臺北高等行政法院107年度訴字第192號判決

裁判字號：臺北高等行政法院107年訴字第192號判決

裁判日期：民國107年04月24日

裁判案由：房屋稅

臺北高等行政法院判決
107年度訴字第192號107年4月10日辯論終結原告國泰人壽保險股份有限公司代表人 黃調貴 （董事長）訴訟代理人 陳品榕 律師
傅祖聲 律師複代理人 王世安 律師被告臺北市稅捐稽徵處代表人 蘇鈞堅 （處長）訴訟代理人 林莊義
郭純吟 上列當事人間房屋稅事件，原告不服臺北市政府中華民國106年12月25日府訴一字第10600208600號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要
（一）原告所有臺北市○○區○○路○號及0號房屋、○○路000號2樓至12樓房屋、000號2樓至12樓房屋、000號2樓至12樓房屋、000號3樓至4樓房屋、000號3樓至4樓房屋（下稱系爭39戶房屋，如附表），坐落基地所興建之1幢1棟地上12層、地下3層共39戶之建築物，領有臺北市政府都市發展局民國104年5月26日核發之104使字第0142號使用執照，該等建築物之構造種類為鋼骨造（即鋼筋混凝土以上構造等級），用途為餐飲業、一般事務所及一般辦公室。經被告所屬內湖分處（下稱內湖分處）於104年6月23日派員至現場進行勘查，審認系爭39戶房屋總層數為12層，並裝設有中央系統型冷氣機及金屬或玻璃帷幕外牆。被告 爰依 臺北市政府103年2月11日府財稅字第10330000500號公告之「臺北市房屋標準價格及房屋現值評定作業要點」（下稱評定作業要點）、「臺北市35層以下房屋構造標準單價表（103年7月起適用）」、「臺北市○○街路等級調整率評定表」及「臺北市○○街路等級調整率表」等規定，按系爭39戶房屋坐落地點之街路等級調整率（即路段率）分別為150%、120%減1級至140%、110%，核定系爭39戶房屋現值。
（二）嗣106年房屋稅開徵，被告依房屋稅條例第5條第1項及行為時臺北市房屋稅徵收自治條例第4條第1項等規定，分別核定系爭39戶房屋按營業用稅率3%及非住家非營業用稅率2%（下稱原處分），課徵106年房屋稅共計新臺幣（下同）8,503,190元。原告不服，申請復查，經被告以106年8月8日北市稽法甲字第10630398100號復查決定書（下稱復查決定）：「復查駁回。」原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
（一）房屋稅條例第24條僅授權地方政府制定房屋稅徵收細則，但並未授權地方政府以行政規則訂定對人民財產具重要性事項；臺北市政府以行政規則訂定及修正涉及稅基標準之評定作業要點，顯有違反租稅法律主義與法律保留原則：
1.房屋現值乃核課房屋稅之計算基礎，係影響人民應納稅額及財產權實質且重要之事項，自應以法律或法律授權之命令訂定，方合乎租稅法律主義與法律保留原則：
⑴依房屋稅條例第5條，房屋稅乃依各式房屋之房屋現值與
稅率課徵，可見，房屋現值乃為核定房屋稅之重要基準，對於人民應納稅額及財產權具實質影響，並非細節性、技術性之次要事項。揆諸司法院釋字第657號、第705號及第706號解釋意旨，自應以法律或法律明確授權之命令定之，方合乎租稅法律主義與法律保留原則。
⑵臺北市政府為統一作業基準、簡化核計作業，以行政規則
訂定評定作業要點。然評定作業要點以「房屋標準單價表」、「折舊率及耐用年數表」及「房屋街路等級調整率評定表」為核定房屋現值之依據，均涉及房屋稅稅基之計算標準，乃影響人民應納稅額實質且重要之事項。以系爭39戶房屋為樓高12層/鋼骨造/第三類用途而言，臺北市政府於103年2月調整房屋單價表後，漲幅高達2.73倍（調整前為5,590元/平方公尺；調整後為15,250元/平方公尺），影響人民財產權甚鉅。臺北市政府逕以行政規則訂定評定作業要點，評定作業要點顯然欠缺法律授權之依據。
