裁判字號：臺北高等行政法院102年訴字第1087號判決
裁判日期：民國102年12月18日
裁判案由：營業稅
臺北高等行政法院判決
102年度訴字第1087號101年11月27日辯論終結原告正力營造股份有限公司代表人 蔡英傑 （董事長）訴訟代理人 甘逸偉 （會計師）
薛銘鴻 律師被告財政部北區國稅局代表人 李慶華 （局長）訴訟代理人 李嘉雯
侯月惠 洪銘駿 上列當事人間營業稅事件，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：㈠原告於民國93年6月至8月間涉嫌無進貨事實，取得松基營
造有限公司（下稱松基公司）開立之不實統一發票，銷售額合計新臺幣（下同）13,060,800元，營業稅額653,040元，作為進項憑證扣抵銷項稅額，經被告所屬中和稽徵所查獲，審理違章成立，除核定補徵營業稅本稅653,040元外，並按所漏稅額653,040元處以5倍之罰鍰計3,265,200元，又因更正而適用新修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，以100年4月26日100年度財營業二更字第Z0000000000000號裁處書（下稱裁處書）按所漏稅額653,040元改處2.5倍罰鍰計1,632,600元。原告對於營業稅罰鍰不服，申請復查，並經以100年9月8日北區國稅法一字第1000017468號復查決定（下稱原處分），依新修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按所漏稅額653,040元改處1.5倍罰鍰計979,560元，原告仍表不服，提起訴願，並經財政部以10
1年1月11日台財訴字第10000443160號訴願決定駁回，原告未於法定期限內提起行政訴訟。
㈡原告以其所檢具之違章承諾書記載有進貨事實，於102年5
月3日向被告申請確認裁處書違法無效，被告於102年7月18日以北區國稅新店銷審字第1022194259號函（下稱102年
7月18日函）復裁處書為有效在案，原告遂於同日依行政訴訟法第6條第2項規定，提起本行政訴訟。
二、原告聲明求為確認訴願決定、原處分及裁處書無效，並主張如下：
㈠原告已於98年11月24日出具有進貨事實之承諾書，該承諾書
係屬「新證據」，現始知之或得使用，且如經斟酌可受較有利益之處分，據此，原告乃依據行政程序法第113條規定，於102年5月2日具文向被告申請確認原處分無效，被告未於30日內確答，遂依行政訴訟法第6條規定循序提起本件確認訴訟。
㈡裁處書未於違章事實欄記載得「無進貨事實」之判斷及理由
，有違行政程序法第96條第1項第2款規定，未採用具行政契約性質之承諾書，遽為判斷，屬違法無效處分，原處分與訴願決定均未發現此一明顯重大瑕疵，依行政程序法第111條第7款規定，裁處書、原處分及訴願決定均屬無效。
三、被告聲明求為判決駁回原告之訴，並主張如下：㈠原告於93年6月至8月間涉嫌無進貨事實，取得松基公司開
立之不實統一發票16紙，銷售額合計13,060,800元，營業稅額653,040元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，被告所屬中和稽徵所函請原告提供該期間與松基公司交易情形，雖原告已自行出具有進貨事實之承諾書，然未能提示相關資料，自應依無進貨事實取得不實統一發票扣抵銷項稅額裁處。
㈡又，違章承諾書僅係納稅義務人就違章事實所為之陳述及認
諾，與稅務協談或行政契約之性質，具有拘束稅捐稽徵機關之效力，尚屬有別。原處分及訴願決定書業就認定原告無進貨事實之理由，論述綦詳，原告誤認被告應受其承諾書之拘束而為事實判斷，容難憑採。
四、本院判斷如下：㈠按行政處分是否有所謂「無效」之問題，不僅屬於法規適用
之技術層次之事項，尚涉及意識形態因素。蓋法律上所謂無效，係指自始、當然、確定無效，行政處分為一種國家行為，是否可與私人之法律行為等同看待，在法制上承認有所謂無效行政處分存在，理論上素有爭執。有基於國家權威之自我確信者，認為即使為違法行政處分，原則上仍屬有效，僅在瑕疵明顯，一望即知之例外情形承認行政處分之無效，此為「明顯說」；有基於保障法律秩序之安定及維護交易安全者，以瑕疵是否重大為判別無效之標準，認行政處分罹有特別重大之瑕疵，不能據以建立該行政處分正確性之信賴保護時無效，此為「重大說」。我國行政程序法第111條除於第
1款至第6款，分別例示具體之無效原因外，並於第7款，以「其他具有重大明顯之瑕疵者」概括其餘，足見係採「明顯說」理論。又以體系解釋而論，行政程序法第111條第1款至第6款乃第7款重大明顯瑕疵之例示，是適用第7款之際，若非其瑕疵「重大」且「明顯」一如前6款所示，由處分外觀即可探知，不能逕認行政處分為無效。
㈡本件原告主張裁處書、原處分及訴願決定未審酌原告出具之
