裁判字號：臺灣臺中地方法院96年訴字第1605號刑事判決
裁判日期：民國96年08月14日
裁判案由：違反商業會計法等
臺灣臺中地方法院刑事判決96年度訴字第1605號公訴人台灣臺中地方法院檢察署檢察官被告乙○○上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（95年度偵字第25310號），本院判決如下：
主文乙○○商業負責人，連續以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑壹年，減為有期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
犯罪事實
一、乙○○係設於台中市○區○○里○○街○○號1樓「百瑩發有限公司」（下稱百瑩發公司）負責人，為稅捐稽徵法之納稅義務人及商業會計法之商業負責人，於民國92年8月間至93年12月間擔任百瑩發公司負責人期間，基於幫助他人逃漏稅捐及明知為不實事項而填製會計憑證之概括犯意，明知該公司並無與漢光金屬企業有限公司（下稱漢光公司）、昌田科技股份有限公司(下稱昌田公司)實際從事交易及銷貨之商業行為，竟連續虛偽開立不實之銷項發票計20紙(漢光7紙、昌田13紙)，金額共計新臺幣(下同)956萬7575元(漢光437000元、昌田0000000元)，交付與漢光公司及昌田公司作為進項憑證，使該等營業人持上開發票申報扣抵稅額，而幫助該等營業人逃漏營業稅共計43萬8378元，足以生損害於稅捐稽徵機關課稅之公平性及正確性。
二、案經財政部臺灣省中區國稅局函送臺灣臺中地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理由
一、查被告乙○○及檢察官對於本判決所引用之下列各項證據方法之證據能力，於本院準備程序時均表示無意見，且於法院調查證據時，知有刑事訴訟法第159條第1項不得為證據之情形，亦未於言詞辯論終結前聲明異議，茲審酌該等言詞陳述及書面陳述作成時之情況，認並無不宜作為證據之情事，依刑事訴訟法第159條之5之規定，自得作為證據，合先敘明。
二、訊據被告乙○○固坦承係百瑩發公司之負責人，惟矢口否認涉有上開犯行，辯稱： 伊確 與上開公司有實際交易行為，並未虛偽開立發票以幫助逃漏稅捐云云。經查：被告乙○○於上開期間係百瑩發公司負責人，並已領有營利事業登記證、統一發票使用等情，有臺中市政府營利事業登記核准通知書、營利事業統一發證設立申請書、營業人設立登記查簽表、營業商號使用統一發票申請書、臺中市政府營利事業登記公示詳細資料、營業稅銷售額與稅額申報書等附卷可參。被告雖以前詞置辯，惟查
(一)、漢光公司部分：證人即漢光公司負責人 楊智旭 於偵訊具結證稱：「承諾書是我授權會計師與國稅局簽署的內容，內容屬實。我們公司有取得百瑩發公司涉嫌虛設行號所交付之7張發票。百瑩發公司的負責人我認識。（問：承諾書所講的7張發票有無實際之營業事實？）沒有交易。（沒有交易為何要收發票？）因為當時我公司缺很多發票。（提示國稅局移送資料第120頁至123頁之7張發票)請仔細看有無營業之事實？)沒有。當時是貪一些小錢，做錯事情」等語(95偵25310號卷第6、7頁
)，復有承諾書1件附卷(國稅局移送資料第108頁)可稽，且該承諾書明確記載「本公司93年11至12月間未依規定取得實際交易對象發票，而不慎取得涉嫌虛設行號百瑩發公司所開立之發票共7張，銷售金額計為0000000，營業稅額218500元，願意承認違章及補繳本稅，並接受處罰」，益徵被告有虛偽開立銷項發票之事實，復有被告所虛偽開立之發票影本7張附卷(國稅局移送資料第120-123頁)可稽，是被告此部分之犯行應堪認定。
