臺北高等行政法院103年度訴字第1343號判決

裁判字號：臺北高等行政法院103年訴字第1343號判決

裁判日期：民國105年02月25日

裁判案由：綜合所得稅

臺北高等行政法院判決
103年度訴字第1343號105年1月28日辯論終結原告 鍾智文
送達代收人 鍾欣翰 訴訟代理人 莊義瑞 （會計師）被告財政部臺北國稅局代表人 何瑞芳 （局長）訴訟代理人 蔡昀庭
黃義富 黃麗美 上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國103年
7月18日台財訴字第10313936930號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文訴願決定及原處分關於核定原告租賃所得新臺幣參佰伍拾萬陸仟零伍拾壹元，超過新臺幣參佰參拾柒萬零貳佰柒拾陸元部分均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔十分之九，餘由被告負責。
事實及理由
一、程序事項：按「訴狀送達後，原告不得將原訴變更或追加他訴。但經被告同意或行政法院認為適當者，不在此限。」「被告於訴之變更或追加無異議，而為本案之言詞辯論者，視為同意變更或追加。」行政訴訟法第111條第1項及第2項分別定有明文。本件原告起訴時原聲明：「訴願決定及原處分均撤銷。」於民國103年12月3日準備程序中減縮為：「訴願決定及原處分關於1樓利息支出及各樓層修繕費用遭剔除部分均撤銷。」嗣於105年1月28日辯論期日變更為：「訴願決定及原處分關於剔除1樓利息支出、各樓層修繕費用、○號1樓之保險費新臺幣（下同）1,580元、2樓之折舊支出26,658元及保險費4,211元部分均撤銷。」被告未異議而為本案言詞辯論，視為同意變更或追加，合先敘明。
二、事實概要：原告96年度綜合所得稅結算申報，列報其本人、配偶即訴外人徐○珍及其子即訴外人鍾○翰所有坐落臺北市○○區○○路○號○樓【出租予統一超商股份有限公司（下稱統一超商）、台灣大哥大股份有限公司衡陽分公司（下稱台灣大哥大）】、2樓【出租予翔雁國際股份有限公司（下稱翔雁公司）】、6樓【出租予總瑩建設股份有限公司（下稱總瑩公司）、金千里創新股份有限公司（下稱金千里公司）及康丞建設股份有限公司（下稱康丞公司）】、9樓【出租予聯太國際公關顧問股份有限公司（下稱聯太公司）】、10樓【出租予台呈開發設計股份有限公司（下稱台呈公司）、馬克開發顧問股份有限公司（下稱馬克公司）、呈鼎開發建設股份有限公司（下稱呈鼎公司）、台亞創新建設股份有限公司（下稱台亞公司）】、13樓【出租予聲達資訊股份有限公司（下稱聲達公司）】及14樓【出租予英福達科技股份有限公司（下稱英福達公司）】房屋（下合稱系爭房屋）之租賃收入10,102,112元，減除必要損耗及費用8,034,819元，租賃所得為2,067,293元（復查決定誤植為2,067,390元），被告依據查得資料，核算系爭房屋全年租賃所得為4,569,220元（復查決定誤植為4,569,317元），另核定原告及徐○珍未列報96年度出售房地之財產交易所得3,865,834元，合併歸課核定原告96年度綜合所得總額15,226,307元，應補稅額2,360,025元。原告不服，申請復查，經被告審核後，作成103年3月26日財北國稅法二字第1030012978號復查決定（下稱原處分），追減租賃所得1,063,169元（亦即核定其租賃所得為3,506,051元），其餘未予變更。原告就租賃所得未獲追減部分不服，提起訴願遭駁回，遂提起本件訴訟。
三、本件原告主張略以：㈠關於利息支出憑證被剔除部分：
1.根據相關規定並未規定「利息支出發生始日必須距離地政事務所之地政謄本上之登記日」間隔多久才能認列利息支出，只要納稅義務納稅人同時符合下列兩條件者，即可核實減除租賃所得：⑴非選用必要損耗及費用之標準減除。
⑵且能提供確實證明文件。而被告剔除原告利息支出，並未提出為何間隔1月餘就是所謂合理，而間隔2個月或3個月等就是不合理之明確根據？此完全憑被告之自由心證而隨意剔除。另原告配偶所有之○○路○號○樓，其過戶日期與銀行貸款日期相隔2年餘，係因過戶前屋況即出現嚴重瑕疵，而根據民法規定，賣方負有瑕疵擔保之責任，故原告與賣方合意由賣方進行為期約2年左右之房屋修繕工程，並經買方（即原告）驗收合格後，原告才通知銀行進行尾款之交付（即利息支出才開始起算）。再按利息支出可以做為租賃所得之減項，故原告絕不可能先以自己之閒置資金去支付賣方之交屋尾款，而後才去向銀行貸款，原告即使有閒置資金，亦會先以銀行貸款去支付賣方之交屋尾款，而後才按期繳付銀行利息支出，而被告未經查明，逕予剔除相關利息支出，若非故意即顯有疏失。針對相關利息支出，原查全數承認，但原處分反而全數剔除，此已嚴重違反不利益變更禁止原則。
2.有關系爭房屋1樓之房屋貸款利息部分（共1,684,086元＝561,362×3）：依建築改良物登記簿謄本及異動索引，徐○珍於81年8月4日自建商取得第一次持分438/1,00
0，於83年1月24日（地政事務所之登記完成日期為83年
2月21日）自邱○坤買入第2次持分106/1,000（故合計總持分為544/1,000＝438/1,000＋106/1,000）。自83年2月22日至83年3月21日（1個月內），向保證責任台北市第三信用合作社（下稱台北三信）申請貸款。自83年
3月22日至83年4月21日（1個月內），銀行送放款審議委員會核准通過（因借款金額較大，並非分行經理權限，故須送總行核准通過），並設定抵押權，該期間並無不合理。
3.抵押權存續期間為83年4月27日至113年4月26日，地政事務所之登記（完成）日期為83年5月3日，設定抵押權為72,000,000元，故反推（根據銀行現行實務）借款金額為60,000,000元（＝72,000,000÷120％）（當時為台北三信）。因原告配偶之抵押權自83年4月27日起至今均未塗銷，可證抵押權均為同一銀行（只是因為台北三信於86年1月改制為誠泰商業銀行，誠泰商業銀行於94年12月更名為臺灣新光商業銀行）；故可證原告之借款性質自始即為購屋借款性質，所以其所發生之利息支出依法可以做為租賃收入之減項。