2.房屋稅條例第11條僅規範評定房屋現值之程序及標準，並無授權行政機關訂定法規命令之意旨，尚非得作為臺北市政府制定並修改評定作業要點之授權依據：
房屋稅條例第11條僅劃定房屋現值之程序與主要標準，並未授權臺北市不動產評價委員會得以法規命令制定對人民財產有重大影響之稅基事項。且臺北市不動產評價委員是否屬行政程序法第2條之「行政機關」？能否基於法律授權訂定行政程序法第150條之法規命令？亦值商榷。是以，評定作業要點僅係行政機關為統一作業基準、簡化核計作業所制定之行政規則，不得作為影響稅基計算之依據。
3.房屋稅條例第24條僅授權地方政府制定房屋稅徵收之細節事項，如涉及影響課稅基準而影響人民納稅額之實質、重要事項，應不在該條文之授權範圍內。是以，臺北市政府以行政規則修訂涉及房屋稅稅基之評定作業要點，顯無法律授權。
4.縱認評定作業要點由臺北市房屋稅徵收自治條例第8條所授權訂定，然自治條例授權訂定之自治規則非「法律」授權之命令，自不符租稅法律主義與法律保留原則。
（二）被告未考量系爭39戶房屋自101年即開始興建，當時房屋稅之徵收基準長期以來均基於舊房屋單價制度，人民顯已對其產生合理信賴；僅因使用執照取得日係於103年7月之後，即認定須完全適用評定作業要點與房屋標準單價表核定房屋現值，實有違信賴保護原則：
1.原告興建系爭39戶房屋後，僅因103年底至104年初之法令修正，以及系爭39戶房屋使用執照係於103年7月後數月內取得之單純事實，使系爭39戶房屋必須適用新法，應認具有不真正溯及既往原則之適用基礎。
2.原告具有信賴基礎與信賴行為，卻因政府法令變更使原告完全無法預作規畫、加以調整建築工程，僅能徒任己身權益蒙受侵害，無從自保，是其信賴顯具有保護之必要性：原告基於信賴法令安定，遂以舊房屋單價制度作為信賴根據，並據以安排工期、購置建材及規劃稅務等種種事宜。由是可知，原告興建系爭39戶房屋所為之舉措，屬於具有信賴基礎與信賴表現之事實，亦無其他信賴不值得保護之事由。又原告依修正前房屋單價制度所生之合理期待，因該制度之修正而向未來受不利影響，基於法治國之信賴保護原則，應適度限制房屋單價表於生效後之適用範圍，以避免原告受憲法保障之財產權蒙受嚴重干預。由是可知，原告長期對於房屋單價舊制信賴應具有保護之必要性。
3.基上，被告未遵行司法院釋字第525號解釋之意旨，逕以評定作業要點與房屋單價表核課系爭39戶房屋之房屋現值與房屋稅，而未採取具體措施適度減緩因修正評定作業要點與房屋單價表對原告所生之鉅額損害，實難謂適法之行政處分，應予撤銷。
（三）綜上所述，聲明求為判決：
1.原處分、復查決定及訴願決定均撤銷。
2.訴訟費用由被告負擔。
三、本件被告抗辯：
（一）按房屋構造標準單價係反映房屋之建材與人工價格等實際工程造價，惟103年7月以前採行之標準單價係70年評定並沿用至今，其價格已遠低於現行房屋造價，以致評定之房屋現值明顯偏低，為覈實評定房屋標準價格，符合量能課稅之精神，臺北市不動產評價委員會依房屋稅條例第11條規定，於103年常會決議增訂於103年7月1日(含)以後建造完成房屋適用之臺北市35層以下房屋構造標準單價表，及修訂評定作業要點，並經臺北市政府公告自103年7月1日起實施在案。經查系爭39戶房屋依臺北市政府都市發展局104年5月26日核發之104使字第0142號使用執照記載，建築物構造種類為鋼骨造，總層數12層，用途為餐廳及辦公室，是被告依103年7月起適用之房屋構造標準單價表，分別核計系爭39戶房屋現值，並按實際使用情形應適用之稅率課徵106年房屋稅，洵屬有據。
（二）房屋稅條例第5條及第10條規定，房屋稅稅基已明定為房屋現值，而房屋現值之計算具稅捐稽徵業務之細節性、技術性，是同條例第11條乃授權由不動產評價委員會評定房屋標準價格，供主管稽徵機關據以核定房屋現值課徵房屋稅。為反映房屋應有評價，促進房屋稅合理負擔，臺北市不動產評價委員會爰依房屋稅條例第11條之授權，修訂評定作業要點及增訂臺北市35層以下房屋構造標準單價表（
