裁判字號：臺灣高雄地方法院100年訴緝字第149號刑事判決
裁判日期：民國100年11月11日
裁判案由：商業會計法等
臺灣高雄地方法院刑事判決100年度訴緝字第149號公訴人臺灣高雄地方法院檢察署檢察官被告蘇得源上列被告因商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（98年度偵字第23428號）及追加起訴（100年度偵字第8659號），本院判決如下：
主文蘇得源共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪，處有期徒刑陸月，減為有期徒刑叁月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。又共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪，處有期徒刑捌月，減為有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。應執行有期徒刑陸月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
事實
一、（一）蘇得源為「易昌旺工程有限公司」（下稱易昌旺公司）稅捐申報代理人， 陳瑞騰 （本院通緝中）則於民國95年7月4日起擔任易昌旺公司登記負責人，為商業會計法之商業負責人， 張富幃 （此部分犯行已判決確定）為該公司實際負責人。蘇得源、張富幃、陳瑞騰均明知易昌旺公司並無實際進、銷貨交易，竟共同基於填製不實會計憑證、幫助他人逃漏稅捐之接續犯意聯絡，於95年7、8月間接續以易昌旺公司名義虛偽填製如附表一所示之會計憑證統一發票共9張予燕川營造有限公司（下稱燕川公司），虛列不實銷項金額共計新臺幣（下同）399萬9,999元，提供燕川公司充作進項憑證以扣抵營業稅之銷項稅額，以此方式幫助燕川公司逃漏營業稅額共計20萬1元，足以生損害於稅捐稽機關對於課稅資料管理之正確性及課稅之公平性。（二）蘇得源為「鴻寶順工程有限公司」（下稱鴻寶順公司）之稅捐申報代理人， 林清珍 （經檢察官通緝）則於95年2月22日至95年12月31日擔任鴻寶順公司登記負責人，為商業會計法之商業負責人，張富幃（檢察官偵查中）為該公司實際負責人。蘇得源、張富幃、林清珍明知於95年11、12月間鴻寶順公司無實際銷貨予東泰原工程有限公司（下稱東泰原公司）、華福水電工程有限公司（下稱華福公司）、錦昌企業社，竟共同基於填製不實會計憑證、幫助他人逃漏稅捐之接續犯意聯絡，以鴻寶順公司名義接續虛偽填製如附表二所示之會計憑證統一發票共10張予附表二所示東泰原公司、華福公司、錦昌企業社，虛列不實銷項金額共計1,319萬9,900元，提供東泰原等3家公司充作進項憑證以扣抵營業稅之銷項稅額，以此方式，幫助東泰原公司、華福公司、錦昌企業社逃漏營業稅額各為54萬2,495元、8萬2,500元、3萬5,000元，共計65萬9,995元，足以生損害於稅捐稽徵機關課稅之正確性及公平性。
二、案經財政部高雄市國稅局告發臺灣高雄地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理由
壹、程序部分
一、按於第一審辯論終結前，得就與本案相牽連之犯罪，追加起訴；又一人犯數罪者，為相牽連之案件，刑事訴訟法第265條第1項、第7條第2款定有明文。查檢察官就起訴書所載之犯罪事實（98年度偵字第23428號）於本院言詞辯論終結前，依刑事訴訟法第265條第1項規定，就追加起訴書所載之犯罪事實以書狀追加起訴（100年度偵字第8659號），經核為被告蘇得源一人犯數罪之情形而為相牽連之犯罪，本院自得併予審理。
二、被告所犯係死刑、無期徒刑、最輕本刑為3年以上有期徒刑以外之罪，其於本院審理中，就被訴事實為有罪之陳述，經法官告以簡式審判程序之旨，並聽取公訴人、被告之意見後，本院裁定改依簡式審判程序進行審理，是本件之證據調查，依刑事訴訟法第273條之2規定，不受同法第159條第1項、第161條之2、第161條之3、第163條之1及第164條至170條規定之限制。
貳、實體部分
一、前開犯罪事實業據被告蘇得源坦承不諱，並有證人張富幃、 鄭清祥 、 鄭清進 及高雄市國稅局稅務員 林家靜 