4.因誠泰商業銀行及臺灣新光商業銀行之電腦系統並未包括「83年5月3日至86年6月29日」這一段期間，故利息支出之貸款起日才出現為86年6月3日（而「83年5月3日至86年6月29日」消失不見）。根據被告函查臺灣新光商業銀行所得資料顯示：①初貸日期為83年5月5日。②初貸金額為60,000,000元。③原始借款銀行：台北三信。
㈡關於修繕費支出憑證（修繕費共685,415,元）被剔除部分：
1.民法第429條規定：「租賃物之修繕，除契約另有規定或另有習慣外，由出租人負擔。出租人為保存租賃物所為之必要行為，承租人不得拒絕。」另按所得稅法關於綜合所得稅之規定，並未強制要求個人有作帳之義務。根據現行實務，個人對於支出金額不大者，本來就係以現金支出支付，此符合一般之經驗法則及論理法則。
2.基於民法上契約自由原則，相關支出不見得就是管委會所負擔。因修繕費支出金額不大，故原告均以現金支付，故未留下任何資金流程，另原告很早就購入保險箱以支付相關零星支出。被告進行調查時，已至102年度，對於96年度相關租約等文件因相關會計人員交接疏失，早已不慎遺失，經尋找仍不復得。相關修繕費憑證，原告已請施工單位在說明書上勾選施工樓層，並簽名或蓋章確認，亦經被告函查施工單位無誤，被告且曾約談原告及施工廠商進行調查，原告亦完全配合提供施工單位廠商之統一發票、原告與施工單位廠商所簽訂之合約（若有）及施工樓層確認書（已經施工單位廠商簽名或蓋章確認）等供被告審核。
而經過歷時約4至5年之查核後，被告並未發現任何瑕疵，如今竟以未提供租約及未提供資金流程等理由剔除所有修繕費支出憑證，實難令人甘服。
3.被告就原告負擔電梯、車梯維護費用不予認列，按電梯、車梯維修費用，應為維護且保持建物正常使用收益、增加建物價值之必要費用，當無疑義。之所以由原告負擔者，係因為經區分所有權人會議同意，由原告使用屋突之一部份作為倉庫，並由原告負擔全部之電梯、車梯維修費用，有管理委員會具發之93年10月9日會議決議確認書足稽。
而因該等屋突之使用，顯然因此增加建物之使用收益價值，之間顯有對價關係，應屬必要之維護與修繕費用。
4.因為每層只有1戶，繳交管理費用之戶數很少。為維持管委會與一般共同行政庶務之正常運作、公共設備之正常使用與維護，勢必要提高每戶之管理費單價。惟如將每戶的管理費用提高且轉嫁給承租人繳交，則無疑增加承租人之成本而降低承租意願，而使得出租困難。因此為維護「管委會與公共庶務之正常運作」（此顯為使建物能正常使用收益之必要條件），對於該等「電梯、車梯維護費用」都由原告負擔，其利益則普遍反應在「所有住戶與承租戶之管理費用都為降低」，因此應屬於「因此取得租金收入」之相對應必要成本與費用。原告持有整棟大樓樓層與樓地板面積之最大比例，且因為承租單位全部都為對外營業單位，承租戶對於車梯、電梯的使用頻繁與使用強度都較一般用戶更高，更頻繁，而且會影響其他用戶之正常使用。
因此，當時在其他樓層業主與管委會之要求下，認為原告受益最多，原告之承租人使用最多，要求由原告負擔所有電梯與車梯的維護費用。且就實際而言，各樓層業主平均分攤費用本為常態，如是常態的話，就根本不需由原告與管委會另訂分攤費用之協議特約或另管委會做成會議決議。由該管委會93年10月9日會議決議確認書，顯見本大樓就是因為有其特殊因素，因此才有「約定並要求原告必須負擔所有車梯、電梯維護費用」之協議與作法。系爭共7層住戶之出租情形，其中第13樓之承租戶有使用4個車位之常態性需求，因此於租約中固然清楚約定亦承租4個車位，但其他承租戶只是不需要「經常性、常態性之固定車位」，但仍都有間或性之車位需求。實際運作係交給「機械式車位」之管控遙控器，只要有空車位都可使用。因為有此等「對於承租戶給予方便性之有利約定」（且由原告負擔成本），得以促成承租意願與交易機會。因此，此等費用應列入成本。
5.處分卷內已有被告函查相關修繕費廠商之文件及資金流程，其重點為「現金支付或即期票支付等」，亦有被告函查相關承租戶之租約文件等。原告每筆修繕費支出均有相關之資金流程，相關租約均有約定「修繕費係由出租人負擔之條款」，每筆修繕費支出之發生修繕費之原因均合乎常理、論理法則、經驗法則及社會行情。然被告於原處分竟稱原告未提示各年度各租賃契約書及其相關資金流程，被告否准之理由完全自相矛盾。
㈢根據相關經驗法則及論理法則均足以確切證明原告有提供修
繕之事實，而被告僅以未提供租約及資金流程等似是而非之理由剔除原告所有申報之修繕費支出，被告未負舉證責任即臆測相關支出與租賃所得無關，有違舉證責任分配法則及行政訴訟法第133條職權調查主義，亦明顯違背個人對於金額不重大交易事項本來就係採現金支出而非銀行轉帳之一般經驗法則。根據現行稽徵實務，96年度綜所稅最晚於97年5月31日前申報，至遲應於98年12月31日前核定完畢。但本件綜所稅被告於103年3月26日才發出復查決定書。已比正常情況下晚了至少4年之久。因被告自己之疏失，今反過來要求原告自行舉證相關修繕費支出之合理性等，絕不合理，舉證責任應由被告完全負擔才是。
㈣按稅捐稽徵法第44條第1項規定，業就其裁罰對象明揭為營
利事業。司法院釋字第642號解釋，亦以營利事業為對象，使有給與獲取得憑證等義務，此可觀該解釋意旨所載。綜上以觀，帳簿之設置、記載，係以憑證為依據，而帳簿憑證辦法第2章設帳之規定，係就不同之營利事業型態，依其性質分別定之，稅捐稽徵法第44條第1項規定亦以營利事業為對象，始有給與或取得或保存憑證等義務。準此，納稅義務人苟非營利事業，除法另有明文規定外，要難課以負有給予或取得或保存憑證等義務甚明。
㈤針對臺北市○○區○○路○號○樓，承租戶為統一超商，茲詳述所有數字之來龍去脈：
1.原告當初申報6個減項，即⑴房屋稅、⑵利息支出、⑶地價稅、⑷折舊支出、⑸保險費、⑹修繕費。合計數為1,693,335元。
2.被告原查若採「非43％方式」核定時：⑴房屋稅192,226×1/3＝64,075元；⑵利息支出1,684,086×1/3＝561,