(二)、昌田公司部分：經查，昌田公司係於92年8月21日設立登記，此有台中市政府營利事業登記核准通知書1件附卷可稽(國稅局移送資料第1頁)，惟被告所提出百瑩發公司與昌田公司之工程簡約(國稅局移送資料第97頁)，其簽約時間係92年6月1日，竟在百瑩發公司設立登記時間（92年8月21日）之前，且與百瑩發公司原登記之營業項目不符（查該公司迨92年10月14日始登記有資訊軟體批發業之營業項目），則該承攬契約之真正，已有可疑。再者，證人即昌田公司前會計 呂玉菁 雖於財政部臺灣省中區國稅局審查四科談話紀錄中陳稱：本次交易係與百瑩發公司負責人乙○○接洽，該進貨係供本公司承攬彰化、二林、中壢及桃園地政事務所地籍資料建檔工作業務所需，有以支票，亦有以現金付款，係由乙○○親自簽收。該公司所有建檔資料係以燒成光碟交給本公司。（依貴公司提供前揭工程簡約，應建檔筆數約有25萬筆，如以貴公司專業建檔人員速度，約需多久工作天？以本公司工作人員而言，每人每天約可建檔200筆左右資料，該工作人員基本前提是需學過電腦繪圖才有可能。(貴公司對於百瑩發公司建檔資料錯誤時如何處理？何以所提示之工程簡約未載明，原因為何？)係由我公司自行修改，未訂定罰則等語」，惟依被告所言，其公司僅有僱請一位業務員 謝國華 ，但是因為效果不好，所以後來就沒有再請人，只有僱用他1、2個月的時間等語(本院卷第16頁)，則上開交易顯非由被告之百瑩發公司所能完成。被告又辯稱，伊是有委託他人製作，至於委託何人，則要回去查一下等語，惟迄本院辯論終結時，被告仍未能查得究係委託何人製作，則以該交易金額高達476萬餘元，此實難想像。再者，被告亦於本院供稱「昌田公司的貨，我們是做程式建檔交給他們、昌田都是以匯款給我，我全部做好之後，他們一次給我」云云(本院卷第38頁)，此與呂玉菁所述不符，並再參諸被告所提出之百瑩發公司之臺中商業銀行及合作金庫銀行帳戶存摺影本，其中亦僅有1筆匯入紀錄，即於93年1月13日由昌田公司匯款45萬2千4百元至百瑩發公司之臺中商業銀行帳戶，且於同日即被以現金全部提領完畢，則此亦與被告所述昌田公司係一次匯款給我們不符，故可見被告所辯與事實不符，應係卸責之詞而不足採，而證人呂玉菁所證亦應係迴護昌田公司及百瑩發公司之詞，亦無足採，此外復有百瑩發公司開立不實發票予昌田公司之統一發票影本(國稅局移送資料第98-104頁)13張附卷可稽，是被告此部分犯行亦堪認定。
三、按商業會計法第71條第1款以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊之罪，原即含有業務上登載不實之本質。刑法第215條之從事業務之人登載不實事項於業務上文書罪，與商業會計法第71條第1款之商業負責人，以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，皆規範處罰同一之登載不實行為，應屬法規競合，後者為前者之特別規定，依特別法優於普通法之原則，應優先適用商業會計法第71條第1款之罪論處（最高法院87年度臺上字第11號判決參照）。故核被告所為，係犯稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪及修正前商業會計法第71條第1款之填載不實會計憑證罪(有關新舊法之比較適用詳下述)。被告多次登載不實會計憑證罪、幫助他人逃漏稅捐罪，均時間緊接，觸犯構成要件相同之罪，顯係基於概括犯意反覆為之，爰依修正前刑法第56條連續犯之規定論以一罪，並加重其刑(有關新舊法之比較適用詳下述)。又被告所犯上開2罪間，有方法結果之牽連關係，爰依修正前刑法第55條後段之規定，從一重之商業會計法第71條第1款之填載不實會計憑證罪處斷(有關新舊法之比較適用詳下述)。爰審酌被告之犯罪動機、目的、所生危害及犯罪後仍矢口否認犯行，態度不佳等一切情狀，量處如主文所示之刑。又被告犯罪時間，係於九十六年四月二十四日以前，合於中華民國九十六年罪犯減刑條例規定基準日之前，應依該條例第二條第一項第三款之規定，減其刑期二分之一，並諭知易科罰金之折算標準(有關新舊法之比較適用詳下述)。
四、查商業會計法於95年5月24日修正公布，同年月26日施行，原商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者，法定刑為5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金，業經修正其法定刑為5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金，被告行為後商業會計法既有變更，比較新舊法之結果，以行為時即修正前商業會計法有利於被告，應適用有利於被告之行為時法。