序得以順暢進行，上開傳聞證據亦均具有證據能力。查本案判決下列所引用具傳聞性質之各項證據資料，因被告許玉雲及辯護人均同意有證據能力（詳本院卷第60－63頁），且檢察官亦未於言詞辯論終結前聲明異議，本院審酌各該傳聞證據作成時之客觀外在情況，認均與本件待證事實具有關聯性，且查無陳述人有受不法取供或違反其自由意志而陳述；亦無遭受外在干擾，或其他違反法定程序取證之情形，衡酌各該傳聞證據，作為本案之證據亦屬適當，自均得為證據，而有證據能力。
貳、實體部份：
一、訊據上訴人即被告許玉雲矢口否認上開犯行，辯稱：伊不負責游泳協會物品採購，並未向嘉陽用品社王玉蓮洽購附表所示系爭發票，而系爭發票、黏存單、收據在案發前伊都沒見過，不知系爭發票何來，也從來沒有指示林育如製作不實之系爭收據核銷，且伊都將用以核准帳目之印章放在游泳協會，丁美鳳、林育如皆可自行取用，本案應是丁美鳳、林育如
2人自行決定填載不實之系爭收據後，辦理核銷帳目，伊根本未經手云云。經查：
㈠林育如自93年底開始擔任游泳協會之會計人員（於96年3月
離職），負責處理該協會之會計帳務，丁美鳳則自93年底起擔任游泳協會之出納人員（於96年底轉任行政工作），負責該協會款項之保管及收付，而許玉雲自90年7月起擔任游泳協會秘書長，負責綜理該協會之業務，業據證人林育如陳述：「（問：妳們向嘉陽體育用品社購買物品向何人買？）我不知道，都是秘書長在買」（他字卷第56頁）、「（問：可以動用協會錢的祕書長的章是否只有一個？）只有一個章，由許玉雲保管」（易字卷一第76-77頁），核與嘉陽用品社負責人即證人王玉蓮證述：「（問：游泳協會向嘉陽體育用品社採購是否由許玉雲決定？）應該是，她是祕書長，大部分是她跟我們高雄門市小姐聯繫，她較少與我直接聯繫，除非一直殺價，才會與我持續聯繫」等語（他字卷第53頁），證人丁美鳳証述：「如果要去銀行領錢或是匯款去國外的時候，會向許玉雲拿章去銀行蓋」（原審易字卷一第86頁）相符，且游泳協會名下所有支出憑證黏存單上「事項主管或主辦人員」欄中，均有被告印文，有游泳協會支出憑證黏存單在卷可證（見本院上訴卷第92-97頁），此外，游泳協會舉辦賽事或日常雜支等各項支出眾多，94年度行政院體委會核定補助該游泳協會年度工作計畫經費即高達550萬元，有行政院體育委員會98年3月20日體委競字第0000000000號函可證（見他字卷第77頁），若認所有數百萬元以上之採購、請款事項均由會計及出納即證人林育如、丁美鳳全權決定、安排，被告均不知情，顯與游泳協會組織編制、預算執行、各職位執掌及一般經驗、論理法則均不相符；再由被告提出之游泳協會辦公室位置圖（本院上訴卷第77、78頁）可知，該游泳協會並無總務組之編制以負責採購，是由秘書長統籌辦理採購等事宜，亦合於常情，是被告主管負責採購及會計請款事宜，應可認定。另證人丁美鳳雖又證稱：「95、96年間，我買過一次裁判服，理事長 姚高橋 叫我去買」等語（他字卷第56頁）、證人黃朝宗證稱：「清潔打蠟部分，是我叫的」等語（見本院上訴卷第154頁）均僅能證明第三人姚高橋、黃朝宗亦有採購等權限，但尚不足據此認定被告即無採購權限，是被告辯稱，不負責採購事宜云云，並非可取。
㈡被告與嘉陽用品社負責人王玉蓮聯繫洽購不實發票，王玉蓮
同意後於94年12月間，指示不知情嘉陽用品社高雄店員工陳慈瑩，以嘉陽用品社之名義，開立如附表所示載有不實交易內容之系爭統一發票2張交予被告之事實，業據證人王玉蓮於其本身被訴違反商業會計法原審101年3月1日審理中坦承不諱（見本院卷第103頁所附原審101訴字第58號101年
3月1日審理筆錄影本），且其於99年9月15日該案調查中亦供稱「（問：嘉陽用品社開立系爭2張發票係何人開立？）我印象中當時是由高雄門市店員陳慈瑩開立這2張發票…至最後價格的決定，則是由當時游泳協會秘書長許玉雲親自與我聯繫後敲定」等語（調查筆錄影本見本院卷第99頁），核與證人陳慈瑩於偵訊中所證：游泳協會皆是直接跟總公司王玉蓮訂貨，經王玉蓮知會高雄門市，直接由倉庫出貨，並由高雄門市開立發票，系爭2張發票是我開給游泳協會，不是向我訂貨，是老闆王玉蓮叫我開的，當時並未出貨，事後有無從倉庫出貨我不清楚等語；及證人林育如、丁美鳳於偵審中結證：游泳協會並未向嘉陽用品社購買系爭發票所載內容之貨品，是單純向嘉陽用品社購買發票等情大致相符，並有系爭發票卷附可按（見他卷第43頁），而證人王玉蓮本件被訴填製不實會計憑證犯行，業經原審101年度簡字第1122號判刑4月減為2月確定，亦有該刑事簡易判決書卷附可稽（見本院卷第52－56頁），足認被告確有向嘉陽用品社王玉蓮洽購附表所示系爭發票已明。
㈢證人即游泳協會會計林育如於偵訊及原審審理時均稱：「游
泳協會的付款流程是我將欲請款之收據或發票做成支出憑證黏存單，送呈秘書長許玉雲核章後，再將支出傳票憑證交給出納付款，每月會作成帳冊送給游泳協會監事會召集人黃朝宗審核。游泳協會並未向嘉陽用品社購買系爭發票所載物品，系爭發票是許玉雲交給我的。許玉雲有說因準備要向行政院體委會核銷補助款，所以拿系爭發票給我核銷。許玉雲確實有指示我和丁美鳳寫系爭收據來作帳，所以我才拿空白的豪友企業社免用統一發票收據和系爭發票給丁美鳳，並告知丁美鳳這是要付買發票的錢，請她用系爭發票的8%填寫金額，以支付購買發票的款項給嘉陽用品社，補貼嘉陽用品社的營業稅。空白的豪友企業社免用統一發票收據是游泳協會本來就有的，在我到職前就放在游泳協會辦公室抽屜內，我不知從何而來，是許玉雲跟我說抽屜內有空白收據。我有請示許玉雲該怎麼做，許玉雲說協會的收據很多，收據的取得很容易，就拿收據來作帳。我那時還怕這樣做，會不會有問題，許玉雲說不要怕，只要錢沒進自己口袋，就沒問題。我任職時，游泳協會事務均由許玉雲負責決行，採購也是由許玉雲負責。許玉雲的章都由許玉雲自行保管，我未曾保管過。系爭意見表是黃朝宗所出具，該意見表上之手寫字跡為我所寫，是我問許玉雲後，照許玉雲之回答而寫成。