裁判字號：臺北高等行政法院94年訴字第3226號判決
裁判日期：民國95年07月20日
裁判案由：營業稅
臺北高等行政法院判決
94年度訴字第03226號原告晉庚實業有限公司代表人甲○○被告財政部臺北市國稅局代表人 張盛和 （局長）訴訟代理人乙○○
丙○○上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國94年7月
7日台財訴字第09400176430號（案號：00000000）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
壹、事實概要：原告於民國（下同）90年10月至12月間進貨金額計新台幣（下同）6,495,000元（不含稅），未依法取得憑證，而以非交易對象之涉嫌虛設行號宏田企業有限公司（以下簡稱宏田公司）及雷邁喀興業有限公司（以下簡稱雷邁喀公司）所開立之統一發票9紙，作為進項憑證扣抵銷項稅額，虛報進項稅額324,750元。經法務部調查局南部地區機動工作組（以下簡稱南機組）查獲，函移被告查處，嗣經被告所屬士林稽徵所依法審理核定原告虛報進項稅額計324,750元，除補徵稅款324,750元（業經原告於93年5月28日繳納）外，並按所漏稅額處2倍罰鍰計649,500元。原告不服，申請復查，經被告於94年3月8日以財北國稅法字第0940233465號復查決定（下稱原處分）駁回，原告仍不服，提起訴願，復遭財政部決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。原告未於準備程序及言詞辯論期日到場，僅提出起訴狀為聲明、陳述。
貳、兩造聲明：
一、原告聲明：求為判決
㈠、訴願決定及原處分均撤銷。
㈡、訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明：求為判決如主文所示。
參、兩造之爭點：
一、原告主張之理由：
㈠、本件原告取得宏田公司、雷邁喀公司之進貨發票係有「進貨事實」，且原處分係依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表以「有進貨事實」裁罰原告2倍罰鍰，此為徵納雙方不爭之事實。原告於90年10月至12月間向雷邁喀公司及宏田公司進貨，並分別取具發票憑證3,498,500元（未稅）及2,996,50
0元（未稅），原告業已支付該公司含營業稅之貨款，並據以申報進項扣抵。原告與雷邁喀公司及宏田公司簽約前，曾調查其公司經濟部執照、營利事業登記證，認為確可信賴，故與上述兩公司訂定合約，因雙方約定以現金支付，為確保交易安全，原告亦取具上述兩公司業務人員收訖之簽字收據，故與宏田公司、雷邁喀公司確實有進貨事實及付款證明。
㈡、原告於90年10月至12月間向雷邁喀公司、宏田公司進貨，係由雷邁喀公司業務員 陳君 、宏田公司業務員 黃君 接洽買賣事宜，上開人員亦出示雷邁喀公司、宏田公司業務員名片以證明其身份，原告不疑有他，即與其談成買賣交易，並依約交貨後2個月付款。況陳君、黃君交易及請款時，均攜同交易對象雷邁喀公司、宏田公司與負責人之印章（大小章），及該公司之統一發票，由此觀之，陳君、黃君有權代表雷邁喀公司、宏田公司所為之交易行為，無可置疑。至於雷邁喀公司、宏田公司有無申報陳君或黃君之薪資扣繳憑單，實非原告所能知悉或掌控，以此理由駁回原告所請，似與經驗法則有違。
㈢、至於貨款均以現金支付之部分，依商業會計法第9條規定，商業之支出超過一定金額以上者，應使用匯票、本票、支票、劃撥或其他主管機關核定之支付工具或方法，並載明受款人，前項之金額由中央主管機關定之。目前中央主管機關核定支出之一定金額，係指1,000,000元，而本件原告前項貨款單筆金額皆在1,000,000元以內，故以現金支付，並未違反商業會計法之規定，且遍查稅法規定，迄無「不得以現金付款」，始得認列成本費用之明文。故被告認事用法，尚嫌速斷。
二、被告主張之理由：
㈠、補徵營業稅部分：