103年7月起適用），且經臺北市政府於103年2月11日公告，以資遵循，核其修定內容係屬細節性、技術性之行政規定，並未逾越房屋稅條例第11條授權範圍，自無違租稅法律主義與法律保留原則。
（三）依臺北市政府103年2月11日府財稅字第10330000500號公告修訂評定作業要點第2點，明定房屋構造標準單價表之適用依使用執照核發日認定，及增訂之臺北市35層以下房屋構造標準單價表（103年7月起適用）適用於103年7月1日(含)以後建造完成之房屋。是系爭39戶房屋既於104年5月26日核發使用執照，依上開規定即應適用上述房屋構造標準單價表作為評定房屋現值課徵房屋稅之依據。又被告核計系爭39戶房屋現值，並按實際使用情形應適用之稅率課徵106年房屋稅之行政處分乃屬負擔處分，依最高行政法院93年度判字第976號判決意旨自無信賴保護原則之適用。
（四）綜上所述，聲明求為判決：
1.原告之訴駁回。
2.訴訟費用由原告負擔。
四、本院之判斷：
（一）按房屋稅條例第2條規定：「本條例用辭之定義如左：一、房屋，指固定於土地上之建築物，供營業、工作或住宅用者。二、增加該房屋使用價值之建築物，指附屬於應徵房屋稅房屋之其他建築物，因而增加該房屋之使用價值者。」第3條規定：「房屋稅，以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象。」第4條第1項前段規定：「房屋稅向房屋所有人徵收之。」第5條規定：「房屋稅依房屋現值，按下列稅率課徵之：一、住家用房屋：供自住或公益出租人出租使用者，為其房屋現值百分之1點2；其他供住家用者，最低不得少於其房屋現值百分之1點5，最高不得超過百分之3點6。各地方政府得視所有權人持有房屋戶數訂定差別稅率。二、非住家用房屋：供營業、私人醫院、診所或自由職業事務所使用者，最低不得少於其房屋現值百分之3，最高不得超過百分之5；供人民團體等非營業使用者，最低不得少於其房屋現值百分之1點5，最高不得超過百分之2點5。……」第7條規定：「納稅義務人應於房屋建造完成之日起30日內檢附有關文件，向當地主管稽徵機關申報房屋稅籍有關事項及使用情形；其有增建、改建、變更使用或移轉、承典時，亦同。」第9條規定：「（第1項）各直轄市、縣（市）（局）應選派有關主管人員及建築技術專門人員組織不動產評價委員會。（第2項）不動產評價委員會應由當地民意機關及有關人民團體推派代表參加，人數不得少於總額五分之二。其組織規程由財政部定之。」第10條第1項規定：「主管稽徵機關應依據不動產評價委員會評定之標準，核計房屋現值。」第11條規定：「（第1項）房屋標準價格，由不動產評價委員會依據下列事項分別評定，並由直轄市、縣（市）政府公告之：一、按各種建造材料所建房屋，區分種類及等級。二、各類房屋之耐用年數及折舊標準。三、按房屋所處街道村里之商業交通情形及房屋之供求概況，並比較各該不同地段之房屋買賣價格減除地價部分，訂定標準。（第3項）前項房屋標準價格，每3年重行評定1次，並應依其耐用年數予以折舊，按年遞減其價格。」
（二）次按，臺北市政府依房屋稅條例第24條規定制定之臺北市房屋稅徵收自治條例第4條規定：「（第1項）本市房屋稅依房屋現值，按下列稅率課徵之：一、住家用房屋：(一)供自住或公益出租使用者，為百分之1點2。(二)持有本市非自住之其他供住家用房屋在2戶以下者，每戶均為百分之2點4；持有3戶以上者，每戶均為百分之3點6。……二、非住家用房屋：供營業、私人醫院、診所或自由職業事務所使用者，百分之3。供人民團體及其他性質可認定為非供營業用者，百分之2。……。（第2項）房屋之使用執照所載用途別為停車場或防空避難室，未經核准變更使用，而改變為其他用途者，住家用按其現值百分之3點6課徵；非住家非營業用按其現值百分之2點5課徵；營業用、私人醫院、診所或自由職業事務所使用，按其現值百分之5課徵。（第3項）房屋空置不為使用者，應按其現值依據使用執照所載用途或都市計畫分區使用範圍認定，分別以非自住之其他住家用房屋或非住家用房屋稅率課徵。」第8條規定：「房屋稅條例第11條所稱之房屋標準價格，稽徵機關應依同條第1項第1款至第3款規定房屋種類等級、耐用年數、折舊標準及地段增減率等事項調查擬定，交由本市不動產評價委員會審查評定後，由臺北市政府（以下簡稱市政府）公告之，並送臺北市議會備查。」第14條第3項規定：「本自治條例中華民國103年10月9日修正條文（按：：即第4至6條、第9條、第12條、第14條），自中華民國103年7月1日施行。」