94年12月份時，許玉雲拿系爭發票要我核銷，說要給付8%的稅金給嘉陽用品社，我跟許玉雲說，之前黃朝宗有說不能這樣子，所以許玉雲就叫我拿空白的豪友企業社收據填寫，並說只要錢不是放到我們的口袋，就不會有事、不會被關。系爭發票實際上沒有與嘉陽用品社交易，因游泳協會沒有收貨，也沒有看到實際的貨品，是單純向嘉陽買發票。系爭黏存單上面其所寫的便利貼也有拿給許玉雲看，因為帳都要給許玉雲看。如果單單將豪友企業社5,768元的收據黏貼在憑證黏存單上，看不出會有異樣，我之所以特別把許玉雲交給我的系爭發票影印，並寫便利貼訂在上面讓黃朝宗知悉，是因要據實以告，且許玉雲沒有交代說不可以讓黃朝宗知道。調查局剛開始調查的時候，許玉雲有叫我到辦公室說不要鬧大，要我說系爭發票確實有去豪友企業社買衣服，但到偵查庭的時候，我就據實以報。游泳協會要付錢給廠商的支出憑證黏存單上面就只有我與許玉雲核章，許玉雲的章都是許玉雲自己蓋的，系爭黏存單也是。可以動用協會錢的許玉雲的章只有1個，由許玉雲自行保管」等語（見他字卷第42、59-60頁，原審易字卷一第62-80頁）。而任職游泳協會出納之證人丁美鳳於偵訊及審理時稱：「游泳協會核銷及撥款流程是請款單據先到會計，由會計製作支出憑證黏存單，然後經秘書長許玉雲核章，許玉雲審核後，會計拿給我，我就撥款。系爭意見表為黃朝宗製作，上面手寫之回答文字為林育如所寫。系爭黏存單所附系爭收據上載之購買運動服2套之事項是不實的交易，林育如於94年12月24日拿了2張嘉陽用品社的發票和
1張空白的豪友企業社免用統一發票收據，告訴我因要付嘉陽用品社營業稅之稅金，要我在該空白收據上填寫後，再把收據交給她製作支出憑證黏存單，收據金額就是要開系爭發票總金額的8%營業稅額。是許玉雲指示林育如開不實收據支付嘉陽用品社營業稅，我常聽見許玉雲告訴林育如說，每個協會都這樣做，沒有關係。平日我也曾聽林育如跟大家說，很怕這樣會違法。游泳協會實際上沒有向嘉陽用品社購買系爭發票內之貨品，只是單純買發票，補貼嘉陽用品社8%之稅金，因為我是出納，並未支出系爭發票之貨款給嘉陽用品社；每一張支出憑證黏存單上許玉雲的章都由許玉雲自己蓋，我沒有蓋過許玉雲的印章，也沒有替許玉雲保管過，更不曾向林育如拿過許玉雲的章。每一張支出憑證黏存單要有許玉雲的章才能撥款。我有問嘉陽用品社的 林青蘭 小姐，她說系爭發票是購買的。我先前聽見許玉雲告訴林育如說，每個協會都這樣做，就是指買發票報核銷，不夠的就用空白收據去填。本案發生後，調查局剛開始要向我調帳冊的時候，許玉雲有告訴我要如何應訊。許玉雲要我到調查局先看一下有什麼問題，要我把帳冊影印回來，許玉雲就說要我說嘉陽用品社已經有贊助游泳協會，但游泳協會要付稅金什麼的，但我到調查局就不敢說，之後我去問別人，別人要我誠實講，所以，我在偵訊時就照實說」等語（見他字卷第58-59頁，原審易字卷一第80-94頁）。本院審酌證人丁美鳳、林育如上開所述情節互核一致，前後也無矛盾；又其2人與被告間並無任何仇怨，亦無動機誣陷被告，此為被告所自承（見他字卷第100頁，原審易字卷二第110、114頁），復經證人林育如、丁美鳳2人具結在卷（見原審卷一第107-108頁），足以擔保其2人上開證言之可信性。甚且，證人丁美鳳、林育如所述，非但對被告許玉雲不利，亦坦承自己之犯行，足證其2人所陳為真，否則其2人焉有可能故意設詞誣指被告之時，並陷自己同受刑事處罰之風險；況被告在調查處第1次調查中也坦承：「當時因為監事召集人黃朝宗對該筆憑單號數12-G-7之報核內容提出質疑，會計林育如因而向我詢問如何答覆監事召集人」、「問：（游泳協會會同意要負擔該筆向嘉陽購買商品的營業稅係由何人同意？）我當時考量……所以我才會同意嘉陽公司的要求」等情（見他字卷第4頁背面、第5頁），益證證人林育如、丁美鳳上開所述為真實可採。至於，被告於本院上訴審另具狀辯稱：「93年12月19日理監事聯席會時，理事長姚高橋指示，每月帳冊應在每月10日呈監事審閱後，再交由本人過目，足見被告雖任秘書長，但職權已被架空，並未經手或過目帳冊及支出憑證，因而不知帳目及支出憑證記載情形」云云，並提出游泳協會93年12月19日第八屆第六次理監事聯席會會議紀錄、證人 陳世長 之證詞為證。查游泳協會93年12月19日第八屆第六次理監事聯席會會議紀錄雖記載，理事長姚高橋：「本人對會內帳務處理相當重視，要求帳目透明，也不斷要求本會每月帳冊要清楚，…，每個月的帳冊，應在每月10日呈監事審閱後，再交由本人過目」（本院上訴卷第75頁）等語，但理事長姚高橋之前述發言，僅要求帳冊應先送監事審閱，並未指示免除秘書長從此無庸於帳冊製作過程中，督導所屬之會計、出納人員製作帳冊之責任，是此一會議紀錄顯不足作為被告秘書長職權已被架空之證明；再游泳協會常務理事即證人陳世長就此雖證稱：「93年理事長作這樣的裁示後，秘書長的職權就被架空了，（問：93年底理事長作指示後，有無落實執行？）這我不知道。（問：既然不知道，為何會認為秘書長的職權被架空了？）因為姚理事長作這樣的指示，所以我做這樣的認為」（見本院上訴卷第165頁），是證人陳世長既不知93年底理事長所作指示是否確有執行，復自行認為理事長之指示即係架空秘書長職權之意思，顯係其自行推測之詞，不足做為有利被告之認定。且若如被告所言，其秘書長職權於93年12月19日理監事聯席會後，已被理事長架空，則其理應會取回其自稱早就放置於會計林育如處之私章，以免除可能衍生之法律責任，其為一智慮正常之人，竟未對理事長之前述發言表示反對，復未取回私章，仍任憑會計人員繼續使用，顯與常情不符，是其此部分之辯解，尚難信為真實。此外，被告於偵訊時，自承：「94年間游泳協會核銷只需會計作支出憑證黏存單，再由渠決行，只有大金額如1、20萬元以上要呈報理事長。游泳協會與豪友企業社沒有往來，嘉陽用品社則是游泳協會長期的贊助商」等語（見他字卷第98-9
