裁判字號：臺北高等行政法院89年訴字第2297號判決
裁判日期：民國90年08月16日
裁判案由：營業稅
臺北高等行政法院判決八十九年度訴字第二二九七號
原告威勝工程股份有限公司代表人甲○○董事長訴訟代理人丙○○被告台北市稅捐稽徵處代表人乙○○處長）訴訟代理人丁○○右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年九月十三日台八十九訴字二七○一四號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告於民國（下同）八十五年一至二月間進貨，支付價款金額計新台幣（下同）六、○六五、五○○元（不含稅），未依法取得實際交易對象開立之統一發票，而以虛設行號帛利企業有限公司（以下簡稱帛利公司）所開立之統一發票充作進項憑證，並持以申報扣抵銷項稅額，致逃漏營業稅三○三、二七五元，案經被告核定補徵營業稅三○三、二七五元，並處以所漏營業稅額七倍之罰鍰計二、一二二、九○○元（計至百元止）。原告不服，申請復查，未獲變更，訴經台北市政府府訴字0000000000號訴願決定，將原處分撤銷，由被告另為處分。被告重為復查決定，仍未准變更，因八十八年七月一日起營業稅改為國稅，原告乃向財政部提起訴願，復經再訴願，均遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：請求撤銷原處分及訴願、再訴願決定。訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：如主文所示。
三、兩造之爭點：⑴原告與帛利公司有無實際交易行為？⑵原告是否知悉帛利公司為虛設行號而取得其所開立之統一發票，作為抵扣銷項
稅額？㈠原告主張：
⑴對原處分駁回理由提出駁斥：
①就原處分及駁回決定略以帛利公司自八十四年七月起均未申報營業稅，據
而認定帛利公司根本無營業之事實者，實有待商榷。蓋帛利公司不依法申報營業稅，係有意逃漏稅捐，可否依此認定該公司自始即無與他人交易，尚無直接關係可言。縱帛利公司有與其他人交易，惟帛利公司為逃漏稅捐，拒不繳付營業稅，可否「倒果為因」認定帛利公司無與他人交易之事實，實有待深究。從而原處分及駁回決定，以帛利公司自八十四年七月起即未申報營業稅乙節，據以推論原告與帛利公司間無實際交易之發生，似嫌率斷。
②另以帛利公司負責人無任何營業行為，意圖幫助他人逃漏稅捐據以認原告
與帛利公司間並無實際交易之行為，亦有待調查。假設認原告並非「真實地」與帛利公司進行交易，然亦無法排除帛利公司有「將發票賣予他人」並將其公司之名義借予自稱「帛利公司業務主任 楊清芳 」之人。換言之，帛利公司為賺取不法利得，亦有可能將「帛利公司之名義借予他人使用」，以達「買賣發票」以賺取不法利得及取信不知情之第三人（如原告），此種「借牌」之現象時有所聞，準此，帛利公司負責人之供詞充其量只能證明「帛利公司確無從事實際之交易」，然可否據以認定「帛利公司為賺取不法利得而買賣發票，並將帛利公司之名義借予他人使用，以達欺蒙無辜之第三者之目的」？並進而認定原告無與「自稱帛利公司業務主任」之人交易之情事，實有待查明。
③綜右，原處分及駁回決定所據以認定原告有逃漏稅捐之理由看似充分，然
加以細究，則可得知其中不無尚待查證之處，且其結論亦嫌粗率，實難令原告誠服。
⑵其他補充理由：
①依營業稅法之規定，買賣貨物應繳納價款百分之五之營業稅，此稅款由買
方負擔，因此買方有義務「支付」該筆稅款，而賣方負有「繳納」之義務。買方為「納稅義務人」，賣方則為「繳納義務人」，買賣雙方之權責在營業稅法中已明確劃分，應無爭執情事。買方「承擔」稅款，也「支付」於賣方，賣方不肯「繳納」，乃賣方的錯，買方何罪之有？②若以被告之觀點，則買方「支付」稅款後，命運就操縱在賣方手中，任賣
方擺佈，賣方侵吞稅款，是買方的錯，由買方承擔一切之罪罰。為了避免災難臨頭，只好天天盯著賣方「繳納」，甚至於懇求賣方一定要「繳納」，賣方處處受到干擾，不勝其煩，買方也提心吊膽，擔心賣方不「繳納」而受罰。如此，商場上的交易秩序將大為混亂。
③目前商場上有人同時經營好幾家公司，有的營業地點同時設立好幾家公司
，也有的業務員同時為好幾家公司推銷商品。因此，憑業務員之外表、穿著、談吐，難以認知所代表之公司，為了慎重起見，於訂立「買賣合約書」時，契約中皆註明付款支票「賣方不得將支票轉交他人」字樣。
④原告與帛利公司之業務主任楊清芳接洽買賣事宜，為慎重起見，請其提供