（三）又按臺北市政府依據房屋稅條例第11條規定之授權，於103年2月11日府財稅字第10330000500號公告：「主旨：公告重行評定臺北市房屋標準價格有關事項。依據：一、房屋稅條例第11條。二、臺北市不動產評價委員會103年1月22日常會決議。公告事項：一、重行評定臺北市房屋標準價格及相關作業要點如下：(一)修訂臺北市房屋標準價格及房屋現值評定作業要點……(三)修訂臺北市○○街路等級調整率評定表及其說明……(八)臺北市35層以下房屋構造標準單價表（103年7月起適用）(九)臺北市36層以上房屋構造標準單價表（103年7月起適用）……(十)臺北市地下建築物標準單價表（103年7月起適用）……(十一)修訂臺北市○○街路等級調整率表……二、增訂之臺北市35層以下房屋構造標準單價表（103年7月起適用）、臺北市36層以上房屋構造標準單價表（103年7月起適用）、臺北市地下建築物標準單價表（103年7月起適用），均適用於103年7月1日（含）以後建築完成之房屋。三、修訂後之『臺北市房屋標準價格及房屋現值評定作業要點』……『臺北市○○街路等級調整率評定表及其說明』……自103年7月1日起實施。」而行為時評定作業要點第1點規定：「為簡化房屋標準價格之評定及房屋現值之核計作業，特訂定本要點。」第2點規定：「房屋現值之核計，以『房屋構造標準單價表』、『折舊率及耐用年數表』及『房屋街路等級調整率評定表』為準據。『房屋構造標準單價表』之適用，依使用執照核發日或房屋建造完成日認定。」第4點第1項、第2項規定：「適用『房屋構造標準單價表』核計房屋現值時，對房屋之構造、用途及總層數等，依建築管理機關核發之使用執照（未領使用執照者依建造執照）所載之資料為準。面積則以地政機關核發之建物測量成果圖為準。但已領使用執照未辦理所有權第一次登記者，以使用執照所載資料為準；未領使用執照（或建造執照）之房屋，以現場勘定調查之資料為準。前項房屋總層數之計算，不包括地下室或地下層之層數；同一使用執照記載樓層數如有數種且獨立使用者，應分別評定。」第5點規定：「下列房屋除依據使用執照（未領使用執照者依建造執照）或建物測量成果圖所載之資料為準外，得派員至現場勘查後，依本要點之規定，增減其房屋標準單價：(一)國際觀光旅館。……(四)10層樓以上之房屋……。」第10點規定：「第5點第(一)款至第(四)款之房屋有下列設備者，按所適用之標準單價另予加價如下：(一)中央系統型冷氣機：加價5%。……(三)金屬或玻璃帷幕外牆：面積超過外牆面積10%者，加價10%，但地下室或地下層部分不予加價。……」第23點規定：「本要點報經臺北市政府核定後公告實施。」
（四）另按財政部103年11月5日台財稅字第10304636460號令釋（下稱財政部103年11月5日令釋）：「一、參照房屋稅條例第6條、第9條至第11條及第24條等規定，房屋稅徵收率及徵收細則均由各直轄市及縣(市)政府自行訂(擬)定之規定，各地方政府評定房屋構造標準單價時，得視地方實際情形自行決定其適用原則。二、廢止本部99年2月26日台財稅字第09800596590號函（下稱財政部99年2月26日函釋）。」另財政部99年2月26日函釋：「主旨：不動產評價委員會依房屋稅條例第11條第2項規定重新評定房屋構造標準單價，公告實施前已依原標準單價核計房屋現值之房屋，是否應依重行評定房屋構造標準單價核計房屋現值乙案。說明：……二、房屋現值之核計以『房屋標準單價』、『折舊率』及『房屋位置所在段落等級』為準據，而房屋標準單價主要係反映房屋之建材與人工價格，故不動產評價委員會依房屋稅條例第11條第2項規定重行評定房屋標準單價，僅適用重行評定後新建、增建、改建之房屋。」