9頁）。是被告許玉雲顯係負責主管採購、會計憑證之審核等業務，殆無疑義。
㈣證人即豪友企業負責人林碧賢於調查、偵訊及本院前審時證
稱：「我是豪友企業社負責人，系爭收據是本企業之收據，但並非本企業所簽發」「（問：何以游泳協會會以買受人名義持有系爭收據？）本企業經營燈光、音響等舞臺工程，會有配合廠商遇有小額交易免用發票時，就會向本企業索取空白收據，代替發票以利報核，其中本企業就曾將蓋有本企業統一編號章及我的私章之整本空白收據提供義特舞台公司及鐘影音響電器行等使用，可能是該等向我索討空白收據的人提供給游泳協會使用」「大部分同行來借都是一、二張空白收據」「（不怕借予他人，他人亂開？）不會」等語（見他字卷第10頁背面、55-56頁）；而證人鐘影電器行負責人黃鐘董於本院前審證稱：「我有向豪友企業社借過1張收據」、「94年12月24日這張收據（即本案系爭收據）不是我開立的，我開立的是93年12月19日音響、燈光即刑事準備狀證一第1頁的收據」等語（見本院上訴卷第168頁），顯見本件系爭空白收據原係豪友企業社負責人林碧賢基於幫助之意，出借概括授權他人登載，再由不詳姓名他人借用者交給游泳協會使用，則游泳協會人員登載使用系爭收據，應已獲概括授權無疑。另證人黃朝宗於原審審理時證稱：「我見到帳目寫購買發票，就在系爭意見表上寫意見，後來游泳協會有用系爭意見表上之手寫文字回覆伊，我仍不滿意該回答，有在監事會上提出此事。游泳協會針對伊審核意見的回覆，應該許玉雲知道，如果會計可以隨便答覆我，那游泳協會也太沒有制度了」等語（見原審易字卷一第97-102頁），亦足佐證證人林育如、丁美鳳前揭所述為真。
㈤再觀之卷附證人丁美鳳庭呈之系爭發票影本，確實訂有1張
便利貼，其上寫「購買發票報體委會，發票總額72,1008%＝5,768」等文字（見他卷第43頁），而系爭收據所載金額5768元也確是系爭發票總金額72,100元之8%。另游泳協會94年12月份帳目審核意見表上第14點係證人黃朝宗以電腦打字載明：「此帳目內情為購買發票用，嘉陽與本會生意往來金額不少，為何計較這5,000多元，故本席建議更換合作廠家」等文字，下方再有手寫「①嘉陽每期季刊贊助本會2萬元，及比賽有贊助本會1萬元或服裝，所以發票錢另計，②更換廠家會跟秘書長提議」等文字（他卷第8-9頁），與證人林育如、黃朝宗所述，證人黃朝宗如何審核系爭黏存單，以及林育如如何回答之情節亦相符，且由上述證人黃朝宗所載之文字亦可知，游泳協會長期以來即有收集不實發票使用之情形，證人黃朝宗對此並未糾正，僅就嘉陽體育用品社與游泳協會生意往來金額不少，為何（向其購買統一發票）猶計較這5,000多元，表示如此計較、小器之廠商可以不必再與其往來之意見；再由證人林育如證稱：「黃朝宗、許玉雲說要做獎狀櫃，有請黃朝宗他們裡面的工人來做獎狀櫃，後來要請款時，沒有憑證，許玉雲說抽屜裡面有空白收據，就拿來填寫；黃朝宗、許玉雲說辦公室太髒了，說要打蠟，黃朝宗有向秘書長說，要包紅包給人家，但沒有憑証無法報銷，所以秘書長說，用空白收據下去報帳，章也是秘書長蓋的，祕書長就是許玉雲」等語（易字卷一第62-63頁），核與證人黃朝宗於本院前審審理時，證稱：「清潔打蠟的部分，是因為當時協會都沒有在清潔，所以我帶著我服務的公司外包的清潔工去處理，（問：這些工人是你自己叫的，還是豪友企業社派的？）是我叫的；（問：獎狀櫃是否是你叫人來做的？）應該是那時秘書長或 朱泰瑋 說有需要那些東西，我就在我服務的台船叫人來做，（問：獎狀櫃並不是豪友企業社來做的，為何有豪友企業社的收據？）這我就不知道，我只負責審查而已，他們用哪裡的收據我就不清楚了」等語（見本院上訴卷第153-154、158頁）相符，並有游泳協會支出憑證黏存單、豪友企業社免用統一發票收據各二紙（分別記載「獎狀櫃」及「辦公室地板打蠟及清潔」）在卷可憑（見本院上訴卷第69、70頁），顯見游泳協會確實在本案發生前，已有收集不實發票或填用豪友企業社收據核銷支出之行為，且證人林育如確實有按購買發票之實情記載在游泳協會內帳中，否則依社會常情怎有可能在帳目內記載購買發票等違法情事，由此益顯證人林育如、黃朝宗所述，值得採信。此外，復參酌證人林育如前述其於系爭意見表上答覆黃朝宗，有先請示許玉雲等語，以及此種帳目問題，不可能僅由會計人員逕行回覆，均未知會上級主管之常理，足認被告許玉雲前揭辯詞及渠辯護人辯稱，系爭意見表均無被告許玉雲之簽閱文字，顯見被告許玉雲均不知情云云，要非事實。且被告許玉雲於偵訊時已自承：「94年間游泳協會核銷只需會計作支出憑證黏存單，再由渠決行，只有大金額如1、20萬元以上要呈報理事長。游泳協會與豪友企業社沒有往來，嘉陽用品社則是游泳協會長期的贊助商」等語（見他字卷第98-99頁）。基此，被告許玉雲有事實欄所載之犯行，應無疑問。㈥被告許玉雲又辯稱：在游泳協會當秘書長只是兼任，在國立
高雄海洋科技大學（下稱高雄海科大）為專職教師，沒有常常到游泳協會，所以對於會計帳目均不清楚云云。但查被告許玉雲於94年間，在高雄海科大之授課時間，93年度第2學期（即94年2月21日至6月24日）僅星期二至四有課，星期三尚有6-10點夜間課程，94年度第1學期授課時間集中在星期三、四，星期二僅下午4-5點有課，星期五也僅下午3-5點有課，星期三仍持續有夜間課程等節，有高雄海科大93學年度第2學期、94學年度第1學期教師授課表為佐（見原審易字卷一第279-282頁及外放之被告許玉雲課程資料查詢結果），故被告許玉雲一星期至少有2-3天時間可到游泳協會處理業務，此亦與證人林育如於原審審理時稱：「許玉雲1星期到游泳協會4天，也有上晚班」等語（見易字卷一第79頁），和證人丁美鳳於原審審理時稱：「許玉雲平均1星期到游泳協會3天以上，許玉雲若上晚上的課，會來游泳協會以後，下午趕著去上課」等語（見易字卷一第88頁）大致相符。是縱認被告許玉雲未能每天到游泳協會處理業務，仍不足推翻本院前開認定渠有指示證人林育如填載不實之系爭收據核銷報帳之事。
