臺北高等行政法院102年度訴字第716號判決

裁判字號：臺北高等行政法院102年訴字第716號判決

裁判日期：民國102年09月26日

裁判案由：綜合所得稅

臺北高等行政法院判決
102年度訴字第716號102年9月5日辯論終結原告 謝金星 訴訟代理人 張文深 會計師被告財政部北區國稅局代表人 李慶華 （局長）住同上訴訟代理人 劉秋明 上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國102年
3月14日臺財訴字第10213907770號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告係全民醫院負責人，民國96年度綜合所得稅（下稱綜所稅）結算申報，列報取自全民醫院執行業務所得新臺幣（下同）1,109,000元，經被告核定5,844,331元，另查獲漏報配偶營利所得16,665元，歸課原告綜合所得總額5,879,208元，綜合所得淨額5,585,064元，補徵應納稅額1,493,851元，並處罰鍰113,530元。原告不服，就全民醫院藥品及材料費、租金支出、廣告費、交際費、水電瓦斯費、加班費及罰鍰等項目申請復查，嗣撤回廣告費、交際費及罰鍰等項目復查，申請復查結果，追減執行業務所得2,536,294元，原告就全民醫院列報廷旺健康事業有限公司（下稱廷旺公司）醫療器材租金支出1,270,500元遭剔除不予認列部分仍表不服，提起訴願，經無理由駁回後，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠全民醫院自91年12月設立呼吸照護病房時起，皆向廷旺公
司承租相關醫療設備，全民醫院96年度呼吸照護收入共計29,501,739元，依病患不同呼吸照護之需求，分別向廷旺公司等5家公司承租呼吸照護設備，醫療設備租金合計2,220,016元，其中廷旺公司租金1,270,500元、十全有限公司（下稱十全公司）租金84,000元、實密科技股份有限公司（下稱實密公司）租金792,700元、亞東工業氣體股份有限公司（下稱亞東公司）租金17,900元及赫華股份有限公司（下稱赫華公司）租金54,916元，被告已核定該醫院當年度已申報除廷旺公司外其餘4家公司之醫療設備租金，惟對廷旺公司租金全數不予認定，顯未考慮呼吸照護業務收入相應之成本支出，嚴重低估呼吸照護成本，損害該醫院對病患醫療照護之品質。
㈡全民醫院95年度醫療設備租金合計2,104,168元，其中廷
旺公司之租金1,417,500元；96年度醫療設備租金合計2,220,016元，廷旺公司之租金1,270,500元（佔租金總額
57%）；97年度醫療設備租金合計2,692,265元，廷旺公司之租金1,260,000元；98年度醫療設備租金合計2,213,
085元，廷旺公司之租金798,000元，即96年度以外之醫療設備租金總額及向廷旺公司承租金額，均未有異常不合理之情形，且其他各年度均經被告核定，則被告以原告於96年度已向實密公司等其他4家公司承租呼吸照護醫療設備為由，主張收入與成本之關連性不足採，不予認定該醫院向廷旺公司支付之醫療設備租金之全部，顯未考慮租金結構之比重，自不得僅以其他4家公司之租金作為已考量收入與成本之關連性。
㈢全民醫院與廷旺公司租賃關係多年，於簽訂96年度第1份
租約後，因內容改變，故再變更租約，惟租期皆訂自96年
1月1日起，故發生同一日簽訂之租約有數種版本之情形。每月依實際使用情況，支付租金，縱與租約不符，雙方如無意見，依商場習慣自無需於租約中硬性約定，而否定租金支出之事實。
㈣是原告聲明：訴願決定、原處分（含原核定）關於剔除96年度執行業務所得醫療設備租金部分均撤銷。
三、被告則以：原告99年4月16日提示全民醫院與廷旺公司96年
l月1日簽訂之租約2份，另於100年12月1日提示全民醫院與廷旺公司96年1月1日簽訂之租約l份，各租約所訂之承租醫療儀器名稱、數量及每月租金並不相同，原告雖主張於簽訂96年第l份租約後，因內容改變，故再變更租賃合約，每月依實際使用情況支付租金，縱與租約不符，雙方如無意見，依商場習慣又何須於租約做硬性規定等情；惟租約並無就原告主張之事項另為約定，且原告亦未提示該相關約定事項資料供核，不符一般經驗法則。全民醫院取具廷旺公司開立醫療設備租金發票金額合計1,270,500元，所附發票部分月份金額與租約無法勾稽，且發票有關品名、數量皆未完全記載，又被告函請原告就全民醫院與廷旺公司同一日簽訂租約所訂之承租醫療儀器名稱及每月租金不相同之原因、廷旺公司開立發票金額與租賃契約不相符，且發票品名及數量不詳、支付租金與租賃契約金額不符之原因，逐項提出說明，並提供支付系爭租金之資金流程資料供核，惟原告迄今仍未提出合理說明及提供支付系爭租金之資金資料等情為主張，並聲明：駁回原告之訴。