該公司之「公司執照」、「營利事業登記證」及八十四年十一月至十二月營業稅申報書，以證明該公司確係合法經營，並如期報繳營業稅之正常公司。又原告於支付貨款及營業稅款時，為了安全起見，每張支票皆抬頭該公司名稱，並「禁止背書轉讓」，以確定貨款及稅款皆由該公司親自領取，原告事前之預防措施，極為周延，該做的、能做的都做了，事後之付款記錄也有防弊措施，可說萬無一失，沒想到還是有問題。原告確已「支付」稅款，已盡營業稅法上之義務，帛利公司侵吞稅款沒有「繳納」，有逃漏稅捐行為，因此錯不在原告，卻由原告承擔七倍之罰鍰，顯不合理。
⑶聲請調查證據：
①請向 台灣 板橋地方法院調取八十七年訴字第四九九號卷證資料過院參辦。②待證事項說明：查上開案件係被告指為虛設行號之帛利公司負責人 楊家成
及有關人員遭起訴後，由第一審法院受理之案號，究竟其審理結果所認定之事實經過為何，與本件原告是否有被告所指違章事實之判斷至有關係，茲因被告一再引用上開案件之起訴書內容為不利原告之主要論據，則該案起訴後之一審審理結果為何（按如有上訴，其上訴審之裁判結果亦同），自有參酌之必要（包括原告擬聲請傳訊之人證地址資料等亦只有從該案卷證始能查悉）。
㈡被告主張：
⑴按營業稅法第十五條規定：「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額
，為當期應納或溢付營業稅額。‧‧‧進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」同法第十九條第一項第一款規定：「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」同法第五十一條第五款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：五、虛報進項稅額者。」稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項規定：「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，‧‧‧」財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋規定：「‧‧‧說明：二、為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件‧‧‧２、有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。‧‧‧」。
⑵本件原告起訴理由略謂：「‧‧‧原告與帛利企業有限公司之業務主任楊清
芳接洽買賣事宜，為慎重起見，請其提供該公司之『公司執照』、『營利事業登記證』及八十四年十一月至十二月營業稅申報書，以證明該公司確係合法經營，並如期報繳營業稅之正常公司。原告於支付貨款及營業稅款時，為了安全起見，每張支票皆抬頭該公司名稱，並『禁止背書轉讓』，以確定貨款及稅款皆由該公司親自領取。原告事前之預防措施，極為周延，該做的、能做的都做了；事後之付款記錄也有防弊措施，可說萬無一失，沒想到還是有問題。原告確已『支付』稅款，已盡營業稅法上之義務；帛利公司侵吞稅款沒有『繳納』，有逃漏行為，因此罪責不在原告，由原告承擔七倍之罰鍰，顯不合理。」等語。
⑶卷查原告上開違章事實，有財政部財稅資料中心八十六年三月二十五日列印
之「專案申請調檔統一發票查核清單」、臺灣板橋地方法院八十七年度訴字第四九九號刑事判決、原告之負責人甲○○八十七年六月二十五日於被告機關製作之談話筆錄及案關付款憑證等資料影本附案可稽，違章事證明確，洵堪認定。
⑷原告主張其與帛利公司接洽買賣事宜，已請該公司提供公司執照、營利事業
登記證及八十四年十一月至十二月營業稅申報書，以證明該公司確係合法經營，並開立抬頭為該公司名稱之禁止背書轉讓支票，以確定貨款及稅款皆由該公司親自領取，已盡營業稅法上之義務，由其承擔七倍之罰鍰，顯不合理云云。經查原告之負責人甲○○提供付款憑證、案關合約、發票等資料佐證，被告遂據以核認其有進貨事實。惟詢經臺北縣稅捐稽徵處新店分處於八十七年八月二十日以北縣稅新（一）字第二一八三八號函復略以：「帛利企業有限公司‧‧‧，另八十五年一月迄今並無申報營業稅手續。」依上揭財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋規定，應予補稅及處漏稅罰。
⑸原告陳稱以開立抬頭為該公司名稱之支票乙節，經詢據合作金庫西門支庫八