㈦被告許玉雲前審辯護人辯護稱：被告許玉雲於出國、公出、
在高雄海科大授課期間，游泳協會仍有支出款項，顯見被告許玉雲將核帳取款用之章放在游泳協會供會計、出納使用云云。查被告許玉雲於93年8月12-22日、94年7月19日至8月3日出國時；於94年10月15-19日公出時；於93-94年間在高雄海科大授課時，游泳協會在高雄銀行所設立之帳戶固確實於上開期間有支出款項，有卷附高雄銀行股份有限公司99年7月28日高銀營密字第0000000000號函及所附開戶資料、交易明細表、內政部入出國及移民署99年8月2日移署資處寰字第0000000000號函及所附被告許玉雲入出國日期紀錄、高雄海科大99年8月16日海科大人字第0000000000號函及所附被告許玉雲上課時段、授課時段異動表、校內會議出席紀錄、校外活動來文證明等資料可憑（見易字卷一第148-20
6、239-240、242頁），然游泳協會支出款項之時間並不等同於被告許玉雲核章之時間，且證人丁美鳳亦稱：「許玉雲縱要出國，彼事前都會知道，會事先詢問許玉雲渠出國期間金錢的出入事宜，不然沒法做事」等語（見原審易字卷二第120頁），亦與一般公司行號、機關、協會運作之常態無違，是不能以被告許玉雲不在游泳協會之時間，游泳協會仍有金錢支出，遽謂被告許玉雲將核帳取款用之章放在游泳協會供會計、出納使用，對於款項支出毫不知情，被告許玉雲之前審辯護人就此所指，難認有據。
㈧證人即94年間嘉陽用品社負責人王玉蓮雖於98年2月16日、
99年9月15日偵查、調查供稱：「系爭發票確為嘉陽用品社所開立，實際有該些交易，嘉陽用品社並未販賣發票給游泳協會」云云（見他字卷第53-54頁、本院卷第99頁），然販賣發票一事並非合法，當無期待證人可能自承系爭發票係嘉陽用品社販賣給游泳協會，並無實際交易情事。再者，證人王玉蓮稱：「我都在臺北，高雄業務由高雄門市小姐處理，除非交易量特別大、價錢問題或要贊助游泳協會才會跟我講，但實際交易品名不會特別跟我講」等語（見他字卷第54、62頁），然此與證人即嘉陽用品社高雄門市人員陳慈瑩於偵訊時證稱：「游泳協會皆是直接和台北總公司王玉蓮訂貨，經王玉蓮知會高雄門市，由高雄倉庫出貨，並由高雄門市開立發票。系爭發票是我所寫，但是內容是與總公司接洽，不是向我本人訂貨，品名、數量、單價、金額是王玉蓮交代我開立的」等語不合（見他字卷第74-75頁），而證人即嘉陽用品社高雄門市人員林青蘭於偵訊時亦證述：「如果沒有客人買貨品，老闆交代要開發票，還是會照老闆之意開發票，由我或陳慈瑩去收款」等語（見他字卷第94頁）。故實難認證人王玉蓮上開與自己之受僱人陳慈瑩、林青蘭不相符合之陳述係屬真實，而可作為對被告許玉雲有利之證據。另證人陳慈瑩、林青蘭雖均曾於偵訊時稱：「系爭發票內容有實際交易」云云（見他字卷第94頁，偵一卷第6頁），但其2人又稱不能確定是游泳協會向高雄門市購買或是王玉蓮指示彼開立發票，亦難以證人陳慈瑩、林青蘭所述遽認系爭發票所示之交易為真。況證人王玉蓮嗣於其本身本件被訴違反商業會計法原審另案審理中已坦承不諱，已如前述，則證人王玉蓮、陳慈瑩、林青蘭先前所述：系爭發票內容有實際交易云云，及證人王玉蓮於本院中證稱：沒有交代高雄門市陳慈瑩開立系爭發票，且系爭發票之交易金額，也沒有被告與我聯絡敲定云云（本院卷第81、82頁），核與事實不符，要係迴護被告之詞，不足採信。
㈨證人即游泳協會員工 王哲 仁於原審審理時雖證稱：「我印象
中，所有帳目都直接送給理事長，完全跳過秘書長」（易字卷二第90頁背面）然其所稱已與證人林育如、丁美鳳前開所述不同，更與被告許玉雲稱：「有些帳目渠仍有看過」等語（見易字卷二第98頁）有所出入。再者，證人 王哲仁 於本院前審審理時，亦證稱：「（問：你在一審說，我印象中，所有帳目都直接送給理事長，完全跳過秘書長，是否是你的猜測？）當時我們有開理監事會，有談到審帳問題，我們有說要送給理事長看，看完後才送給監事看，所以我推論所有帳目都跳過秘書長」等語（見本院上訴卷第151頁），更足證其此部分所述，顯為證人個人臆測之詞，不足採信。又證人王哲仁於原審審理時，另證稱：「於89年的時候到游泳協會任職。印象中許玉雲的章是放在出納那裡，游泳協會大小官章及理事長、秘書長個人私章都放在1個鐵盒中，由出納保管，這些章是供游泳協會提款、發文用。我擔任行政組組長工作，協助秘書長一些綜合性的業務，包含競賽等綜合業務，但不含採購、申請經費，此些業務非其之執掌。前任秘書長的章是放在『出納』那邊，被告擔任秘書長之後也是如此…，前任的是『會計』保管，拿出來用之後就收起來，現在他們怎麼保管，我不知道，我也不曾使用上開鐵盒內許玉雲之私章，不知印文何樣」等語（見原審易字卷二第90-97頁），證人就被告私章究由『出納』或『會計』保管於同一庭期之証述前後不一，且其又未辦理採購、申請經費業務，顯見證人王哲仁對於證人林育如、丁美鳳所掌之會計作帳核章、採購付款流程不清楚。且其於原審審理時，係證稱：「許玉雲的章，我知道在鐵盒裡面，但不知印文何樣，因為我沒用過」（易字卷二第91頁），然於本院前審審理時，又改證稱：「游泳協會的關防、理事長、秘書長的章，在我們出納保管櫃內，是出納與會計在使用，我有看到公文上有許玉雲印章，我認為是出納蓋好的，秘書長的章的紋路，在一審時，我看不清楚，現在我有看清楚，但是章是哪個人蓋的我無法確定」等語（見本院上訴卷第148-151頁），其於距案發時點較久之本院前審審理時，竟能証述「現在我有看清楚（許玉雲之印文）」，於距案發時點較近之原審審理中，反而「不知（許玉雲）印文何樣」，所述顯與一般人記憶隨時間消逝之常情不符，應係事後迴護被告之詞，是其所述仍難對被告許玉雲作有利之認定。
㈩另證人即96年3月12日起擔任游泳協會會計之 吳鳳英 雖證稱