次查，被告行為後，刑法第2條、第55條、第56條、第41條，均於94年2月2日修正公布，並自95年7月1日起施行，且(一)修正後刑法第2條第1項規定，已將新舊法律適用之「從新從輕」原則，改採「從舊從輕」原則，而此規定僅係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，並非實體刑罰法律，自不生行為後法律變更之比較適用之問題，應逕行適用新法第2條第1項之規定，為「從舊從輕」之比較。(二)修正後之刑法刪除第55條關於牽連犯之規定，本件被告所犯上開2罪具有牽連犯之裁判上一罪之關係，依修正前即行為時之規定，應從一重之商業會計法第71條第1款之罪處斷；依修正後之刑法既已刪除牽連犯之規定，則所犯上述2罪應依數罪併罰之規定分論併罰。比較新舊法之規定，修正後之規定並非較有利於被告，依刑法第2條第1項之規定，應適用行為時之法律，即適用修正前刑法第55條牽連犯之規定，從一重之商業會計法第71條第1款之罪處斷。(三)修正前刑法第56條連續犯之規定，業於94年1月7日修正公布刪除，並於95年7月1日施行，則被告之犯行，因行為後新法業已刪除連續犯之規定，此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，依新法第2條第1項規定，比較新、舊法結果，仍應適用較有利於被告之行為時法律即舊法論以連續犯（最高法院95年第8次刑事庭會議決議參照）。(四)被告行為後，罰金罰鍰提高標準條例第2條業已刪除，而刑法第41條第1項前段關於易科罰金之折算標準已由舊法之銀元1百元、2百元、3百元修正為新臺幣1千元、2千元、3千元，因屬科刑規範事項之變更，其折算標準為裁判時所應諭知，自有就新舊法規定比較之必要，經比較新舊法結果，以被告行為時之舊法較為有利於被告，是依修正後刑法第2條第1項前段之規定，本件應適用被告行為時之舊法即依修正前刑法第41條第1項前段、修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條、現行法規所定貨幣單位折算新臺幣標準第2條之規定，諭知以銀元3百元即新臺幣9百元折算1日為易科罰金之折算標準。
五、公訴意旨另以：被告乙○○於民國92年8月間至93年12月間擔任百瑩發公司負責人期間，基於幫助他人逃漏稅捐之概括犯意，明知無與如附表所示之營業人實際從事交易及銷貨之商業行為，竟連續虛偽開立不實之銷項發票計82紙，交付與如附表所示之營業人作為進項憑證，使該等營業人持上開發票申報扣抵銷項稅額，而幫助該等營業人逃漏營業稅，足以生損害於稅捐稽徵機關課稅之公平性及正確性。因認被告此部分亦涉犯商業會計法第71條第1款、稅捐稽徵法第43條第1項之罪嫌。公訴人認被告涉犯此部分罪嫌，無非以所有百瑩發公司之銷項公司匯款，都是在存進去當天馬上提領出來，明顯可見是為了要製作交易的假象，恆通公司及靖道企業社的設籍都是在嘉義市，協禾公司的設籍在高雄縣，該三家公司在台中無分公司，但是這三家公司匯款給百瑩發公司的匯款地都是在台中商銀太平分行，顯然與事理不合，再參以百瑩發公司在九十二、九十三年進項來源無非就是佑成公司等，但是這些公司都遭國稅局移送偵辦，足以證明被告與如附表所示的銷項公司沒有實際交易事實等語為據。惟按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實，刑事訴訟法第154條第2項定有明文。又刑事訴訟法上所謂認定犯罪事實之證據，係指足以認定被告確有犯罪行為之積極證據而言，該項證據自須適合於被告犯罪事實之認定，始得採為斷罪資料；如未能發現相當證據，或證據不足以證明，自不能以推測或擬制之方法，以為裁判之基礎，最高法院二十九年上字第三一０五號、四十年台上字第八十六號分別著有判例可資參照。另按「刑事訴訟法第一百六十一條已於民國九十一年二月八日修正公布，其第一項規定：檢察官就被告犯罪事實，應負舉證責任，並指出證明之方法。因此，檢察官對於起訴之犯罪事實，應負提出證據及說服之實質舉證責任。倘其所提出之證據，不足為被告有罪之積極證明，或其指出證明之方法，無從說服法院以形成被告有罪之心證，基於無罪推定之原則，自應為被告無罪判決之諭知。」，最高法院九十二年台上字第一二八號判例亦足參考。訊據被告則堅決否認有何犯行，辯稱：伊並未販賣發票，均有實際交易等語。