之證述可稽（98年度偵字第23428號卷<下稱23428號偵卷>第195-197、309頁；資料卷一第200-203頁；資料卷六第604-606頁；100年度偵字第8659號卷第53-55、256、308-309頁；資料卷四第203-205頁），復有易昌旺公司之營業稅稅籍資料查詢作業（資料卷一第136-143頁）、95年7月4日營業人變更登記查簽表（資料卷一第111頁）、95年7月4日高雄市政府營利事業統一發證變更登記申請書（資料卷一第113-114頁）、高雄市政府95年7月4日高市府建二公字第09500588530號函（資料卷一第115頁）、95年7月4日易昌旺工程有限公司變更登記表（資料卷一第116-117頁）、95年6月15日易昌旺工程有限公司章程（資料卷一第118-119頁）、95年6月15日易昌旺工程有限公司股東同意書、董事願任同意書（資料卷一第121-122頁）、95年7月13日財政部高雄市國稅局新開業營業人訪問卡（資料卷一第129頁）、陳瑞騰於95年7月13日簽立之委託書（資料卷一第130頁）、易昌旺公司之營利事業統一發證停業申請書（資料卷一第133頁）、易昌旺工程有限公司涉嫌取得及開立不實發票金額明細表（資料卷一第2-4頁）、易昌旺公司之財政部高雄市國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表（進項來源）（資料卷一第5頁、資料卷二第241頁）、高雄市國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表（銷項去路）（資料卷一第7-8頁、資料卷三第38頁）、易昌旺公司營業稅95年度資料查詢銷項去路明細排行前100名（資料卷三第230頁）、易昌旺公司營業稅95年度資料查詢進項來源明細排行前100名（資料卷三第231頁）、興隆合公司之營業稅稅籍資料查詢作業（資料卷二第240頁）、興隆合公司之財政部高雄市國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表（銷項去路）（資料卷二第242頁）、財政部高雄市國稅局97年10月21日財高國稅審三字第0970081093號刑事案件告發書（資料卷二第243-260頁）、臺灣高雄地方法院檢察署98年偵字第18241號檢察官起訴書（23428號偵卷第55-64頁）、燕川公司之營業稅稅籍資料查詢作業（資料卷三第36頁）、本院100年6月21日電話紀錄及燕川公司、易昌旺公司進銷項憑證明細資料表（本院99年度訴字第1722號卷第109-112頁）、燕川公司營業稅94年度資料查詢進項來源明細排行前100名（資料卷三第39-40頁）、法務部調查局南部地區機動工作組97年
6月13日調南機防字第09776019390號函暨附件刑事案件移送書（資料卷三第48-67頁）；鴻寶順工程有限公司涉嫌取得及開立不實發票金額明細表（資料卷四第3頁）、鴻寶順公司之專案申請調檔查核清單（資料卷四第14-18頁）、鴻寶順公司之營業稅稅籍資料查詢作業（資料卷四第33-39頁）、鴻寶順公司之財政部高雄市國稅局停業申請書（資料卷四第119頁）、蘇得源98.6.20及鄭清進98.6.26之手寫說明（資料卷四第176、198頁）、鄭清進提出之付款簽收簿（資料卷四第208-218頁）、鄭清進提出之鴻寶順公司給付予蘇得源之客票影本（資料卷四第219-223頁）、宏佶公司之營業稅稅籍資料查詢作業（資料卷五第482頁）、宏佶公司之專案申請調檔清單（資料卷五第481頁）、東泰原公司之營業稅稅籍資料查詢作業（資料卷六第559頁）、財政部高雄市國稅局新興稽徵所通報單（東泰原公司部分）（資料卷六第560頁）、東泰原公司之專案申請調查查核清單（資料卷六第558頁）、鴻寶順公司之財政部高雄市國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表（銷項去路）（資料卷六第56
2頁）、華福公司之營業稅稅籍資料查詢作業（資料卷六第
722頁）、華福公司之專案申請調查查核清單（資料卷六第
721頁）、財政部北區國稅中和稽徵所97年11月24日函暨附件（資料卷六第723-732頁）、錦昌企業社之營業稅稅籍資料查詢作業（資料卷六第739頁）、錦昌企業社之專案申請調查查核清單（資料卷六第738頁）、財政部北區國稅中和稽徵所97年11月6日函暨附件（資料卷六第740-750頁）等在卷可憑，足認被告之自白與事實相符，本案事證明確，被告犯行洵堪認定，應依法論科。
二、按統一發票乃營利事業本身有權自行製存，用以證明銷貨入帳事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證。商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1款前段之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪性質上原即含有業務登載不實之本質，為刑法第215條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院92年度台上字第6792號、94年度台非字第98號判決意旨參照）。95年5月24日修正公布之商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪，犯罪主體必須為商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事物之人員，自屬因身分或特定關係始能成立之犯罪。