：「協會裡面4顆章平常是否都放在一起，以前我不知道，每次領錢，秘書長沒有親自在蓋，出納在蓋」等語（原審易字卷一第137-138頁），其在游泳協會99年12月17日第九屆第三次臨時監事會答覆監事會的詢問時稱，游泳協會的大小章及秘書長的章，都是由出納保管，沒有分開保管（本院上訴卷第262頁）；又證人 林秀芳 證稱：「96年11月月底轉任游泳協會會計，如果秘書長不在，支出憑證黏存單會放著等他回來，沒有在秘書長尚未看過支出憑證黏存單的情形下自行蓋章，會計室蓋自己的章和姚高橋、許玉雲的章，章都在長官那裡，我會向他拿」等語（原審易字卷一第158-141頁），該2位證人均僅能證明96年3月12日後及96年11月月底後，游泳協會運作之情況，其所述尚無從據以對被告許玉雲作有利之認定。
再證人朱泰瑋即游泳協會競賽組員工於原審證稱：「公文章
放在同一地方，因為理事長、秘書長常不在，至於私章的話，是否有相關承辦人、是否會請他們先處理，還是怎樣，我不清楚，…，買東西請款部分不是我，我不清楚，（問：你在協會上班的時候，會不會在協會抽屜裡面，看到一些廠商空白發票或收據？）這我不清楚」等語（見原審易字卷一第
135、136背面頁），但於本院前審審理時則改證稱：「理事長的章、秘書長的章及游泳協會的章是放在一起的，這三個章應該是會計在使用的，因為秘書長不常進來，因為他學校有兼課，所以章都是在會計那邊，秘書長那邊我只知道有一個大關防在那邊。（問：你是否知道會計使用的抽屜裡面放了何東西？）他的置物櫃裡面中間是抽屜，兩邊的抽屜是用密碼鎖鎖住的，放什麼東西我不知道，我曾在中間的抽屜有看到空白收據在裡面。（問：你有無看過會計和出納使用你所看過的空白收據在使用？）我曾經有看過他們有拿出空白收據使用，但他們使用的項目我不清楚，有看到他們蓋理事長、秘書長的章，那三個章是放在會計的抽屜裡面，就是有兩個小章、一個方章，以布做的袋子，像手機的袋子裝起來」等語（見本院上訴卷第180-182頁），其就相同之問題，於較接近案發時點之原審作證時猶稱「我不清楚」，於本院前審審理中竟能為明確陳述，且其就理事長、秘書長的章等三個章陳稱，「係以布做的袋子，像手機的袋子裝起來」，又與證人王哲仁所述是「以鐵盒裝」云云不同，顯見其於本院前審所為之證言並非實在，不足採信。
被告前審辯護人另為被告辯護稱，由證人丁美鳳證述：「（
購買本案發票）費用有付給 小蘭 （即證人林青蘭）5千多元」等語，足認本案2張統一發票係證人丁美鳳向嘉陽體育用品社所購買，非被告所購買云云（見本院上訴卷第194-195頁），惟查證人丁美鳳為出納，負責游泳協會撥款事宜，故被告購入本案發票後，由證人丁美鳳負責撥款給嘉陽體育用品社，為事理所當然，是尚無從就證人丁美鳳前述證言即斷章取義，遽論本案系爭發票非被告所購入。又辯護人為被告辯護稱，證人林育如於調查局詢問時，先稱：「該收據是我外出時放在我桌上」，後於偵查及審理時，方改稱：空白收據是本協會留下的，我不知從何來，秘書長指示要有收據，品名跟運動器材相關云云，顯見其陳述前後矛盾，不可採信云云；然查證人林育如於調查局詢問筆錄之陳述內容並非實在，業據證人林育如原審作證時証述明確，已如前述，應認證人林育如於偵審中均證述：「收據在我任職時，就在抽屜內」等語，為可採，附此敘明。
被告辯護人另引用游泳協會99年12月17日第九屆第三次臨時
監事會會議紀錄（見本院上訴卷第202-209頁）記載：「理事長姚高橋利用公務之便，自99年10月12日間就以迫不及待的方式，向臺灣高雄地方法院行文要判決書正本…。許秘書長報告：自姚高橋擔任理事長後，架空本人秘書長職務…，致使本人遭臺灣高雄地方法院判刑…。決議：自姚高橋上任理事長後，架空秘書長職權屬實…」云云（見本院上訴卷第
208頁），作為被告未為本案犯行之證據。惟查本案係監事召集人黃朝宗對被告提出告發，有黃朝宗97年7月23日調查筆錄可證（他字卷第28、29頁），被告為監事召集人黃朝宗配偶之堂姊（見本院上訴卷第152頁），證人黃朝宗之調查筆錄中，並未陳明被告秘書長職權遭理事長架空，反而明確陳述要告被告而非理事長姚高橋，有前述筆錄可證（他字卷第28、29頁），且監事黃朝宗常至游泳協會、關心協會等情，並據證人朱泰瑋証述明確（見原審易字卷第155頁背面），是證人黃朝宗顯較出席游泳協會99年12月17日第九屆第三次臨時監事會會議之監事 陳寶泉 、 宋伯謨 、王哲、 李雀華 、 潘建雄 、 李士宏 、 蘇建銘 （見本院上訴卷第209頁監事出席人簽名紀錄）等人了解游泳協會運作情況，其證詞自屬可採；且依該監事會會議紀錄所示，係被告先發言稱：「自姚高橋擔任理事長後，架空本人秘書長職務」，監事會立即決議「自姚高橋上任理事長後，架空秘書長職權屬實」，該會議並未調查任何事證，即依被告陳述逕為該決議，是該決議內容是否實在，顯有可疑，亦無從據此即為對被告許玉雲作有利之認定。
二、綜上所述，被告上開犯行，事證明確，所辯要係卸責之詞，不足採信，犯行堪以認定，自應依法論科。至本件被告向嘉陽用品社購得系爭發票目的，固圖預供游泳協會用以向體委會核銷補助款之用，然事後並未著手向體委會核銷補助款一節，業經證人林育如、丁美鳳証述明確，證人林育如於偵訊及原審審理時證稱：後來系爭發票並未持向體委會核銷補助款，因為是不實的，故系爭收據及系爭黏存單掛在協會的業務活動費帳目下，作為核銷游泳協會自籌款等語（見偵二卷第12頁，原審易字卷一第77-78頁），並經檢察官及原審分向體委會詢問關於游泳協會核銷補助款之單據、憑證及核銷款項，經體委會覆稱，游泳協會於94、95年辦理補助費核銷，僅附經費報告表、收支結算表，均無提出原始發票或收據等憑證，且游泳協會之各項活動均列有自籌款，故體委會僅是部分補助。而細觀體委會函覆之游泳協會經費報告表、收支結算表，亦未見游泳協會有核銷系爭發票、收據所示之金額，有體委會98年3月20日體委競字第0000000000號函暨所附游泳協會94年度收支結算表、99年7月28日體委競字第0000000000號函及所附游泳協會95年度經費報告、收支核算表、99年9月2日體委競字第0000000000號函及所附游泳協會