１、原告起訴理由仍主張確與宏田公司及雷邁喀公司有商品交易，並給付貨款現金6,495,000元予宏田公司及雷邁喀公司之收款員，惟台灣高雄地方法院檢察署（以下簡稱雄檢）檢察官91年度偵字第23337號、91年度偵字第23338號、92年度偵字第5921號起訴書略謂： 薛佳慧 為雷邁喀公司及宏田公司之實際負責人，其明知雷邁喀公司、宏田公司係虛設行號，與附表1編號47至67號所示之汎華營造工程有限公司等並無實際交易往來之事實，基於連續幫助他人逃漏稅捐之概括犯意聯絡及行為分擔，自88年8月起迄91年8月間止，由 黃進鴻 、薛佳慧等人所僱用知情之會計人員 陳秋鳳 利用雷邁喀公司、宏田公司等公司所請領並作會計憑證之統一發票為不實之填載，再由黃進鴻、 柯正雄 以統一發票上所載金額6%至
7.5%不等價格販售予汎華營造工程有限公司等之買方公司，作為買方公司購入貨物之進項憑證，並由 黃鴻進 僱用知情之 謝慶奮 製作虛偽不實之合約書、出貨單據及資金付款等往來證明資料，藉以規避稅捐稽徵機關之查核。本案業經檢察官偵查終結在案，且被告薛佳慧等人已坦承不諱，並有證人江世珍等人證述屬實，復有專案申請調檔統一發票查核名冊等資料附卷可稽，被告薛佳慧等人犯行洵堪認定。綜上，顯見雷邁喀公司、宏田公司經檢調單位詳予調查並無實際銷貨之情事，係虛偽開立不實統一發票，販售給其他公司商號作為進項憑證，原告自無與雷邁喀公司、宏田公司有實際交易之事實。
２、改制前行政法院87年7月7日第1次庭長評事聯席會議決議：「營業人有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」被告依專案申請調檔統一發票查核清單、案關統一發票影本等查核，原告確係取具涉嫌虛設行號雷邁喀公司、宏田公司所開立之發票作為進項憑證以扣抵銷項稅額。因原告取得之案關發票，品名為「針織布」，與其營業項目尚無不符，是原處分依原告有進貨事實取得非交易對象憑證申報扣抵銷項稅額，核定補徵營業稅324,750元，揆諸前揭法條、財政部函釋及行政法院庭長評事聯席會議決議規定，並無違誤。
㈡、罰鍰部分：本件原告於90年10月至同年12月間進貨，金額計6,495,000元，未依法取得憑證，而以非實際交易對象雷邁喀公司、宏田公司所開立之統一發票9紙，作為進項憑證並申報扣扺銷項稅額，其虛報進項稅額之違章情事，業如前述，且原告已補繳稅款及以書面承認違章事實，是原處分審酌違章情形，按所漏稅額324,750元處以2倍之罰鍰計649,
500元，揆諸前揭法條、財政部函釋等規定，亦無不合。綜上論述，本件原處分、訴願決定均無違誤。
理由
壹、程序方面：本件原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，依行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條、第385條第1項前段規定，核無民事訴訟法第386條所列各款情形，爰依到場被告之聲請，由其一造辯論而為判決，合先敘明。
貳、實體方面：
一、本件適用之法規：
㈠、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」、「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：．．．五、虛報進項稅額者。」分別為加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第15條第1、3項、第19條第
1項第1款、第33條第1款及第51條第5款所明定。又「本法第五十一條第五款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額，無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」亦為同法施行細則第52條第1項所明定。
核該51條規定意旨，係就漏稅行為所為之處罰規定，因之，對同條項第5款之「虛報進項稅額者」加以處罰，乃以有此行為，並因而發生漏稅之事實為處罰要件，俾防止漏稅，以達正確課稅之目的；上開施行細則規定，內容符合立法意旨，且未逾越母法規定之範圍，本院自得適用。