按商業會計法第4條規定「本法所定商業負責人之範圍，依公司法、商業登記法及其他法律有關之規定。」，而公司法第8條規定之公司負責人並不包含所謂「實際負責人」在內（最高法院97年台上字第2044號判決意旨參照）。另按稅捐稽徵法第43條係對於逃漏稅捐之教唆或幫助行為特設之專條，為獨立之處罰規定，此所謂幫助，乃犯罪之特別構成要件，有別於刑法上之幫助犯，並非逃漏稅捐者之從犯，故如二人以上者同犯該條之罪，應不排除共同正犯之適用（臺灣高等法院暨所屬法院87年11月法律座談會討論意見參照）。95年7月1日修正施行之刑法業已刪除牽連犯之規定，則所謂一行為之概念，原經評價為二以上之行為，且認為有牽連關係而依牽連犯規定從一重處斷者，於牽連犯廢除後，宜重新檢討而改評價為單一行為，始合乎社會之通念。故凡基於一個犯罪決意，實行數個犯罪構成要件之行為，彼此實行行為完全同一，或大部分同一，甚或局部同一者，視個案情節，皆可能得以評價為一個犯罪行為而論以想像競合犯。因此刑法修正刪除牽連犯之規定後，於修正前原認屬於方法目的或原因結果之不同犯罪，其間果有實行之行為完全或局部同一之情形，應依想像競合犯論擬（最高法院99年度台上字第5452號判決意旨參照）。
三、核被告所為，均係犯商業會計法第71條第1款填製不實會計憑證罪、稅捐稽徵法第43條第1項幫助逃漏稅捐罪。被告分別與犯罪事實欄所示之人間，就幫助逃漏稅捐之犯行有犯意聯絡及行為分擔，為共同正犯。就填製不實會計憑證犯行，被告雖不具商業負責人之身分，惟其就犯罪事實欄一、（一）與具有商業負責人身分之陳瑞騰；就犯罪事實一、（二）與具有商業負責人身分之林清珍，有犯意聯絡及行為分擔，均應依刑法第31條第1項之規定，論以共同正犯。被告就犯罪事實欄一、（一）以易昌旺公司名義；犯罪事實欄一、（二）以鴻寶順公司名義，先後虛偽填製如附表一、二所示不實會計憑證與幫助逃漏稅捐之犯行，時間密接，侵害同一法益，各行為之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，在時間差距上難以強行分開，以視為數個舉動之接續施行，合為包括之一行為予以評價，較為合理，屬接續犯，各僅論以一罪。被告填製不實會計憑證以幫助他人逃漏營業稅捐，係一行為同時觸犯2罪名，為想像競合犯，應依刑法第55條之規定從較重之商業會計法第71條第1款處斷。被告所犯上開2罪，犯意各別，行為互殊，應予分論併罰。
四、爰審酌被告正值壯年，不思正當管道獲取財物，竟因貪圖利益而以虛開不實之統一發票，幫助他人逃漏營業稅額20萬1元、65萬9,995元，妨礙國家稅捐徵收及稅稽機關查核稅捐之正確性，其所得利益為發票金額之千分之三，參與各次犯行之程度，然事後坦承犯行，犯後態度尚可，兼衡其犯罪動機、目的、手段、所生損害、生活狀況、品行及智識程度等一切情狀，各量處如主文所示之刑。又被告前開犯罪時間均在96年4月24日以前，且非中華民國96年罪犯減刑條例第3條第1項所定不予減刑之罪，應依該條例第2條第1項第3款之規定，分別減其宣告刑2分之1，並均諭知易科罰金之折算標準，復就被告所犯各罪減得之刑，定其應執行之刑並諭知易科罰金之折算標準。至上開減刑條例第5條雖規定：
「本條例施行前，經通緝而未於中華民國96年12月31日以前自動歸案接受偵查、審判或執行者，不得依本條例減刑。」係指於該條例施行前經通緝，而未於96年12月31日前自動歸案者，不得依該條例減刑，如係於該條例施行後始行通緝者，無上開不得減刑規定之適用（最高法院96年度台非字第33
2號判決參照）。被告固於本院審理中經通緝，然係於上開減刑條例施行「後」經通緝並緝獲到案，有通緝書、撤銷通緝書在卷足憑，尚非不得予以減刑，附此敘明。
據上論斷，依刑事訴訟法第299條第1項前段，商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第11條前段、第28條、第31條第1項、第55條、第41條第1項前段、第8項、第51條第5款，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條、第10條，判決如主文。
本案經檢察官謝長夏到庭執行職務中華民國100年11月11日
刑事第十六庭法官陳美芳以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；如未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
中華民國100年11月15日
書記官陳鈺甯附表一：易昌旺公司開立不實統一發票明細表