（五）本院經核原處分並無違誤，玆分述如下：
1.經查：近年來臺北市有房市過熱現象，部分質量較好的房屋，價格節節攀升，不但帶動市區房價上漲，造成住民購屋的沈重負擔，也產生高價房屋評定之房屋現值及所繳之房屋稅過低等不合理情況。臺北市不動產評價委員會鑑於房屋構造標準單價乃反映房屋之建材與人工價格等實際工程造價，103年7月以前採行之標準單價係70年所評定，其價格已遠低於現行房屋造價，不符量能課稅的精神，為合理反映高級住宅應有的房屋評價，並通盤檢視臺北市○路段實際發展及繁榮程度，覈實評定房屋現值促進房屋稅負擔合理化，爰依房屋稅條例第11條規定，於103年常會決議增訂於103年7月1日（含）以後建造完成房屋適用之「臺北市35層以下房屋構造標準單價表」、修訂評定作業要點自103年7月1日起實施，並經臺北市政府以103年2月11日公告在案，此有臺北市政府103年2月11日公告、臺北市不動產評價委員會103年常會紀錄、評定作業要點、「臺北市稅捐稽徵處房屋街路等級調整率作業要點」、「臺北市○○街路等級調整率評定表」、「臺北市○○街路等級調整率表」、「臺北市35層以下房屋構造標準單價表（103年7月起適用）」等資料附於原處分卷可稽（見原處分卷第216頁至第233頁）。
2.次查：原告所有系爭39戶房屋領有104使字第0142使用執照（發照日期為104年5月26日），依該使用執照記載其興建之構造種類為鋼骨造（即鋼筋混凝土以上構造等級）之1幢1楝地上12層、地下3層共39戶之建築物，用途為餐飲業、一般事務所及一般辦公室等情，此有臺北巿不動數位資料庫-建物標示及所有權部、104使字第0142號使用執照附於原處分卷可稽（見原處分卷1第1頁至第51頁）。
3.從而，被告依據房屋稅條例第7條、第10條、第11條及臺北巿政府103年2月11日公告修訂之評定作業要點、臺北市稅捐稽徵處房屋街路等級調整率作業要點、臺北市○○街路等級調整率評定表、臺北市○○街路等級調整率表，及增訂臺北市35層以下房屋構造標準單價表(103年7月起適用）等，分別就系爭39戶房屋按所適用標準單價，另予加價核計房屋標準單價，據以核計系爭39戶房屋之房屋現值，並分別按營業用稅率3%及非住家非營業用稅率2%稅率，課徵106年房屋稅8,503,190元，揆諸前揭規定及說明，並無違誤。
（六）原告雖主張：房屋稅條例第24條僅授權地方政府制定房屋稅徵收細則，但並未授權地方政府以行政規則訂定對人民財產具重要性事項；臺北市政府以行政規則訂定及修正涉及稅基標準之評定作業要點，顯有違反租稅法律主義與法律保留原則云云。惟查：
1.按租稅法律主義係指國家課以人民繳納稅捐之義務或給予人民減免稅捐之優惠時，應就租稅主體、租稅客體、稅基、稅率、納稅方法及納稅期間等租稅構成要件，以法律或法律明確授權之命令定之。又按我國法制對「租稅法律主義」之理解，依釋憲機關向來之詮釋，並非採用嚴格之「國會保留」，而是依循司法院釋字第443號解釋之意旨（即解釋理由書第1段所稱「憲法所定人民之自由及權利範圍甚廣，凡不妨害社會秩序公共利益者，均受保障。惟並非一切自由及權利均無分軒輊受憲法毫無差別之保障：關於人民身體之自由，憲法第8條規定即較為詳盡，其中內容屬於憲法保留之事項者，縱令立法機關，亦不得制定法律加以限制……，而憲法第7條、第9條至第18條、第21條及第22條之各種自由及權利，則於符合憲法第23條之條件下，得以法律限制之。至何種事項應以法律直接規範或得委由命令予以規定，與所謂規範密度有關，應視規範對象、內容或法益本身及其所受限制之輕重而容許合理之差異：諸如剝奪人民生命或限制人民身體自由者，必須遵守罪刑法定主義，以制定法律之方式為之；涉及人民其他自由權利之限制者，亦應由法律加以規定，如以法律授權主管機關發布命令為補充規定時，其授權應符合具體明確之原則；若僅屬與執行法律之細節性、技術性次要事項，則得由主管機關發布命令為必要之規範，雖因而對人民產生不便或輕微影響，尚非憲法所不許。