362元；⑶地價稅15,313元；⑷折舊支出0元；⑸保險費
0元；⑹修繕費0元。合計為640,750元。
3.被告原查若採「43％方式」核定時，6個減項合計數為：1,697,280×43％＝729,830元。因729,830元大於640,
750元，故原查最後採用729,830元（即43％方式）作為租賃收入之減項。
4.原告提出復查時主張：⑴房屋稅192,226×1/3＝64,075元；⑵利息支出1,684,086×1/3＝561,362元；⑶地價稅15,313元；⑷折舊26,659元；⑸保險費594＋3,617＝4,211元；⑹修繕費429,333元。合計為1,100,953元。
5.被告復查決定若「採自行設計之非43％方式」，⑴房屋稅72,764元；⑵利息支出0元；⑶地價稅12,006元；⑷折舊30,524元；⑸保險費4,597元；⑹修繕費0元，合計為119,891元。
6.被告復查決定時，若「採43％方式」時，1,697,280×43％＝729,830元。因729,830元大於119,891元，故復查最後採用729,830元（即43％方式）作為租賃收入之減項（因為不利益變更禁止原則）。
7.最後，分拆所有數字，申請復查時6個減項1,100,953元＝復查決定減項729,830元＋請求被認減項371,123元，計有：房屋稅64,075元＋利息支出561,362元＋地價稅15,313元＋折舊支出26,659元＋保險費4,211元＋部分修繕費58,210元＋未被追認部分修繕費371,123元。此即表示原告提出6個減項（1,100,953元）只剩部分修繕費371,
123未被追認，其他均已經原查追認，故請追認371,123元之修繕費。
㈥針對臺北市○○區○○路○號○樓，承租戶為台灣大哥大，茲詳述所有數字之來龍去脈：
1.原告當初申報6個減項，合計數為1,555,269元。
2.被告原查若「採非43％方式」核定時，⑴房屋稅192,226×1/3＝64,075元；⑵利息支出1,684,086×1/3＝561,
362元；⑶地價稅15,313元；⑷折舊支出0元；⑸保險費＝0元；⑹修繕費0元。合計數為：640,750元。
3.被告原查若「採43％方式」核定時，6個減項合計數1,558,232×43％＝670,040元。因670,040元大於640,750元，故原查最後採用670,040元（即43％方式）作為租賃收入之減項。
4.原告提出復查時主張：⑴房屋稅192,226×1/3＝64,075元；⑵利息支出1,684,086×1/3＝561,362元；⑶地價稅15,313元；⑷折舊支出26,659元；⑸保險費4,211元；⑹修繕費0元。合計數為671,620元。
5.被告復查決定，若採「43％方式」核定時，1,558,232×43％＝670,040元。因670,040元大於110,669元，故復查最後採用670,040元（即43％方式）作為租賃收入之減項。
6.最後，分拆所有數字，申請復查時6個減項671,620元＝復查決定之減項670,040元＋請求被追認之減項1,580元，計有：房屋稅64,075元＋利息支出561,362元＋地價稅15,313元＋折舊支出26,659元＋保險費2,631元＋未被追認保險費1,580元。此即表示原告提出6個減項（671,62
0元），只剩部分保險費1,580元尚未被追認，其他均已被原查追認，故請追認1,580元之保險費。
㈦針對台北市○○區○○路○號○樓，承租戶為翔雁公司，茲詳述所有數字之來龍去脈：
1.原告當初申報6個減項，合計數為499,897元。
2.被告之原查係採「非43％方式」核定：⑴房屋稅192,226×1/3＝64,075元；⑵利息支出1,684,086×1/3＝561,
362元；⑶地價稅15,313元；⑷折舊支出0元；⑸保險費
0元；⑹修繕費0元。合計為640,750元。
3.原告提出復查時主張：⑴房屋稅64,075元；⑵利息支出561,362元；⑶地價稅15,313元；⑷折舊支出26,658元；⑸保險費4,211元；⑹修繕費0元。合計為：671,619元。
4.被告復查決定，若採「自行設計公式之非43％時」，⑴房屋稅213,426元；⑵利息支出0元；⑶地價稅40,019元；⑷折舊支出82,800元；⑸保險費3,792元；⑹修繕費0元。合計為340,037元。
5.被告復查決定，若採「原查之非43％方式」，⑴房屋稅64,075元；⑵利息支出561,362元；⑶地價稅15,313元；⑷折舊支出0元；⑸保險費0元；⑹修繕費0元。合計為640,750元。因640,750元大於340,037元，故復查最後採用「43％方式」640,750元作為租賃收入減項。
6.最後，分拆所有數字，申請復查時6個減項671,619元＝復查決定之減項640,750元＋請求被認之減項30,869元，計有：房屋稅64,075元＋利息支出561,362元＋地價稅15,313元＋未被追認折舊支出26,658元＋未被追認保險費4,
211元。此即表示原告提出6個減項（671,619元），只剩折舊支出26,658元及保險費4,211元尚未被追認，其他均已被原查追認，故請追認26,658元及4,211元。
㈧所得稅法及所得稅法施行細則並未明確規定納稅義務人究竟
須提出何種文件始能百分之百認列修繕費支出及利息支出。修繕費支出，據財政部65年11月5日台財稅第37367號函，其重點為只要檢附合法支付憑證即可減除。另其實務上運作模式，係只要檢附「註記有修繕房屋地址之收據、發票等憑證」即可減除。至於利息支出，據財政部74年10月19日台財稅第23739號函，其重點為只要檢附確實證明文件即可減除。實務上運作模式，係只要檢附「取具金融機構開立所得年度支付該借款的利息收據正本」即可減除。另針對轉貸之利息支出，實務上運作模式係只要檢附「原始貸款餘額證明及清償證明書及利息支出收據」等影本，即可減除。原告已提示⑴租約影本、⑵統一發票影本及⑶施工地點確認書等，已善盡協力義務。因原告已證明「有」修繕之事實，而被告完全否准修繕之事實，故舉證責任應改由被告負擔才是。針對現行實務上查核營利事業之營利事業所得稅時，亦只要提供相關帳簿及憑證即可符合規定，不需額外提供資金流程，但被告針對個人綜所稅之行政訴訟件反而一再要求原告提出相關資金流程，查帳手法已比營利事業所得稅查帳更為嚴苛，原告深受被告不利之嚴重歧視，已嚴重違反依法行政。