四、上開事實概要欄所述之事實，有原告96年度健保申報給付明細表、系爭發票、全民醫院96年度財產目錄、被告96年度綜合所得稅核定稅額繳款書已申報核定、被告違章案件罰鍰繳款書、原告與廷旺公司租賃契約、全民醫院96年度分類帳、復查決定、訴願決定附原處分卷及本院卷可稽。是本件應審酌之爭點即為：被告以原告提供全民醫院於96年度向廷旺公司承租醫療設備租金之相關帳簿、文件無法勾稽，因而剔除此部分之醫療設備租金支出1,270,500元而不予認列，是否合法。
五、茲就兩造之上開爭執，析述如下：㈠按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計
算之：第一類：……第二類：執行業務所得：凡執行業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額。」為行為時所得稅法第14條第1項第2類前段所明定。次按「執行業務者執行業務所得之調查、審核，依本辦法之規定辦理，本辦法未規定者，依有關法令之規定辦理。」「執行業務者於規定期限內辦理結算申報並能提供證明所得額之帳簿、文據調查者，其執行業務所得，應依帳載核算認定。
」「非屬執行業務之直接必要費用，不得列為執行業務費用。」「費用及損失，未經取得原始憑證，或經取得而記載事項不符者，不予認定。」及「租金支出：一、租金支出，應查核其約定支付方法及數額，其支出數額超出部分應不予認定。」為財政部依所得稅法第14條第1項第2類第3款授權訂定之執行業務所得查核辦法（下稱查核辦法）第2條第1項、第8條前段、第14條、第17條第1項及第19條第1款所規定。
㈡原告不服全其申報全民醫院支付廷旺公司醫療設備租金支
出1,270,500元遭剔除不予認列，因而主張：全民醫院自91年12月設立呼吸照護病房，自設立開始其主要呼吸照護設備皆向廷旺公司承租，相較其他年度對廷旺公司之租金支出，及同年度對實密公司等4家承租之醫療設備租金支出被告均予認列，本件系爭租金支出之情形並無不同，被告無由予以剔除自有不當，且有違收入成本配合原則；至於全民醫院與廷旺公司租約先後出現4份，應係簽訂96年度第1份租約後因內容改變始行變更租賃合約，被告不得以此執為不予認列之依據等情。茲以：
⒈原告於復查期間中，先於99年4月16日提出租約2件（
原處分卷第154、155頁），次於100年12月1日提出租約1件（原處分卷第152頁），繼於101年1月16日提出租約1件（原處分卷166頁，上開4件租約下分別以152頁、154頁、155頁及166頁租約稱之），上開
4件租約均為96年1月1日簽訂，其中154頁租約與其他3件租約之承租儀器不同，且未標明各該儀器單價；其他3件租約承租儀器、數量固均相同，惟155頁租約約定每月租金10萬元，與其餘2件（每月租金20萬元）不同；另相較152頁及166頁租約，166頁租金尚標明單價及總價，此為152頁租約所無，已難認何者為真。
⒉原告雖主張前後之所以出現4件租約，係於簽訂96年度
第1份租約後，因內容改變而再變更租賃合約，最終確定者係155頁租約，即依每月依實際使用情況支付租金等情。惟查，155頁租約並無就原告上開主張「依每月依實際使用情況支付租金」之事項另為約定，已難說明該租約承租設備及數量既均與152頁、166頁租約完全相同，廷旺公司卻同意將租金減半之理由。雖全民醫院曾於100年12月1日出具確認函（原處分卷第153頁），該函內容固係附和原告上開主張；然原告此項主張縱非虛妄，當應以全民醫院每月依實際使用情況均不同為前提方是，且使用狀況不同，應無每月租金以固定金額約定，且各該設備之單價更應明文載明於租約上以資計算租金，方屬合理，惟155頁租約除約定每月租金固定為10萬元外，亦未有何各項設備租金單價之記載；另參諸全民醫院96年1至12月開立予廷旺公司之統一發票（下稱發票）之品名欄均係以「醫療器材租金」字樣為籠統記載外，亦未載明全民醫院每月實際使用何項醫療設備、各該單項之租金各為若干之詳細記載，而無法相互勾稽，是原告所稱全民醫院係「依每月依實際使用情況」作為支付租金予廷旺公司等情，洵與證據及事實未合，自無可採。