……」）採取層級化保留體系之法律見解，依待規範事實之實證特徵，分為「憲法保留」、「絕對法律保留」、「相對法律保留」及「非屬法律保留」等4類事項。其中「相對法律保留」事項，本得以依母法授權之「法規命令」為規範，惟母法授權仍需符合「明確性原則」之要求，因此釋憲機關又發展出「概括授權」理論（司法院釋字第402號、釋字第480號、釋字第497號、釋字第606號、釋字第612號、釋字第643號解釋參照）。「概括授權」理論在稅法領域之詮釋，則為司法院釋字第480號解釋，其解釋理由書第1段載明「國家對人民自由權利之限制，應以法律定之且不得逾必要程度，憲法第23條定有明文。但法律內容不能鉅細靡遺，一律加以規定，其屬細節性、技術性之事項，法律自得授權主管機關以命令定之，俾利法律之實施。行政機關基於此種授權，在符合立法意旨且未逾越母法規定之限度內所發布之施行細則或命令，自為憲法之所許，此項意旨迭經本院解釋在案。惟在母法概括授權情形下，行政機關所發布之施行細則或命令究竟是否已超越法律授權，不應拘泥於法條所用之文字，而應就該法律本身之立法目的，及其整體規定之關聯意義為綜合判斷。……」。至於釋憲機關在稅法領域對技術性及細節性事項之詮釋，向來採取「反面理論」，每以「憲法第19條規定人民有依法律納稅之義務，係指國家課人民以繳納稅捐之義務或給予人民減免稅捐之優惠時，應就租稅主體、租稅客體、租稅客體對租稅主體之歸屬、稅基、稅率、納稅方法及納稅期間等租稅構成要件，以法律或法律具體明確授權之法規命令定之；若僅屬執行法律之細節性、技術性次要事項，始得由主管機關發布行政規則為必要之規範。」等文字來描述（司法院釋字第705號、釋字第700號、第625號解釋），隨即直接指明那些事項非屬細節性、技術性事項（司法院釋字第650號、釋字第657號解釋參照）。但正面為認定者，到目前為止，則僅有司法院釋字第438號解釋，直接認為「佣金之認定與舉證方式屬細節性、技術性次要事項」。是以，在我國，所謂租稅法律主義，並非採用較嚴格之國會保留，而是承認得以法律授權之法規命令定之，採取法律保留的立場。關於法律授權之方式，則承認以概括授權訂定法規命令，至於其有無超越法律授權，則認為應依法律整體規範意旨綜合判斷之。
2.次按課稅客體稅額之計算，亦即稅基之計算，應以課稅時點之市場實際價值為準，若有交易行為，自應以雙方實際交易價格為基準，方符合量能課稅原則。又「房屋稅依『房屋現值』，按左列稅率課徵之：……」房屋稅條例第5條第1項定有明文。由是可知，房屋稅之稅基係以房屋之「現值」，非以房屋之「過往價值」計算。法條文義既曰「現值」，則愈能呈現房屋之真正現值者，則其課稅之稅基愈正確，愈符合量能課稅以及實質課稅原則。而房屋之價值常伴隨諸多社會環境因素（例如政治、經濟或都市開發等）之變遷而改變，是以，理論上房屋現值應逐年透過鑑價或相關調查程序確認，以符合法條文義所稱之「現值」。惟主管稽徵機關因為成本考量或其他因素現實上無法逐年調查調整，為期平衡真實與現實之差距，法律乃明定每3年應重行評定1次房屋標準價格（房屋稅條例第11條第2項規定參照），以為稽徵機關核計房屋現值之依據，由於評定係以3年為期，是以，期初評定之房屋標準價格自難以正確反映嗣後各年度之房屋真正價值，惟其評定結果尚不致與各年度現值差距過大。又房屋標準價格之評定，依房屋稅條例第11條第1項規定，係「由不動產評價委員會依據下列事項分別評定，並由直轄市、縣（市）政府公告之：一、按各種建造材料所建房屋，區分種類及等級。