經查，有關公訴人所提出之百瑩發公司之銷項公司之匯款，都是在存進去當天馬上提領出來，亦有百瑩發公司之臺中商業銀行及合作金庫銀行之存摺影本可參，另有關恆通公司及靖道企業社的設籍都是在嘉義市，協禾公司的設籍在高雄縣，該三家公司在台中無分公司，但是這三家公司匯款給百瑩發公司的匯款地都是在台中商銀太平分行，顯然與事理不合等，惟此均僅可懷疑此部分之匯款有作假之嫌，至於此是否即是銷貨發票上貨款金額，均未見公訴人舉證證明，尤其有關如附表所示公司之銷貨發票，均未見公訴人提出，則本院自無從審核發票內容之真實性。再就百瑩發公司所進項之佑成公司等業經國移局移送偵辦一節，惟此亦係有關百瑩發公司之進項發票有疑義，與本件百瑩發公司之銷項發票是否真實亦無必然之關係，尤其證人即協禾鑽石工業有限公司負責人甲○○亦到庭具結證稱：乙○○曾經向我買過鑽石砂輪及手工具等零件，總共約2次，2次加起來之金額不會低於20萬元，乙○○也曾經有賣給我東西，也是鑽石砂輪，總共約1、20萬元等語(本院卷第33頁)，亦具結證稱確曾與百瑩發公司有買賣之事實，另其餘如附表所示之公司則未見公訴人有何訊問負責人或員工，或證明有何不實買賣而虛偽開立銷貨發票之事實，此外復查無其他證據足認被告有何公訴人所指之犯行，此部分不能證明被告犯罪，本應依上開規定及判例意旨，諭知被告無罪之判決，惟因此部分若成立，與被告上開犯行間，有修正前刑法連續犯之裁判上一罪之關係，爰不另為無罪之諭知，併此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段，商業會計法第七十一條第一款、稅捐稽徵法第四十三條第一項，刑法第二條第一項、第十一條前段、第五十五條後段(修正前)、第五十六條(修正前)、第四十一條第一項(修正前)，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段、第二條(修正前)，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第二條，中華民國九十六年罪犯減刑條例第二條第一項第三款、第七條、第九條，判決如主文。
中華民國96年8月14日
刑事第十五庭審判長法官曾佩琦
法官楊真明法官郭瑞祥上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後十日內向本院提出上訴狀（須附繕本），上訴於台灣高等法院台中分院。
書記官賴亮蓉中華民國96年8月14日附錄論罪科刑法條稅捐稽徵法第43條第1項：
教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新台幣6萬元以下罰金。
商業會計法第71條：
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
附表：
┌─┬──────────────┐││公司名稱│├─┼──────────────┤│1│恆通路面機械有限公司│├─┼──────────────┤│2│靖道企業社│├─┼──────────────┤│3│定磊實業有限公司│├─┼──────────────┤│4│聖翔企業社│├─┼──────────────┤│5│啟發土木包工業│├─┼──────────────┤│6│協禾鑽石工業有限公司│├─┼──────────────┤│7│順晟開發科技股份有限公司│├─┼──────────────┤│8│致中鋼鐵股份有限公司│├─┼──────────────┤│9│全興豐企業社│├─┼──────────────┤│10│全興豐企業有限公司│├─┼──────────────┤│11│田雄工程材料有限公司│├─┼──────────────┤│12│三雄精密工業股份有限公司│├─┼──────────────┤│13│崑程工業有限公司│├─┼──────────────┤│14│桀騰有限公司│├─┼──────────────┤│15│台中市私立春天才藝中心│├─┼──────────────┤│16│春和行│├─┼──────────────┤│17│直正精密（股）公司│├─┼──────────────┤│18│台灣福興工業（股）公司│├─┼──────────────┤│19│順昌製鎖有限公司│├─┼──────────────┤│20│金富五金企業社│└─┴──────────────┘