94、95年度工作計畫表，臺灣高雄地方法院檢察署電話記錄單存卷足考（見他字卷第77-87、103頁，原審易字卷一第208-237頁，原審易字卷二第4-76頁），應認被告所服務游泳協會就系爭發票、收據、黏存單確未持向體委會核銷補助款，自不另成立詐欺等犯行，再檢察官就此部分亦未起訴，僅此敘明。
三、被告行為後，刑法部分條文於94年2月2日經總統公布修正，並自95年7月1日起施行，又商業會計法於95年5月24日修正公布，並自同年月26日起施行。按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，現行刑法第2條第1項定有明文。此條規定係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，是刑法第2條本身雖經修正，但刑法第2條既屬適用法律之準據法，本身尚無比較新舊法之問題，於新法施行後，應一律適用裁判時之現行刑法第2條之規定，為「從舊從輕」之比較，合先敘明。次按本次刑法修正之比較新舊法，應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身份加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法院95年5月23日95年度第8次刑庭會議決議參照）。爰就本案新舊法比較結果論述如下：
㈠關於共同正犯部分，修正前刑法第28條規定：「2人以上共
同實施犯罪之行為者，皆為正犯」，修正後則規定為「2人以上共同實行犯罪之行為者，皆為正犯」，依修法意旨乃為強調個人責任，及犯罪係處罰行為，而非處罰行為人之思想或惡性，即重視客觀之犯罪行為，故有修正共同正犯之參與類型，確定在「實行」概念下之共同參與行為，始成立共同正犯，以別於舊法時代將「實施」二字涵蓋陰謀、預備、著手、實行之概念在內。經比較新舊法結果，修正後刑法對於共同正犯之規定較為限縮，自以適用修正後刑法對於被告較為有利。
㈡修正前刑法第31條第1項規定：「因身分或其他特定關係成
立之罪，其共同實施或教唆幫助者，雖無特定關係，仍以共犯論」，修正後刑法第31條第1項則規定：「因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實行、教唆或幫助者，雖無特定關係，仍以正犯或共犯論。但得減輕其刑」，關於行為可罰性要件業已變更，經依刑法第2條第1項規定比較新舊法結果，以修正後刑法第31條第1項規定較有利於被告。
㈢被告行為後，修正後之刑法刪除第55條關於牽連犯之規定，
被告所犯之填製不實會計憑證罪與行使業務上登載不實文書罪間，具有方法、目的之牽連犯關係，依修正前即行為時之規定，應從一較重之罪處斷；依修正後之刑法既已刪除牽連犯之規定，則所犯上述各罪應依數罪併罰之規定分論併罰。比較新舊法之規定，修正後之規定並非較有利於被告，依刑法第2條第1項前段之規定，應適用行為時之法律，即適用修正前刑法第55條牽連犯之規定。
㈣關於罰金刑：刑法分則編各罪所定罰金刑之貨幣單位原為銀
元，修正前刑法第33條第5款規定：「罰金：1元（銀元）以上」，而依罰金罰鍰提高標準條例規定，就72年6月26日前修正之刑法部分條文罰金數額提高2至10倍，其後修正者則不提高倍數，並依現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例規定，以銀元1元折算新臺幣3元。修正後刑法第33條第5款規定：「罰金：新臺幣1,000元以上，以百元計算之」，刑法第33條第5款所定罰金貨幣單位經修正為新臺幣後，刑法分則各罪所定罰金刑之貨幣單位亦應配合修正為新臺幣，為使刑法分則編各罪所定罰金之最高數額與刑法修正前趨於一致，乃增訂刑法施行法第1條之1：「中華民國94年1月
7日刑法修正施行後，刑法分則編所定罰金之貨幣單位為新臺幣。94年1月7日刑法修正時，刑法分則編未修正之條文定有罰金者，自94年1月7日刑法修正施行後，就其所定數額提高為30倍。但72年6月26日至94年1月7日新增或修正之條文，就其所定數額提高為3倍」。從而，刑法修正後刑法分則編各罪所定罰金刑之最高數額，適用刑法施行法第1條之1之規定後，並無不同，即對被告並無有利或不利之情形，應依一般法律適用原則，適用裁判時之法律，即刑法施行法第1條之1之規定。惟修正後刑法第33條第5款所定罰金刑最低數額，較之修正前提高，自以修正前刑法第33條第
5款規定有利於被告。㈤被告行為時之商業會計法第71條規定：「商業負責人、主辦
及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。二、故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。三、意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。」修正後之第71條則規定：「商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。」經比較修正前後之刑罰規定，以修正前之商業會計法第71條規定較有利於被告。
㈥綜上法律修正前、後之比較，揆諸前揭說明及刑法第2條第
1項規定，自以整體適用被告行為時之相關刑罰法律論處被告罪責，對被告較為有利。
㈦另被告行為時之刑法第41條第1項前段規定：「犯最重本刑