┌──┬──────┬─────┬──┬──────┬─────┐│編號│營業人名稱│期間│張數│銷售額│營業稅額││││││（新臺幣）│（新臺幣）│├──┼──────┼─────┼──┼──────┼─────┤│(一)│燕川營造有限│95年7、8月│9│共計│共計│││公司│││399萬9,999元│20萬1元│├──┴──────┼─────┴──┼──────┼─────┤│發票明細：│發票號碼│││├──┬──────┼────────┼──────┼─────┤│1││NO00000000│45萬6,572元│2萬2,829元│├──┤├────────┼──────┼─────┤│2││NO00000000│39萬7,400元│1萬9,870元│├──┤├────────┼──────┼─────┤│3││NO00000000│47萬2,000元│2萬3,600元│├──┤├────────┼──────┼─────┤│4││NO00000000│45萬9,742元│2萬2,987元│├──┤├────────┼──────┼─────┤│5││NO00000000│43萬7,275元│2萬1,864元│├──┤├────────┼──────┼─────┤│6││NO00000000│43萬6,715元│2萬1,836元│├──┤├────────┼──────┼─────┤│7││NO00000000│49萬1,297元│2萬4,565元│├──┤├────────┼──────┼─────┤│8││NO00000000│42萬427元│2萬1,021元│├──┤├────────┼──────┼─────┤│9││NO00000000│42萬8,571元│2萬1,429元│└──┴──────┴────────┴──────┴─────┘附表二：鴻寶順公司開立不實統一發票明細表
┌───┬──────┬─────┬──┬───────┬───────┐│編號│營業人名稱│期間│張數│銷售額（新臺幣│營業稅額（新臺││││││）│幣）│├───┼──────┼─────┼──┼───────┼───────┤│(一)│東泰原工程有│95年11、12│8│1,084萬9,900元│54萬2,495元│││限公司│月││││││││││││││││││├───┼──────┼─────┼──┼───────┼───────┤│(二)│華福水電工程│95年12月│1│165萬元│8萬2,500元│││有限公司│││││├───┼──────┼─────┼──┼───────┼───────┤│(三)│錦昌企業社│95年12月│1│70萬元│3萬5,000元││││││││├───┴──────┴─────┼──┼───────┼───────┤│合計│10│1,319萬9,900│65萬9,995元││││元││├──────────┬─────┴──┼───────┼───────┤│發票明細：│發票號碼│││├──┬───────┼────────┼───────┼───────┤│1│東泰原工程有限│QU00000000│135萬4,000元│6萬7,700元│├──┤限公司├────────┼───────┼───────┤│2││QU00000000│37萬8,000元│1萬8,900元│├──┤├────────┼───────┼───────┤│3││QU00000000│192萬5,000元│9萬6,250元│├──┤├────────┼───────┼───────┤│4││QU00000000│10萬3,900元│5,195元│├──┤├────────┼───────┼───────┤│5││QU00000000│8萬9,000元│4,450元│├──┤├────────┼───────┼───────┤│6││QU00000000│293萬2,000元│14萬6,600元│├──┤├────────┼───────┼───────┤│7││QU00000000│79萬1,000元│3萬9,550元│├──┤├────────┼───────┼───────┤│8││QU00000000│327萬7,000元│16萬3,850元│├──┼───────┼────────┼───────┼───────┤│9│華福水電工程│QU00000000│165萬元│8萬2,500元│││有限公司││││├──┼───────┼────────┼───────┼───────┤│10│錦昌企業社│QU00000000│70萬元│3萬5,000元│└──┴───────┴────────┴───────┴───────┘附錄本案論罪科刑法條商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
稅捐稽徵法第43條教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新台幣6萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。