㈨聲明求為判決：訴願決定及原處分關於剔除1樓利息支出、
各樓層修繕費用、○號1樓之保險費1,580元、2樓之折舊支出26,658元及保險費4,211元部分均撤銷。
四、被告答辯略以：㈠揆諸相關規定與函釋意旨，財產租賃所得之計算，係以全年
租賃收入減除必要損耗及費用後之餘額為所得額；所稱必要損耗及費用，係指固定資產之折舊、遞耗資產之耗竭、無形資產之攤折、修理費、保險費及為使出租之財產能供出租取得收益所支付之合理必要費用；此外，納稅義務人出租財產依法完納之地價稅、房屋稅、個人向金融機構借款購置房屋，能提供確實證明文件者，所支付之利息、亦屬取得租賃所得所支付之必要費用。上述必要損耗及費用之減除，納稅義務人能提具確實證據者，從其申報數；其未能提具確實證據或證據不實者，稽徵機關得依財政部核定之財產租賃必要損耗及費用標準調整之。
㈡按「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據不
足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」行政法院36年判字第16號判例可資參照；又「……因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。……」經司法院釋字第537號解釋闡明在案。必要損耗及費用，係計算租賃所得之減項，不論從證據掌控或利益歸屬之觀點言之，皆應由納稅義務人負舉證責任。依上開說明，納稅義務人列報該等費用，除須有費用支出之事實外，亦應與其租賃之必要性及合理性有關聯，倘納稅義務人未能舉證證明該費用之支出，係為出租房屋所必要發生者，自應負擔費用不得認列之不利益結果。
㈢本件原告96年度綜合所得稅結算申報，申報系爭房屋之租賃
收入合計10,102,112元，減除必要損耗及費用8,034,819元，租賃所得2,067,293元；其中列報修繕費支出702,675元，原告所提示之統一發票，買受人雖載為其配偶徐○珍，惟未記載施工樓層，雖施工單位嗣後於99年甫開立說明書勾選施工樓層，然查其中部分品名如「升降梯材料費」、「電梯保養、維修費」等，依一般社會經驗與常情，係屬公共設施維護範疇，多由大樓管理委員會自收取之管理費中支付，並非由各樓層所有權人自行處理。經被告於101年11月16日以財北國稅法二字第1010252565號函，請原告提示租賃契約書、各住戶費用分擔明細等相關資料供核，復以101年12月22日財北國稅法二字第1018004862號函，請系爭租賃標的之○○○○大樓管理委員會提供各住戶收取管理費用計算方式、損益表及支付費用憑證，惟原告及該管理委員會均復以無保存資料。又按該大樓屋凸電梯機房邊之空間閒置，同意由原告配偶徐○珍保管使用，惟電梯及車梯保養費由屋凸使用人負擔，於屋凸收回時，即不再負擔上開保養費，有○○大樓管理委員會議紀錄及會議決議確認書可稽，是電梯及車梯保養費雖約定由原告配偶支付，惟係屬原告配偶使用大樓「屋凸」之相對代價，非屬出租系爭房屋所支付之合理必要費用；另部分修繕費已列報於該大樓管理委員會之支出，原告主張屬其支付之修繕費，實無足採。至原告主張依民法第429條規定，出租人即其配偶徐○珍應負修繕義務等，按民法第
429條雖課與出租人負擔修繕義務，惟基於私法自治，契約自由原則，該條明定，如契約另有規定，則尊重當事人租賃契約之約定；又該條所規定出租人之修繕義務，在使承租人就租賃物能為約定之使用收益，此所謂合於所約定使用、收益之租賃物，乃指該租賃物在客觀上合於約定使用、收益之狀態為已足，因之，須租賃物在使用上有修繕之必要，出租人始負擔其必要費用，此有最高法院82年度台上字第15號及84年度台上字第333號判決意旨可資參照。審諸原告提示之部分發票品名如「空調冷氣維修」等各筆費用發生處所及性質，顯屬承租人基於使用或營業所需要，對租賃標的所為之裝潢整理、設備保養維護等，茲原告未能提供租賃契約等具體有關資料，以資佐證該費用確係為出租系爭房屋所支付之合理必要費用，自難採認。從而，被告乃否准認列系爭修繕費支出702,675元。
㈣納稅義務人欲自租賃收入中減除房屋貸款利息支出為必要費
用，須提示確實證據證明該貸款利息支出確為使出租財產取得收益所支付之必要費用，供稽徵機關審酌核認。是被告依一般經驗法則，以系爭出租財產所有權登記後1個月之銀行貸款，核認屬購屋借款，其利息支出准自租賃收入中減除，實已考量所有權登記與辦理貸款有一定之作業期間，若所有權登記日與辦理貸款日超過前述期間之非常態情形，自應由原告證明確屬購屋借款，此乃當然之理。按原告配偶徐○珍所有系爭臺北市○○路○號○及○樓房屋（臺北市○○區○○段○小段○○○建號）係於81年8月4日及83年2月21日分別取得持分為438/1,000及106/1,000計持分544/1,000，原告配偶於83年5月5日始向臺灣新光商業銀行以該屋持分544/1,000設定抵押之貸款金額為60,000,000元，又原告未能提示83年2月21日購入該屋之買賣契約，是借款金額60,000,000元是否全部為購屋貸款之用途（83年購屋之持分僅為106/1,000），應由原告負舉證責任，惟原告迄未提示相關文件及資金證明供核，是被告原核定否准認列系爭貸款利息支出1,684,086元，並無不合。
㈤證人富士達股份有限公司（下稱富士達公司）營業部專員彭