為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1元以上3元以下折算1日，易科罰金」，且被告行為時之易科罰金折算標準，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條前段（95年7月1日修正公布刪除）規定，就其原定數額提高為100倍折算1日，則本案被告行為時之易科罰金折算標準，應以銀元300元折算1日，經折算為新臺幣後，應以新臺幣900元折算為1日。惟被告行為後之新法第41條第1項前段則規定：「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1,000元、2,000元或3,00
0元折算1日，易科罰金」，比較新舊法易科罰金折算標準，新法並無較有利被告之情形，爰依新法第2條第1項規定，適用被告行為時即修正前之刑法第41條第1項前段規定，定其易科罰金之折算標準。
四、論罪：㈠按會計憑證，依其記載之內容及其製作之目的，亦屬文書之
一種，另營利事業銷貨統一發票，乃證明會計事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，凡商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，以明知為不實事項而填製會計憑證或記入帳冊，抑或開立不實之統一發票，均該當商業會計法第71條第1款之罪，本罪乃刑法第215條業務上文書登載不實罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用（參照最高法院85年臺上字第3145號、86年臺上字第3463號判決意旨）。又統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪（最高法院94年度台非字第98號判決意旨參照）。
而所謂「商業負責人」之定義，依商業會計法第4條所定，應依公司法第8條、商業登記法第10條及其他法律有關之規定；而商業登記法第10條第1項規定：「本法所稱商業負責人，獨資組織為出資人或其法定代理人；在合夥組織者，為執行業務之合夥人」。再按因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實行、教唆或幫助者，雖無特定關係，仍以正犯或共犯論，修正前刑法第31條第1項定有明文；又商業會計法第71條第1款之罪，雖以行為人具有「商業負責人」、「主辦及經辦會計人員」或「依法受託代他人處理會計事務之人員」之身分，為其要件，但未具上述身分之人，若與具有上述身分之人共同實行該項犯罪者，依修正前刑法第31條第1項規定，仍應論以該罪之共同正犯。經查共犯王玉蓮係嘉陽用品社之負責人，為證人王玉蓮、陳慈瑩、林青蘭供明，自屬商業會計法第4條所稱之商業負責人，而本件被告與王玉蓮明知嘉陽用品社並無系爭發票銷貨之事實，2人基於共同犯意，推由王玉蓮利用不知情嘉陽員工開立如附表所示不實統一發票予被告轉交游泳協會犯行，核被告此部分所為，係犯修正前商業會計法第71條第1款商業負責人以明知為不實之事項而填製會計憑證罪。檢察官就此部分雖漏未引法條，然起訴書犯罪事實欄已有「被告向嘉揚體育用品社購買如附表所示載有不實交易內容之統一發票2張」之記載，且此部分與起訴刑法第216、215條有罪部分有修正前刑法牽連犯裁判上一罪之關係（如後㈢所述），本院自應併予審理。被告與王玉蓮間有犯意聯絡及行為分擔，依修正前刑法第31條第1項之規定，仍應以共同正犯論。其利用不知情之嘉陽員工陳慈瑩開立系爭發票，為間接正犯。
㈡次按被告行為時商業會計法第2條第1項規定「本法所稱商
業，謂以營利為目的之事業，其範圍依商業登記法、公司法及其他法律之規定。」（95年5月24日修正為「本法所稱商業，指以營利為目的之事業；其範圍依商業登記法、公司法及其他法律之規定。」），依上開規定，不屬於該法所稱之商業者，即無該法之適用，縱然其會計憑證、文件等相關資料，有不實記載之情形，除該當於其他犯罪構成要件（例如業務登載不實文書罪等）外，無以違反商業會計法罪責相繩之餘地（最高法案101年度台上字第6477號判決參照）。查共犯林育如、丁美鳳固分別係中華民國游泳協會之會計、出納，然該游泳協會宗旨是在發展各項游泳運動之人民團體，並非以營利為目的之事業，有中華民國游泳協會102年1月25日函所附章程、內政部人民團體立案證書可按（見本院卷第41-49），依上開說明，林育如、丁美鳳登載游泳協會不實會計憑證，因非商業會計法所指「商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員」身分，自無商業會計法之適用，渠2人僅為從事游泳協會會計、出納文書業務之人；又系爭收據係豪友企業社負責人林碧賢基於幫助之意概括授權借給他人登載，再經由該他人不詳姓名借用者交給游泳協會使用，已如前述，則林育如、丁美鳳登載系爭收據，並非冒名登載，尚難令負偽造私文書罪責。是本件被告指使證人林育如、丁美鳳登載內容不實之系爭收據完成後，再將系爭收據黏貼在林育如業務上作成之系爭黏存單上，並在系爭黏存單上為不實內容登載，經被告核章後，用以作為上揭購買系爭發票款項之支出憑證，提出於游泳協會以核銷游泳協會自籌款帳目而行使之，自足以生損害於游泳協會對於帳務管理之正確性，核被告此部分所為係犯刑法第216條、第215條行使業務登載不實文書罪，其偽造之低度行為為行使之高度行為所吸收，不另論罪。被告與林育如、丁美鳳間有犯意聯絡及行為分擔，依修正前刑法第31條第
1項之規定，應以共同正犯論。㈢被告上揭所犯修正前商業會計法第71條第1款之填製不實罪
與刑法第216條、第215條行使業務登載不實文書罪間，有方法、結果之牽連關係，應依修正前刑法第55條後段之規定，從一重之修正前商業會計法第71條第1款之填製不實罪處斷。