十七年八月十三日以合金西存字第三七二四號函查復系爭付款支票影本記載皆由大安銀行新店分行帳號00000000000帛利公司帳戶兌領，尚無法證明其資金之有無回流情形。惟查帛利公司負責人楊家成因商業會計法等案件，業經臺灣板橋地方法院八十七年度訴字第四九九號刑事判決：「楊家成共同連續商業負責人以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑壹年貳月。」其事實略謂：「一、楊家成與住所不詳而自稱『 陳世新 』之成年男子，為達設立空頭公司供渠等虛偽開立統一發票之用，二人於取得 揚子江 ‧‧‧之身分證影本後，即共同基於使公務員登載不實之概括犯意聯絡，先於民國八十四年七月三日，委由不知情之會計師 陳洪傑 ，持楊家成、揚子江、‧‧‧之身分證影本、公司章程等資料，以楊家成之名義向台灣省政府建設廳申請在台北縣新店市○○路○○○號二樓設立帛利公司，由楊家成任負責人，‧‧‧且明知帛利公司僅係虛設公司，並無經營任何業務，而使台灣省政府建設廳之該管公務員將帛利公司經營『‧‧‧風管按裝工程之設計、承包業務。‧‧‧』之不實事項登載於其職務上所主管之有限公司設立登記事項卡之公文書，足以生損害於主管機關對於公司設立登記管理之正確性。‧‧‧楊家成既擔任帛利公司及‧‧‧之負責人，為商業負責人，亦為從事業務之人，於領取該兩家公司三聯式統一發票後，明知帛利公司自八十四年七月間起至八十五年三月間止，‧‧‧均未營業，亦無任何銷貨或進貨之事實，竟自八十四年七月間起至八十五年三月間止，與該自稱『陳世新』之成年男子共同基於虛偽開立統一發票以幫助他人逃漏稅捐之概括犯意聯絡，由自稱『陳世新』之男子在帛利公司及‧‧‧，連續在其業務上所製做而以帛利公司及‧‧‧名義填製買受人、品名、數量及金額均不實之會計憑證統一發票多紙，‧‧‧帛利公司虛開發票部分係開給如附表一所示（其中一家公司即為原告）‧‧‧。」判決理由略以：「一、訊據被告楊家成矢口否認有前揭犯行，辯稱：伊與『陳世新』合夥開餐廳，伊有拿身分證給他，並且出資十八萬元，之後都是他去弄，伊完全不清楚云云‧‧‧惟其於本院八十五年訴字第二七六三號案通緝到案後供稱：伊去銀行開戶並領取支票交給一位姓陳的合夥人使用，伊與陳姓合夥人係做空調，在工地包工程做空調之風管云云，‧‧‧被告對於其與『陳世新』合夥做生意乙節，前後供述不一，即遽難採信，而被告自行開立支票帳戶並領取支票供『陳世新』使用，顯見被告與『陳世新』關係非淺，‧‧‧被告對於虛設‧‧‧及帛利公司以達虛偽開立發票幫助他人逃漏稅捐等情，殊難諉為不知。是本件事證業臻明確，被告犯行堪予認定，應予依法論處。二、‧‧‧被告於其業務上製作之文書登載不實之低度行為，應為行使之高度行為所吸收，不另論罪。又被告與自稱『陳世新』之成年男子間，就前揭犯行，具有犯意之聯絡及行為之分擔，為共同正犯。被告利用不知情之會計師陳洪傑而犯使公務員登載不實文書罪，係屬間接正犯。又被告前後多次使公務員登載不實行為、明知為不實之事項而填製會計憑證行為、幫助逃漏稅捐行為與行使業務登載不實文書之行為，均係時間緊接，復觸犯構成要件同一之罪名，顯係基於概括犯意反覆為之，均為連續犯，‧‧‧爰審酌被告犯罪動機、目的、手段、犯後態度，及其以虛設行號從事虛開發票之行為，而影響國家財政與稅負公平等一切情狀，量處如主文所示之刑，‧‧‧。」足證帛利公司為一實質之虛設行號，原告自無可能與之有實際交易事實，參照前行政法院八十八年判字第一三○三號判決意旨，營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票充當進項憑證，並持以申報扣抵銷項稅額，即有未合，顯已造成漏稅事實。又查其資金兌領情形，形式上看似正常，惟依上開判決書記載，帛利公司負責人等為達虛偽不實虛設行號之目的，於手段上巧掩刻飾，以假亂真，自不能以其資金兌領之情形據以為斷。從而原核定補徵稅額及罰鍰處分，揆諸首揭法條及財政部函釋規定並無不合。
理由按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。‧‧‧進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」同法第五十一條第五款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：五、虛報進項稅額者。」為行為時營業稅法第十五條、第十九條第一項第一款、第五十一條第五款所規定。復按「為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件‧‧‧２、有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。‧‧‧」，亦經財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函所釋，而上開函釋符合首開法律規定及司法院釋字第三三七號意旨，自應予以適用。本件原告於八十五年一至二月間進貨，支付價款金額計六、○六五、五○○元（不含稅），而取得帛利公司所開立之統一發票充作為進項憑證，並持以申報扣抵銷項稅額，此項事實為兩造所不爭，自堪信為真實。