○敏於本院證稱：「於本件我們保養的電梯，位於大樓管理室的後方，是大樓公用的電梯。」證人 韋名 工程有限公司（下稱韋名公司）負責人林○生證稱：「電梯外面通道的冷氣本來用中央空調，雖然用戶後來裝設分離式冷氣，但是通道還是使用中央空調。」證人友偉實業有限公司（下稱友偉公司）負責人黃○錄證稱：「停車位在地下室B2、3，……」證人源旭玻璃企業社（下稱源旭玻璃社）負責人廖○源證稱：「做玻璃外牆帷幕之修理，……」。由以上證人證詞可知，上開維修均屬大樓公共設施維護，應由大樓管理委員會自收取之管理費中支付，原告主張上開維修費應自其租賃所得扣除，核不足採。又證人實鼎機電有限公司（下稱實鼎公司）負責人吳○富證稱：「我去做工程是在2樓。」惟查該公司出具證明書，其施工地點為1樓。證人源旭玻璃社負責人廖○源證稱：「……好像是做2樓的部分；」惟查該企業社出具證明書，其施工地點為1樓。足見該證詞與其所提供證物顯互相矛盾。另按部分修繕費支出列報於○○大樓管理委員會96年度支出表，該修繕費既為該大樓管理委員會之支出，原告主張應自其租賃所得扣除，顯不足採。
㈥至原告主張系爭房屋1樓承租人為台灣大哥大，其中保險費
1,580元請予追認乙節。被告依原告於復查階段提示之費用單據審核，系爭貸款利息支出及修繕費否准認列已如前述，餘房屋稅、地價稅、折舊及保險費等，依取自台灣大哥大租賃收入1,558,232元占1樓租賃收入總額比例，逐一計算得予扣除之必要費用計110,669元，租賃所得為1,447,563元，高於原核定按財政部頒定標準費用率計算所得額888,192元【1,558,232元×（1-43%）】，原核定並無不合。
㈦至原告主張系爭房屋2樓其中折舊支出26,658元及保險費4,
211元請予追認乙節。查取自翔雁公司之租賃收入761,600元，被告依原告於復查階段提示之費用單據審核，系爭修繕費否准認列已如前述，餘房屋稅、地價稅、折舊及保險費等，逐一計算得予扣除之必要費用計340,037元，租賃所得421,563元，高於原核定所得額120,850元，基於不利益變更禁止原則，原核定並無不合。
㈧聲明求為判決：駁回原告之訴。
五、本件如事實概要欄所載之事實，有原處分（本院卷1第60至65頁）、96年度申報核定綜合所得稅核定通知書（本院卷1第94至97頁）、申報書（原處分卷第149至152頁）、租賃契約及付款證明（原處分卷第478至518頁、第521至568頁、第570至581頁、第585至592頁）附卷可稽，堪信為真正。兩造之爭點為：原告所主張租賃所得之減項即遭原處分剔除之○號1樓利息支出、各樓層修繕費用、○號1樓之保險費1,580元、2樓之折舊支出26,658元及保險費4,211元部分，是否為必要損耗及費用？
六、本院之判斷：㈠按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算
之：第一類……第五類：租賃所得及權利金所得：……一、財產租賃所得及權利金所得之計算，以全年租賃收入或權利金收入，減除必要損耗及費用後之餘額為所得額。」「（第
1項）本法第十四條第一項第五類第一款所稱必要損耗及費用，係指固定資產之折舊、遞耗資產之耗竭、無形資產之攤折、修理費、保險費及為使租出之財產能供出租取得收益所支付之合理必要費用。折舊、耗竭及攤折之減除，準用本法第三章第四節有關條文之規定。必要損耗及費用之減除，納稅義務人能提具確實證據者，從其申報數；其未能提具確實證據或證據不實者，稽徵機關得依財政部核定之減除標準調整之。（第2項）前項標準，由財政部各地區國稅局擬定，報請財政部核定之。」分別為行為時所得稅法第14條第1項第5類第1款及同法施行細則第15條所明定。次按「納稅義務人出租財產依法完納之地價稅、房屋稅，應屬取得租賃所得所支付之必要費用。」「個人向金融機構借款購置房屋，所支付之利息，應屬所得稅法施行細則第15條所稱為使出租之財產能供出租取得收益所支付之合理必要費用。納稅義務人如非選用必要損耗及費用之標準減除，且能提供確實證明文件者，於核計房屋之租賃所得時，核實減除。」經財政部74年5月1日台財稅第15333號及74年10月19日台財稅第23
739號函釋在案。又財政部97年2月22日台財稅字第09704511650號令：「96年度財產租賃必要損耗及費用標準：一、固定資產：必要損耗及費用減除43％；……」。
㈡經查，本件原告96年度綜合所得稅結算申報，列報其本人、
配偶徐○珍及其子鍾○翰所有坐落臺北市○○區○○路○號1樓（房屋稅籍編號為Z00000000000，出租予統一超商、台灣大哥大）、2樓（房屋稅籍編號為Z00000000000，出租予翔雁公司）、6樓（房屋稅籍編號為Z00000000000，出租予總瑩公司、金千里公司及康丞公司）、9樓（房屋稅籍編號為Z00000000000，出租予聯太公司）、10樓（房屋稅籍編號為Z00000000000，出租予台呈公司、馬克公司、呈鼎公司、台亞公司）、13樓（房屋稅籍編號為Z00000000000，出租予聲達公司）及14樓（房屋稅籍編號為Z00000000000，出租予英福達公司）房屋之租賃收入10,102,112元，減除必要損耗及費用8,034,819元，租賃所得為2,067,293元。被告依據查得資料，原核系爭房屋全年租賃所得為4,569,220元（⑴
1樓：取自統一超商租賃所得967,449元、台灣大哥大888,
192元；⑵2樓：取自翔雁公司租賃所得120,850元；⑶6樓：取自總瑩公司租賃所得66,096元、金千里公司及康丞公司均0元，標準租金調增5,757元；⑷9樓：取自聯太公司租賃所得994,650元；⑸10樓：取自台呈公司租賃所得114,
000元、馬克公司50,094元、呈鼎公司50,094元及台亞公司50,094元，標準租金調增321,065元；⑹13樓：取自聲達公司租賃所得841,229元；⑺14樓：取自英福達公司租賃所得99,650元），另核定原告及徐○珍未列報96年度出售房地之財產交易所得3,865,834元，合併歸課核定原告96年度綜合所得總額15,226,307元，應補稅額2,360,025元。原告不服，申請復查，經被告審核後，作成原處分，追減租賃所得1,063,169元（即6樓追減總瑩公司59,868元及標準租金原核調增5,757元部分；9樓追減268,298元；⑸10樓：追減台呈公司100,904元及馬克公司、呈鼎公司及台亞公司各44,045元、標準租金原核調增321,065元部分；⑹13樓追減87,571元；⑺14樓追減87,571元），核定其租賃所得為3,506,05