二、各類房屋之耐用年數及折舊標準。三、按房屋所處街道村里之商業交通情形及房屋之供求概況，並比較各該不同地段之房屋買賣價格減除地價部分，訂定標準。」上開規定除明定判斷房屋標準價格之相關事項外，並在授權不動產評價委員會評定後由直轄市、縣（市）政府公告，以符合「租稅法律主義」之要求，藉以客觀地評定房屋標準價格，以利「稽徵經濟」之效率，同時在合理範圍內，按房屋各種價格因素，各別評定房屋標準價格，以達「量能課稅」之目的。至於在法定事項範圍之內，如何調配各種價格因素，以評定其房屋標準價格，使之符合「量能課稅」之規範意旨，或是如何區分房屋之類型級別，依相關價格因素評定各別房屋標準價格，以便於「稽徵經濟」及「量能課稅」之達成，依法律保留原則「層級化」之理論，核屬執行法律之細節性、技術性次要事項，得由主管機關發布命令為必要之規範（司法院釋字第443號解釋理由書參照）。是依房屋稅條例第11條第1項之規定，不動產評價委員會得依據房屋各種價格因素，合理評定不同類別房屋之價值，此觀同條第1項第1款後段規定「區分種類及等級」自明。至於依前開價格因素，究竟應區分幾種類型級別，依前所述，乃細節性、技術性之事項，應屬行政裁量之範圍，此種行政裁量事項，需考量各地差異情形，有鑑於此，關於房屋標準價格之評定，並非由中央政府統一為之，而係依房屋稅條例第11條第1項規定，由各直轄市、縣（市）不動產評價委員會評定，並由各直轄市、縣（市）政府公告之，以收「因地制宜」之效。
3.再者，依財政收支劃分法第12條第1項第2款規定，房屋稅屬地方稅〔即直轄市及縣（市）稅〕，雖房屋稅條例係由立法院統一立法制定之法律，惟基於地方自治立法權及地方自治財政之精神，有關房屋稅之徵收事宜，仍應保留部分項目予地方自治團體補充立法，故房屋稅條例第24條規定乃明文授權地方政府訂定房屋稅徵收細則，其意在此。是以，臺北市房屋稅徵收自治條例第8條規定：「房屋稅條例第11條所稱之房屋標準價格，稽徵機關應依同條第1項第1款至第3款規定房屋種類等級、耐用年數、折舊標準及地段增減率『等事項』調查擬定，交由本市不動產評價委員會審查評定後，由臺北市政府（以下簡稱市政府）公告之。」等語。因此，臺北市不動產評價委員會爰依房屋稅條例第11條之授權，並在前述法定評定房屋標準價格因素之範圍內，考量臺北市之實際情形，先於100年常會中決議修訂評定作業要點，制定房屋類型級別之判別標準，按房屋質量是否明顯高於一般情形，區分高級住宅及一般住宅兩類，並於法定事項及合理之範圍內，依相關價格因素分別評定其房屋標準價格，以符「量能課稅」及「稽徵經濟」之規範意旨，經臺北市政府於100年1月24日公告實施；嗣於103年1月22日常會，修訂行為時評定作業要點第15點，就高級住宅合理加價課徵房屋稅，對於房屋現值之核定，以更為精細之標準作為計算依據，核其內容並未改變房屋稅係以房屋「現值」為稅基之法律規定，僅係為更確實反映當期房屋價值，並達「核實課稅」之目的，將核定房屋現值之參考因素，作更為精確細緻之規範，故屬技術性、細節性之補充規範，無涉法律之變更，亦無違反法律保留原則或租稅法定主義。
4.至原告所提之東吳大學法律研究所特聘教授 葛克昌 及臺北商業大學財政稅務系兼任助理教授 蔡孟彥 所出具之法律意見書（見本院卷第199頁至第210頁），乃係其個人之法律見解，本院並不受其拘束，併此敘明。
5.綜上，足見原告此部分之主張，不足採信。
（七）原告又主張：被告未考量系爭房屋自101年即開始興建，當時房屋稅之徵收基準長期以來均基於舊房屋單價制度，人民顯已對其產生合理信賴；僅因使用執照取得日係於103年7月之後，即認定須完全適用評定作業要點與房屋標準單價表核定房屋現值，實有違信賴保護原則云云。惟查：
1.依前引房屋稅條例第5條、第7條等規定，可知房屋於興建完成時，始成為房屋稅課徵對象，其稅率因房屋作為住家或非住家使用，而有區別，另參照建築法第73條第1項前段規定：「建築物非經領得使用執照，不准接水、接電及使用。」建物必須領得使用執照，方得使用，其所應適用之房屋稅率為何，亦至斯時始足以確認，則對於領有使用執照之房屋，以取得使用執照時，依該使用執照所載房屋構造、用途、總層數等資料及地政機關測量之面積為據，核計房屋現值，課徵房屋稅，自符合前揭房屋稅條例之規範意旨。是行為時評定作業要點第2點規定：房屋構造標準單價表之適用，依使用執照核發日或房屋建造完成日認定，依上說明，即有所據，被告依系爭房屋經臺北巿都巿發展局於104年5月26日核發之使用執照，適用「臺北市35層以下房屋構造標準單價表（103年7月起適用）」，據以核計系爭房屋之房屋現值，亦無違誤。