⒊次細繹原告所提廷旺公司96年1至12月開立予全民醫院
各月份之發票（原處分卷第156到159頁），其中96年
1、3月兩個月份開立金額為110,250元（租金105,00
0元加營業稅5,250元），其餘10個月份開立金額係105,000元（租金10萬元加營業稅5,000元），而由上開租金支付之情形，與原告所提4件租約之記載無一相符。原告就此雖訴稱96年1、3月發票金額與租約金額差距不大等情，惟始終無法就此為合理之說明，是原告此部分取得憑證之記載事項不符者，則被告將系爭醫療設備租金支出予以剔除，洵屬有據。
⒋原告提出之租約4件容有矛盾，廷旺公司開立系爭醫療
設備租金發票部分月份金額與任一租約均無法勾稽，且發票有關品名、數量皆未完全記載，又迄至本件言詞辯論終結前均未有合理之說明，已如前述；另被告曾以上開原因，於101年11月19日以北區國稅法二字第1018001390號函請原告提供全民醫院支付系爭租金之資金流程資料供核（原處分卷第333頁），原告就此泛稱每月租金僅10萬元，全民醫院均以現金支付等情，惟即令係現金支付，原告並未提供相對應的金流資料，亦未提出相關之收據以供憑核，是亦無從僅以其陳述即認全民醫院確有如相關租約、發票所載金額之支出。則被告依查核辦法第17條規定不予認定，自屬有理。
⒌原告雖另以：被告就其他年度全民醫院對廷旺公司之醫
療設備租金支出，及同年度全民醫院對實密公司等4家廠商醫療設備租金支出均予認列，本件相同情形卻不認列，實有未當，且只認列收入而未認列成本，有違收入成本配合原則等情之主張部分。經查，系爭醫療設備費用支出已有相關帳證、文件無法勾稽之情形，已如前述，自無從認列，此與其他年度相關支出是否認列無涉。再者，經核原告同年度支付其他實密公司4家廠商租金相關憑證（原處分卷第305到317頁），就品名及數量記載尚稱明確，與系爭醫療設備租金支出之發票就此僅為空泛籠統之記載迥然不同，是被告就此為不同之認定，亦無不合。原告96年度雖有呼吸照護業務之醫療收入，惟被告就此部分已認列帳證相符且可相互勾稽之實密公司4家廠商租金支出，當與收入成本配合原則無違，是原告此部分之主張，尚難憑採。
六、綜上所述，原告所訴各節均無可採。本件原處分關於剔除96年度執行業務所得醫療設備租金部分，認事用法俱無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告訴請撤銷為無理由，應予駁回。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第
1項前段，判決如主文。中華民國102年9月26日
臺北高等行政法院第二庭
審判長法官胡方新
法官李君豪法官鍾啟煌
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│所需要件││代理人之情形││├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││者，得不委任律師│格或為教育部審定合格之大學或獨││為訴訟代理人│立學院公法學教授、副教授者。│││2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備會計師資格者。│││3.專利行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備專利師資格或依法得為專│││利代理人者。│├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││形之一，經最高行│二親等內之姻親具備律師資格者。││政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││，亦得為上訴審訴│。││訟代理人│3.專利行政事件，具備專利師資格或│││依法得為專利代理人者。│││4.上訴人為公法人、中央或地方機關│││、公法上之非法人團體時，其所屬│││專任人員辦理法制、法務、訴願業│││務或與訴訟事件相關業務者。│├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。│└──────────────────────────┘中華民國102年9月26日
書記官吳芳靜