1元（＝4,569,220－1,063,169），其餘未予變更。原告就租賃所得未獲原處分追減部分不服（其他部分已無爭執），提起訴願遭駁回，遂提起本件訴訟，有原處分（本院卷1第60至65頁）、96年度申報核定綜合所得稅核定通知書（本院卷1第94至97頁）、申報書（原處分卷第149至152頁）、租賃契約及付款證明（原處分卷第478至518頁、第521至568頁、第570至581頁、第585至592頁）、房屋稅籍資料（原處分卷第165、168、169、172、184頁）附卷可稽。
㈢原告係爭執其租賃所得之減項遭被告原處分剔除之○號1樓
統一超商部分之利息支出561,362元及部分修繕費用371,12
3元（本院卷3第93頁）、○號1樓台灣大哥大部分之利息支出561,362元及部分保險費1,580元（本院卷3第94頁）、○號2樓折舊支出26,658元及保險費4,211元（本院卷3第95頁）、○號9樓修繕費用130,000元、○號10樓及14樓修繕費用5,775元等部分。至於地下1樓修繕費用120,307元部分（本院卷3第40、41頁），因該地下1樓於96年度並未出租，無租賃收入可減除，原告亦已當庭表示不爭執（本院卷3第203頁）。爰就原告爭執部分，分論如下：
1.對於○○路○號1樓承租戶為統一超商部分，原告主張依其申請復查時之6個減項1,100,953元，其中原處分已核定減項為729,830元，只剩未被追認部分修繕費用371,12
3元，故請求追認該修繕費用371,123元云云。惟查：⑴○○路○號1樓承租戶為統一超商部分，96年度租賃收
入為1,697,280元，被告復查時核認其減除必要費用⑴房屋稅72,764元；⑵利息支出0元；⑶地價稅12,006元；⑷折舊30,524元；⑸保險費4,597元；⑹修繕費0元（合計為119,891元）後，租賃所得為1,577,389元，高於依財政部上開標準費用率計算之所得額967,449元（租賃收入減除729,830元＝1,697,280元×43％），故原處分係以967,449元核為此部分之租賃所得（原處分卷第453頁），並非無據。至於原告主張原處分已核定減項729,830元係包括房屋稅64,075元＋利息支出561,362元＋地價稅15,313元＋折舊支出26,659元＋保險費4,211元＋部分修繕費用58,210元云云，自非可採。
⑵原告主張○○路○號1樓承租戶統一超商部分之租賃所
得，應減除利息支出1,684,086×1/3＝561,362元云云。經查，原告配偶徐○珍所有系爭臺北市○○路○號
1及2樓房屋（臺北市○○區○○段○小段○○○建號），固於96年度繳付貸款利息1,684,086元予臺灣新光商業銀行城內分行，有該行出具之繳息證明在卷可稽（本院卷1第196頁）。又上開1及2樓房屋，徐○珍係於81年8月4日原始取得應有部分438/1,000，嗣於83年2月21日再登記向邱○坤購入之應有部分106/1,000，合計為應有部分544/1,000，至83年5月5日始向臺灣新光商業銀行（原為台北三信，嗣改制為誠泰商業銀行，再改名為該行）以該屋應有部分544/1,000設定抵押，初貸之貸款金額為60,000,000元，有建築改良物登記謄本、建物登記謄本、登記索引表及臺灣新光商業銀行城內分行104年4月20日新光銀城內字第104044號函在卷可稽（本院卷1第197至207頁、第365、366頁）。顯見徐○珍於83年5月貸款時，係因同年2月間購入上開1及2樓房屋應有部分106/1,000，卻以該屋應有部分544/1,000設定抵押而貸款60,000,000元，且原告亦未提示相關買賣契約，自應認該貸款利息至多僅能依其比例106/544認屬為使出租之財產能供出租取得收益所支付之合理必要費用，而自租賃所得中減除。再者，上開1及2樓房屋包括1樓承租戶統一超商及台灣大哥大、2樓翔雁公司，96年度租賃收入分別為1,697,280元、1,558,232元及761,600元（合計4,017,112元），相關費用自應依其租賃收入之比例拆分，原告主張其依1/3分擔，自非可採。是有關○號1樓承租戶統一超商部分之租賃所得，核應減除利息支出138,647元【＝1,684,086×（1,697,280/4,017,112）×（106/54
4）】。至於原告主張其最初貸款日期為83年，過戶日期與銀行貸款日期相隔2年之原因，係因過戶前屋況出現嚴重瑕疵，故有部分雖於81年8月4日辦理過戶，但賣方進行為期2年左右之修繕工程，並經原告驗收合格後，原告才通知銀行進行尾款交付，此時利息支出才開始起算云云，並提出83年3月31日其與力福建設股份有限公司（下稱力福公司）簽訂之協議書（本院卷1第86頁）為憑。惟查該協議書僅係原告與力福公司就瑕疵折讓及繳付尾款所為之協議，且貸款與該移轉登記相距達兩年之久，自不足以認定原告83年貸款係因81年購屋之關係。原告上開主張，實無可採。
⑶原告主張1樓承租戶統一超商部分之租賃所得，應減除
修繕費用支出429,333元（本院卷3第93頁，原告誤以原處分已減除其中58,210元，故請求追認其餘修繕費用371,123元），其中包括電梯保養費及零件費13筆，共187,500元；升降機材料費14筆，共108,233元；玻璃安裝工程8,925元；機電燈具及修理費100,000元；冷氣設備12,600元及12,075元（本院卷2第147、148頁），並提出富士達公司統一發票、源旭玻璃社證明書及統一發票、實鼎公司證明書及統一發票、韋名公司證明書及統一發票、友偉公司證明書及統一發票為據（原處分卷第5至53頁）。經查，電梯保養費及零件費係由富士達公司出具統一發票，依證人即該公司營業部專員彭○敏於本院到庭證稱：「於本件我們保養的電梯，位於大樓管理室的後方，是大樓公用的電梯。」