承諾書：又主張裁處書未於違章事實欄記載得「無進貨事實」之判斷及理由，復查決定、訴願決定不察此一違法事由，乃有「明顯重大瑕疵」，合於行政程序法第111條第7款規定，均應無效云云。惟核其指摘者，均係須經審理始知違法與否之事由，並非由外觀即知明顯重大瑕疵﹔而就裁處書、原處分或訴願決定之外觀探知，復無其他行政程序法第111條第1款至第7款所列瑕疵，揆諸前揭說明，難認為無效，原告之訴為無理由，至為灼然。
㈢再者，「人民因中央或地方機關之違法行政處分，認為損害
其權利或法律上之利益，經依訴願法提起訴願而不服其決定，或提起訴願逾三個月不為決定，或延長訴願決定期間逾二個月不為決定者，得向高等行政法院提起撤銷訴訟。」「（第1項）確認行政處分無效及確認公法上法律關係成立或不成立之訴訟，非原告有即受確認判決之法律上利益者，不得提起之。其確認已執行完畢或因其他事由而消滅之行政處分為違法之訴訟，亦同）。（第2項）……（第3項）確認訴訟，於原告可得提起撤銷訴訟、課予義務訴訟或一般給付訴訟者，不得提起之。但確認行政處分無效之訴訟，不在此限。」行政訴訟法第4條第1項、第6條第1項及第3項分別定有明文。是以，撤銷訴訟，乃人民對損害其權利或法律上利益之行政處分，經依訴願程序仍未獲得救濟，請求行政法院予以撤銷或變更之訴訟。對違法而有效之行政處分，當事人本應依限提起訴願及撤銷訴訟，以為救濟，如逾提起訴願、訴訟之法定不變期間，行政處分已因不能再以通常之救濟途徑加以變更或撤銷而具有形式之存續力，非得藉由訴願或行政訴訟程序，以求救濟。至於違法之行政處分，因已執行完畢或因其他事由而消滅者，該行政處分已無可供撤銷之效力，始容認當事人得例外應提起確認該行政處分為違法之訴訟。故而確認行政處分違法訴訟之提起，核諸前揭法文，必須具備「即受確認判決之法律上利益」及「補充性」要件，前者，在於避免行政法院淪為對法律問題提供資訊或鑑定意見者之地位，如當事人對同一行政處分提起撤銷訴訟而未能釋明其權益受行政處分違法侵害者，殊亦難想像提起確認違法訴訟有何即受判決之法律上利益；後者，在於避免原告迴避提起撤銷訴訟之先行程序及起訴期間之限制，蓋尋求權利保護者，應踐行最能滿足其需求之法律途徑，如提起行政處分確認違法之訴而不備上述要件者，則屬不合法。而確認行政處分無效訴訟，固又與確認行政處分違法訴訟有別，其起訴原不須具備「補充性」要件，蓋行政處分「無效」事由與「違法」事由本屬有別（其區隔如本院判斷欄第一段所詳述）。但如藉確認無效之詞，行確認違法之實，即亦非法所之所許。本件原告所訴「無效」事由，其實無一不為「違法」事由，原難容認其於救濟期間經過後仍循訴訟程序求為原處分效力之解消，惟其既向原處分機關踐行求為確答確認行政處分無效之前置程序，所提訴訟復以確認行政處分無效為其外觀形式，本院乃為實體之審理，併此指明。
五、綜上，裁處書、原處分及訴願決定核無無效情事，原告訴請確認無效，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國102年12月18日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法官王立杰
法官許麗華法官楊得君
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│所需要件││代理人之情形││├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││者，得不委任律師│格或為教育部審定合格之大學或獨││為訴訟代理人│立學院公法學教授、副教授者。│││2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備會計師資格者。│││3.專利行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備專利師資格或依法得為專│││利代理人者。│├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││形之一，經最高行│二親等內之姻親具備律師資格者。││政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││，亦得為上訴審訴│。││訟代理人│3.專利行政事件，具備專利師資格或│││依法得為專利代理人者。│││4.上訴人為公法人、中央或地方機關│││、公法上之非法人團體時，其所屬│││專任人員辦理法制、法務、訴願業│││務或與訴訟事件相關業務者。│├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。│└──────────────────────────┘中華民國102年12月18日
書記官徐子嵐