五、撤銷改判理由：原審據以論處被告罪刑，固非無見；惟查：㈠本件被告指使游泳協會會計林育如、出納丁美鳳登載內容不實之系爭收據完成後，再將系爭收據黏貼在系爭黏存單上行使之部分，係犯刑法第216條、第215條行使業務登載不實文書罪，已如前述，原判決認此部分係另犯修正前商業會計法第71條第1款之填製不實罪，自有未合。㈡被告向嘉陽用品社負責人王玉蓮洽購系爭發票，2人明知嘉陽用品社並無系爭發票銷貨之事實，竟基於共同犯意，推由王玉蓮利用不知情嘉陽會計開立附表所示不實系爭發票之事實，業經起訴，法院自應併予審理，且本院審理結果，被告共犯修正前商業會計法第71條第1款商業負責人以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，已如前述，原判決漏未審理，亦有未合。被告上訴意旨否認犯罪，指摘原判決不當，為無理由，惟原判決既有上開可議，自應由本院將原判決關於被告部分撤銷改判。審酌被告身為高雄海洋科技大學之體育副教授兼任游泳協會之秘書長，理當以身作則，遵守法令，竟為游泳協會之利益，收集不實發票以預備向體委會核銷補助款，而向嘉陽用品社購入系爭發票，共犯登載不實商業憑證，復指示林育如等製作不實系爭收據，憑之核銷購買系爭發票之用，行為實有不該，亦見守法觀念薄弱，且犯後否認犯行，難認有悔意，暨參酌本案登載不實之系爭發票及系爭收據金額非高，最終亦無持向體委會核銷，未造成更大之損害，及被告犯罪動機、目的係為圖利游泳協會，非為個人私利等一切情狀，爰仍量處有期徒刑8月。又被告犯罪時間係在96年4月24日以前，所犯上開之罪合於中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條第1項第
3款所定之減刑條件，應依該規定減其刑期二分之一減為有期徒刑4月。又被告所犯為最重本刑5年以下有期徒刑之罪，並減為6月以下有期徒刑，依該條例第9條之規定，就所宣告減刑後之刑，併依修正前刑法第41條第1項前段規定，諭知如易科罰金，以銀元300元即新台幣900元折算1日。
又被告前未曾因犯罪經法院判罪處刑，素行良好，有臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷可憑（本院卷第36、77頁），且斟酌上情，可認被告經此刑事偵審程序後，當知所警惕，信無再犯之虞，本院因認就被告所宣告之刑以暫不執行為適當，爰依刑法第74條第1項第1款之規定，宣告緩刑2年；復參酌其教育程度、社會地位、經濟能力及犯罪所生法益危害之情節，併依同法第74條第2項第4款之規定，諭知於本判決確定後3個月內向公庫支付50,000元，以資警惕。
六、同案被告林育如、丁美鳳部分，均經原審判決確定，自不另論列，附此敘明。
據上論結，應依刑事訴訟法第369條第1項前段、第364條、第
299條第1項前段，修正前商業會計法第71條第1款，刑法第2條第1項、第11條前段、第74條第1項第1款、第2項第4款，修正前刑法第28條、第31條第1項、第216條、第215條、第55條後段、第41條第1項前段，刑法施行法第1條之1，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條，中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條，判決如主文。
本案經檢察官李靜文到庭執行職務。
中華民國100年3月21日
刑事第七庭審判長法官莊飛宗
法官邱明弘法官方百正以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受本判決後10日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴理由者，並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書狀（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
中華民國102年3月21日
書記官吳福連附錄本判決論罪科刑法條：
修正前商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
二、故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三、意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕其頁數者。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。
中華民國刑法第216條（行使偽造變造或登載不實之文書罪）行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
中華民國刑法第215條（業務上文書登載不實罪）從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或
5百元以下罰金。附表：
┌────┬──────┬──────┬───┬────┐│發票號碼│日期│品名及數量│單價│總金額│├────┼──────┼──────┼───┼────┤│JZ248530│94年12月22日│短蛙鞋20雙│830元│67600元││21│├──────┼───┤││││蛙鏡20副│340元││││├──────┼───┤││││前列式呼吸管│400元│││││20支│││││├──────┼───┤││││吸水巾20條│450元││││├──────┼───┤││││划手板20件│7200元││├────┼──────┼──────┼───┼────┤│JZ248530│94年12月22日│吸水巾10條│450元│4500元││23│││││├────┼──────┴──────┴───┴────┤│共計│72100元│└────┴──────────────────────┘