（本院卷2第24頁）又升降機材料費係由友偉公司出具證明書及統一發票，依證人即該公司負責人黃○錄於本院到庭證稱：「是保養機械停車場的不定期維修費用、定期保養費用……」「停車位在地下室B2、3，全部50個停車位……」（本院卷2第30、31頁）足見此部分係屬公共設施之維護，依一般社會經驗與常情，多由大樓管理委員會自收取之管理費中支付，而非由單一區分所有權人自行處理。原告主張其因所有樓層較多，故管委會要求上開公用電梯及車梯之維護及維修費用均由原告配偶徐○珍負擔等語，並提出○○大樓管理委員會議紀錄及會議決議確認書為據（本院卷1第87、88頁）。惟依該會議決議確認書所載，該大樓有屋凸空間閒置，亦同意由原告配偶徐○珍君保管使用，若徐○珍違反協議（不負擔電梯及車梯保養費），或管委會將屋凸收回時，徐○珍即不再負擔上開保養費，足認公用電梯及車梯維護及維修費用雖約定由原告配偶徐○珍支付，惟係其使用大樓屋凸空間之對價，自非屬出租系爭房屋所支付之合理必要費用。況該1樓承租戶統一超商幾乎不使用大樓公用電梯，且租賃契約中亦未約定統一超商承租範圍包括停車位，是原告主張其全部應自1樓承租戶統一超商租賃所得中減除，自非可採。又查，玻璃安裝工程費用係由源旭玻璃社出具證明書及統一發票，依證人即該玻璃社負責人廖○源到庭證稱：「……好像是做2樓的部分；」（本院卷2第34頁）；機電燈具及修理費100,000元係由實鼎公司出具證明書及統一發票，依證人即該公司負責人吳○富證稱：「……我去做工程是在2樓。」（本院卷2第26頁）；冷氣設備12,600元及12,075元係由韋名公司出具證明書及統一發票，雖證明書記載該冷氣設備係位於1樓，但查對韋名公司102年1月18日函送之徐○珍付款記錄，依其統一發票號碼及日期，韋名公司於備註欄中記載上開冷氣設備係裝置於○號7樓，有該函在卷可稽（原處分卷第609頁），該函之真實性並據證人即韋名公司負責人林○生到庭證稱：「於原處分卷第609頁所示韋名工程公司函所載內容，是真正的，是照我公司內部的資料做的……」（本院卷2第27頁），自應以其結證內容為可信。足認此玻璃安裝工程費用、機電燈具及修理費、冷氣設備12,600元及12,075元，均非使用於○號1樓統一超商部分，原告主張其應自1樓承租戶統一超商租賃所得中減除，自非可採。從而，被告否准認列修繕費支出429,333元，自屬有據。
⑷從而，原告主張被告應追認1樓承租人統一超商部分之
保險費1,580元。實則，96年度取自統一超商之租賃收入1,697,280元，被告已減除房屋稅72,764元、地價稅12,006元、折舊30,524元及保險費4,597元，業如前述，縱計入上開利息所得138,647元及不論原告有無重複主張之保險費1,580元，此部分租賃所得為1,437,162元，仍高於原處分所核定之所得額888,192元，應認原處分所核，尚非無據，原告之主張，則無可採。
2.對於○○路○號1樓承租戶為台灣大哥大部分，原告主張依其申請復查時之6個減項671,620元，其中原處分已核定減項為670,040元，只剩未被追認之部分保險費1,580元，故請求追認1,580元之保險費云云。惟查：⑴○○路○號1樓承租戶為台灣大哥大部分，96年度租賃
收入為1,558,232元，被告復查時核認其減除必要費用⑴房屋稅67,167元；⑵利息支出0元；⑶地價稅11,082元；⑷折舊28,176元；⑸保險費4,244元；⑹修繕費0元（合計為110,669元）後，租賃所得為1,447,563元，高於依財政部上開標準費用率計算之所得額888,192元（租賃收入減除670,040元＝1,558,232元×43％），故原處分係以888,192元核為此部分之租賃所得（原處分卷第453頁），並非無據。至於原告主張原處分所核定減項670,040元係包括房屋稅64,075元＋利息支出561,362元＋地價稅15,313元＋折舊支出26,659元＋部分保險費2,631元＋修繕費0元云云，自非可採。
⑵又原告主張1樓承租戶台灣大哥大部分之租賃所得，應
減除利息支出1,684,086×1/3＝561,362元云云。然查，有關○號1樓承租戶台灣大哥大部分之租賃所得，同前理由，核應減除利息支出127,288元【＝1,684,08
6×（1,558,232/4,017,112）×（106/544）】。原告上開主張，並無可採。
⑶至於原告主張被告應追認1樓承租人台灣大哥大部分之
保險費1,580元。實則，96年度取自台灣大哥大之租賃收入1,558,232元，被告已減除房屋稅67,167元、地價稅11,082元、折舊28,176元及保險費4,244元，業如前述，縱計入上開利息所得127,288元及不論原告有無重複主張之保險費1,580元，此部分之租賃所得為1,318,
695元，仍高於原處分所核定之所得額888,192元，應認原處分所核，尚非無據，原告之主張，則無可採。
3.對於○○路○號2樓承租戶為翔雁公司部分，原告主張依其申請復查時之6個減項671,619元，其中原處分已核定減項為640,750元，只剩折舊支出26,658元及保險費4,21
1元尚未被追認，故請求追認該26,658元及4,211元云云。惟查：
⑴關於○○路○號2樓，96年度取自翔雁公司之租賃收入
為761,600元，被告復查時核認其減除必要費用⑴房屋稅213,426元；⑵利息支出0元；⑶地價稅40,019元；⑷折舊82,800元；⑸保險費3,792元；⑹修繕費0元（合計為340,037元）後，租賃所得為421,563元，高於原核定所得額120,850元，基於不利益變更禁止原則，維持原核定，故原處分係以120,850元核為原告此部分之租賃所得（原處分卷第453頁），並非無據。至於原告主張原處分所核定減項640,750元係包括房屋稅64,075元＋利息支出561,362元＋地價稅15,313元＋折舊支出0元＋保險費0元＋修繕費0元云云，自非可採。
⑵原告亦主張○○路○號2樓取自翔雁公司之租賃所得，應減除利息支出1,684,086×1/3＝561,362元云云。
然查，有關○號2樓之租賃所得，同前理由，核應減除利息支出62,213元【＝1,684,086×（761,600/4,017,