2.次按行政程序法第8條規定：「行政行為，應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正當合理之信賴。」此即誠實信用及信賴保護原則。一般而言，行政法上信賴保護原則之適用，須具備下列所述要件，始足當之：1.須有信賴基礎：即須有一個足以引起當事人信賴之國家行為（含行政機關之行政處分或其他行為）；2.信賴表現：即當事人因信賴該國家行為而展開具體的信賴行為（包括運用財產及其他處理行為），且信賴行為與信賴基礎間須有因果關係，即如嗣後該國家行為有變更或修正，將使當事人遭受不能預見之損失；3.信賴值得保護：即當事人之信賴，必須值得保護。承前所述，房屋於興建完成時，始為房屋稅課徵之對象，房屋起造時之房屋構造標準單價，於興建過程中非無調整之可能，自不得據為信賴之基礎，原告復未舉證證明其係因信賴房屋起造時之構造標準單價而取得系爭39戶房屋，亦難認有信賴表現，從而自無信賴保護原則之適用。
3.又查：房屋稅為1年徵收1次之週期稅，每一稅捐週期屆至（每年7月1日至次年6月30日），稅捐債務即告成立。行為時評定作業要點第15點第4項，明定第1項認定標準自103年7月1日（即104年房屋稅課徵期間之起日）實施，臺北市自治條例第14條第3項亦規定103年10月9日修正之第4條自103年7月1日施行，被告據以核課系爭39戶房屋106年度房屋稅，自無違反法律不溯及既往原則。
4.綜上，足見原告此部分之主張，亦非可採。
五、綜上所述，原告主張各節，均無可採，本件被告所為原處分，並無違誤，復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國107年4月24日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法官許瑞助
法官洪慕芳法官許麗華
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│所需要件││代理人之情形││├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││者，得不委任律師│格或為教育部審定合格之大學或獨││為訴訟代理人│立學院公法學教授、副教授者。│││2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備會計師資格者。│││3.專利行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備專利師資格或依法得為專│││利代理人者。│├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││形之一，經最高行│二親等內之姻親具備律師資格者。││政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││，亦得為上訴審訴│。││訟代理人│3.專利行政事件，具備專利師資格或│││依法得為專利代理人者。│││4.上訴人為公法人、中央或地方機關│││、公法上之非法人團體時，其所屬│││專任人員辦理法制、法務、訴願業│││務或與訴訟事件相關業務者。│├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。│└──────────────────────────┘中華民國107年4月24日
書記官陳可欣