㈡、次按「…對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依下列原則處理：㈠取得虛設行號發票申報扣抵之案件．．．⒉有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。．．．」為財政部83年7月
9日台財稅第000000000號函釋示在案，該函釋乃財政部基於中央主管機關職權，釋示營業人取得虛設行號之發票作為進項憑證申報扣抵之處罰原則，並未牴觸營業稅法之規定，且符司法院釋字第337號解釋意旨，自得予以援用。
二、兩造不爭之事實經過：被告以原告於90年10月至12月間進貨金額計6,495,000元（不含稅），未依法取得憑證，係以非交易對象之涉嫌虛設行號宏田公司及雷邁喀公司所開立之統一發票9紙，作為進項憑證扣抵銷項稅額，虛報進項稅額324,750元，為南機組查獲，函移被告查處，而經被告所屬士林稽徵所核定原告虛報進項稅額計324,750元，除補徵稅款324,750元（原告於93年5月28日補繳）外，並按所漏稅額處2倍罰鍰計649,500元。原告不服，申請復查，提起訴願，迭遭駁回等事實，有原告申請書、被告所屬士林稽徵所93年6月16日處分書（處分書編號Z0000000000000號）、被告上述復查決定書及財政部94年7月7日台財訴字第09400176430號訴願決定書等件影本附於原處分卷可稽，自堪信為真實。
三、原告循序提起行政訴訟，主張：其於90年10月至12月間向雷邁喀公司及宏田公司進貨，並分別取具發票憑證3,498,500元（未稅）及2,996,500元（未稅），業已支付該公司含營業稅之貨款，並據以申報進項扣抵。原告與上述兩公司簽約前，曾調查其公司經濟部執照、營利事業登記證，認為確可信賴，故與上述兩公司訂定合約，因雙方約定以現金支付，為確保交易安全，亦取具上述兩公司業務人員收訖之簽字收據，故與宏田公司、雷邁喀公司確實有進貨事實及付款證明。至於上述兩公司有無申報其業務人員陳君或黃君之薪資扣繳憑單，實非原告所能知悉或掌控。至於貨款均以現金支付之部分，並未違商業會計法之規定云云。故本件應審究者，乃原告與宏田、雷邁喀公司間有無實際之交易行為？
㈠、按「行政法院於撤銷訴訟應依職權調查證據。」行政訴訟法第133條前段定有明文，此係因撤銷訴訟之當事人，分別為公權力主體之政府機關及人民，兩造間存在不對等之權力關係，且政府機關之行政行為恆具專門性、複雜性或科技性，難為人民所瞭解，且每涉公務機密，人民取得相關資料常屬不易，為免人民因無從舉證而負擔不利之效果，而有上述規定；是於撤銷訴訟，證據之提出非當事人之責任，法院依職權調查得代當事人提出，當事人固無所謂主觀之舉證責任。然職權調查證據有其限度，仍不免有要件不明之情形，故當事人仍有客觀之舉證責任，民事訴訟法第277條規定：「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」，於上述範圍依行政訴訟法第136條之規定，仍為撤銷訴訟所準用。而就課稅處分之要件事實而言，基於依法行政原則，為權利發生事實者，如營業稅有關銷售額計算基礎之銷項收入，依上開規定，雖應由稅捐稽徵機關負舉證責任；惟進項稅額則因在計算營業人實際應納稅額時，列為計算之減項，屬於權利發生後之消滅事由，故有關進項稅額存在之事實，不論從上述證據掌控或利益歸屬之觀點，均應由主張扣抵之納稅義務人即原告負擔證明責任，故原告與宏田及雷邁喀公司有無交易之事實倘有不明，自應由原告負舉證之責，先此敘明。