112）×（106/544）】。原告上開主張，並無可採。⑶至原告主張被告應追認○○路○號2樓之折舊支出26,6
58元及保險費4,211元部分。實則，96年度取自翔雁公司之租賃收入761,600元，被告已減除房屋稅213,426元、地價稅40,019元、折舊82,800元及保險費3,792元，業如前述，縱計入上開利息所得62,213元及不論原告有無重複主張之折舊26,658元、保險費4,211元，此部分之租賃所得為328,481元，仍高於原處分所核定之所得額120,850元，應認原處分所核，尚非無據，原告之主張，則無可採。
4.關於原告主張96年度租賃所得應再減除9樓、10樓及14樓之修繕費用部分：
⑴關於9樓租賃所得，取自聯太公司之租賃收入1,745,00
0元，減除必要費用後，原處分核為726,352元；關於10樓租賃所得，取自台呈公司之租賃收入200,000元，減除必要費用後，原處分核為13,096元，又取自馬克公司、呈鼎公司及台亞公司之租賃收入各100,000元，減除必要費用後，原處分核為各6,049元；關於14樓租賃所得，取自英福達公司之租賃收入980,000元，減除必要費用後，原處分核為12,079元，均低於依財政部標準費用率計算所得額（原處分卷第453頁）。
⑵原告主張租賃所得應再減除9樓「空調設備」130,000
元、10樓「更換送風機馬達」3,675元及14樓「冷氣配線」2,100元部分，有原告提出東旭公司及韋名公司出具之證明書及統一發票（原處分卷第1至4頁）、東旭公司估價單（本院卷2第130頁）、韋名公司102年1月18日函及報價單（原處分卷第601、609頁），應認屬實。且依14樓英福達公司於96年5月簽立之租賃契約第8條第8款所載，出租人提供15噸空調設備1台，有該租約在卷可稽（原處分卷第482至484頁）。核其內容，應認係為使租賃物能供出租取得收益所支付之合理必要費用，且該9樓、10樓及14樓仍有租賃所得可供減除，亦如前述。是原告主張該9樓、10樓及14樓租賃所得應分別再減除130,000元、3,675元及2,100元，為有理由，應予准許。
⑶至被告主張依證人韋名公司負責人林○生所證，電梯外
面通道的冷氣係使用中央空調，該維修費用均屬大樓公共設施維護，應由大樓管理委員會自收取之管理費中支付，且其支出已列報於○○大樓管理委員會96年度支出表，故原告主張自其租賃所得扣除，顯不足採云云。實則，證人韋名公司負責人林○生於本院係證稱：「……現在大約只剩下一戶在用中央空調……其他用戶多半都是裝獨立、分離式冷氣……」「電梯間的冷氣應該是個別獨立，沒有辦法與中央空調連結，而電梯外面通道的冷氣本來用中央空調，雖然用戶後來裝設分離式冷氣，但是通道還是使用中央空調。」「電梯出來的通道空間，是看該層樓客戶於用戶室內有設立開口，如果不要讓電梯出來的通道使用冷氣的話，就關閉開口……」等語（本院卷2第27至30頁），並未指其10樓及14樓修繕內容係用於中央空調系統。至於○○大樓管理委員會雖提出其96年度支出表（本院卷1第166至177頁），惟該支出表僅簡略記載支出項目，亦未記載發票號碼或支票號碼，尚難逕認上開修繕費業由該管委會支出。況依前論，原告所提出減除之費用均屬其私人出租所需，若將同一筆費用亦列報於管委會之公共支出，另有民刑事責任相繩，尚非本件審酌範圍，附此敘明。是被告上開主張，並非可採。
㈣從而，被告原處分以原告96年度綜合所得稅結算申報，核定
其租賃所得3,506,051元，其中剔除原告所主張修繕費用135,775元部分，尚有未洽。經扣除前揭修繕費用135,775元後，其租賃所得應為3,370,276元，是就超過前開金額部分，被告亦核定為原告就系爭房屋之96年度租賃所得，即有違誤。
七、綜上，原告96年度綜合所得稅結算申報，原處分關於核定其租賃所得3,506,051元，超過3,370,276元部分，核有違誤，訴願決定未予糾正，亦有未洽，原告請求撤銷原處分關於租賃所得未獲追減部分，於此範圍內為有理由，應予准許，逾此部分之請求，即非有據，應予駁回。本件事證已臻明確，兩造其餘之主張及證據，核與本判決所得心證及結果不生影響，毋庸逐一論述，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，依行政訴訟法第104條、民事訴訟法第79條，判決如主文。
中華民國105年2月25日
臺北高等行政法院第四庭
審判長法官王碧芳
法官程怡怡法官高愈杰
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│所需要件││代理人之情形││├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││者，得不委任律師│格或為教育部審定合格之大學或獨││為訴訟代理人│立學院公法學教授、副教授者。│││2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備會計師資格者。│││3.專利行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備專利師資格或依法得為專│││利代理人者。│├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││形之一，經最高行│二親等內之姻親具備律師資格者。││政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││，亦得為上訴審訴│。││訟代理人│3.專利行政事件，具備專利師資格或│││依法得為專利代理人者。│││4.上訴人為公法人、中央或地方機關│││、公法上之非法人團體時，其所屬│││專任人員辦理法制、法務、訴願業│││務或與訴訟事件相關業務者。│├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。│└──────────────────────────┘中華民國105年2月25日
書記官何閣梅