茲原告起訴意旨略稱：原告於八十五年一月及二月間確實向帛利公司進貨六、０六五、五００元，另加百分之五營業稅三０三、二七七元，合計六、三六八、七七七元，原告支付該批貨款及營業稅款後，取得該公司開立之統一發票，作為原告進項扣抵憑證；又原告係與帛利公司之業務主任楊清芳接洽買賣事宜，為慎重起見，請其提供該公司之公司執照、營利事業登記證及八十四年十一月至十二月營業稅申報書，以證明該公司確係合法經營，並如期報繳營業稅之正常公司，且原告於支付貨款及營業稅款時，為了安全起見，每張支票皆抬頭該公司名稱，並禁止背書轉讓，以確定貨款及稅款皆由該公司親自領取，原告事前之預防措施，極為周延，事後之付款記錄也有防弊措施，已盡營業稅法上之義務；帛利公司侵吞稅款未繳納，有逃漏行為，罪責不在原告，由原告承擔七倍之罰鍰，顯不合理云云。惟查帛利公司負責人楊家成，因商業會計法等案件，業經臺灣板橋地方法院八十七年度訴字第四九九號刑事判決：「楊家成共同連續商業負責人以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑壹年貳月。
」其犯罪事實略以：楊家成與住所不詳而自稱「陳世新」之成年男子，為達設立空頭公司供渠等虛偽開立統一發票之用，二人於取得揚子江等人之身分證影本後，即共同基於使公務員登載不實之概括犯意聯絡，先於八十四年七月三日，委由不知情之會計師陳洪傑，持楊家成、揚子江等人之身分證影本、公司章程等資料，以楊家成之名義向台灣省政府建設廳申請在台北縣新店市○○路○○○號二樓設立帛利公司，由楊家成任負責人，且明知帛利公司僅係虛設公司，並無經營任何業務，而使台灣省政府建設廳之該管公務員將帛利公司經營「‧‧‧風管按裝工程之設計、承包業務。‧‧‧」之不實事項登載於其職務上所主管之有限公司設立登記事項卡之公文書，足以生損害於主管機關對於公司設立登記管理之正確性；又楊家成既擔任帛利公司之負責人，為商業負責人，亦為從事業務之人，於領取該公司三聯式統一發票後，明知帛利公司自八十四年七月間起至八十五年三月間止均未營業，亦無任何銷貨或進貨之事實，竟自八十四年七月間起至八十五年三月間止，與該自稱「陳世新」之成年男子共同基於虛偽開立統一發票以幫助他人逃漏稅捐之概括犯意聯絡，由自稱「陳世新」之男子在帛利公司，連續在其業務上所製作而以帛利公司名義填製買受人、品名、數量及金額均不實之會計憑證統一發票多紙，並交付予威勝公司（原告）等多家公司作為進項憑證，共計一百九十張，發票總金額高達一億二千八百六十五萬六千三百二十二元，以此方法幫助威勝等多家公司逃漏營業稅等語，此有臺灣板橋地方法院八十七年度訴字第四九九號刑事判決附原處分卷可稽，足見帛利公司為一實質之虛設行號，原告自無可能與之有實際交易及付款事實。又一般商場交易，請賣方提供其公司執照、營利事業登記證及營業稅申報書等影本，以資證明其合法經營，並不多見，原告因交易而執有帛利公司之公司執照、營利事業登記證及營業稅申報書等影本，殊有悖於常情；且依上開刑事判決記載，帛利公司負責人等為幫助原告等多家公司逃漏稅捐，極盡巧掩虛飾之能事，其所開立之統一發票及收受原告貨款之支票，要屬與原告配合而虛造之證據，均難為原告有利之證明，原告亦難諉稱不知帛利公司為一虛設行號。復查帛利公司自八十五年一月迄今並無申報營業稅，此有臺北縣稅捐稽徵處新店分處八十七年八月二十日北縣稅新（一）字第二一八三八號函附原處分卷可稽。從而，被告據以核定補徵原告營業稅三○三、二七五元，並處以所漏營業稅額七倍之罰鍰計二、一二二、九○○元，揆諸首揭說明，並無違誤。財政部訴願決定、行政院再訴願決定，遞予維持，俱無不合。原告起訴意旨，核無理由，應予駁回。至於原告請求向臺灣板橋地方法院調取八十七年度訴字第四九九號卷證，以查明該案審理結果所認定之事實為何乙節，因該案已有臺灣板橋地方法院之前開刑事判決附卷可稽，已如前述，自無再予調卷之必要，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十年八月十六日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法官徐瑞晃
法官吳慧娟法官李得灶右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十年八月二十三日
書記官陳清容