㈡、原告主張其與宏田及雷邁喀公司有交易之事實，固據提出該等公司所出具之統一發票影本9紙、宏田公司送貨單4紙、雷邁喀公司出貨單5紙、收款收據12紙及買賣合約書2件（以上均影本）為證（見原處分卷復證4）。然查，宏田公司及雷邁喀公司雖分別登記代表人為 吳宏毅 、 陳坤堂 ，惟實際之負責人為薛佳慧，其自88年8月起迄91年8月間止，僱用知情之會計陳秋鳳，利用該等公司所請領並作會計憑證之統一發票為不實之填載，再以統一發票上所載金額6﹪至7.5﹪不等價格販售予汎華營造工程有限公司等之買方公司，作為買方公司購入貨物之進項憑證，並由共犯黃鴻進僱用知情之謝慶奮製作虛偽不實之合約書、出貨單據及資金付款等往來證明資料，藉以規避稅捐稽徵機關之查核等情，已據薛佳慧、陳秋鳳、黃鴻進、 謝奮進 等人於偵查中坦承不諱，並有公司基本資料查詢、專案申請調檔統一發票查核清單及雄檢檢察官91年度偵字第23337、23338號、92年度偵字第5921號起訴書在卷可稽（見原處分卷附件7、10、4、5─起訴書之「宇田」乃「宏田」誤載，已經該署更正─見原處分卷附件6）。參諸原告所提出之宏田、雷邁喀公司出具之制式出貨單、送貨單所用文句相同，格式相近；規格化之買賣契約書及收款收據復完全相同，亦徵該等公司係由同一負責人掌控無誤，而堪認薛佳慧等人於偵查中所為之供述當屬非虛。至原告主張其與雷邁喀公司業務員陳君、宏田公司業務員黃君交易及請款時，陳君、黃君均出示名片，並攜帶交易對象雷邁喀公司、宏田公司與負責人之印章（大小章），原告不疑有他，始與之交易云云。核原告既謂陳君、黃君曾出示名片，以取信原告，則何以迄至訴訟仍未能舉出彼等確實姓名、住所，並提出名片以供查證；又彼等執有宏田等公司印章，為何於收據亦僅草簽其姓，而未蓋用公司及負責人印文，實有可疑。遑論宏田公司並無姓「黃」之員工，並有該公司所得稅給付清單附於原處分卷可稽，益徵上開憑證真實性堪慮。再觀諸系爭統一發票所載金額，單筆雖未達100萬元，然均在60萬元以上，甚或有近90萬元，金額非微，縱非屬商業會計法規定應使用票據為支付工具範疇，原告仍須提出其資金流向，以證明其確實有支付貨款與宏田、雷邁喀公司，惟始終未據原告提出。則被告以宏田、雷邁喀公司係虛設行號，原告無與之為實際交易之可能，考量其取得之案關發票，品名為「針織布」，尚符其營業項目，而認有進貨事實，惟取得不實進項憑證，屬不得扣抵之進項稅額，而申報扣抵銷項稅額，核定補徵稅額計324,750元，於法即無不合。
至原告所提之上開憑證，因涉不實，乃不足為其與宏田、雷邁喀公司間確有交易之有利證據；又其是否有違商業會計法相關規定，亦與本件無涉，併此敘明。
㈢、末依裁罰時之「稅務違章案件金額或倍數參考表」規定（93年3月29日修正；94年6月2日就此部分未予修正），有關營業人虛報進項稅額，其為有進貨事實惟取得虛設行號所開立之憑證申報扣抵者，應按所漏稅額處5倍之罰鍰，但於裁罰處分核定前已補繳稅款及以書面承認違章事實者，處2倍罰鍰。如前所述，原告於90年10月至同年12月間進貨金額計6,495,000元（不含稅），未依法取得憑證，而以非交易對象之宏田、雷邁喀公司所開立之統一發票，作為進項憑證扣抵銷項稅額，虛報進項稅額324,750元；而被告於93年6月16日為前述裁罰處分前，原告已於93年4月15日出具書面承認違章事實，並於93年5月28日繳納稅款，有原告之說明書、被告上述罰鍰處分書、營業稅核定稅額繳款書及所屬士林稽徵所93年6月14日財北國稅士林營業字第0930205270號函等件影本附卷可稽（見原處分卷附件11至13及復證1），則被告以其符合前開要件，按所漏稅額324,750元，處以2倍之罰鍰計6,49,500元。揆諸首揭規定，亦無不合。
四、綜上所述，原告未能舉證其貨物確實進自宏田、雷邁喀公司，則被告以其持非實際交易對象之該等公司開立之統一發票為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，且未能證明已支付進項稅額予實際銷貨之營業人，除核定補徵營業稅324,750元外，並按其所漏稅額處2倍罰鍰5,477,900元，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段、第218條、民事訴訟法第385條第1項前段，判決如主文。
中華民國95年7月20日
第七庭審判長法官黃本仁
法官黃秋鴻法官林玫君上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國95年7月20日
書記官黃明和