裁判字號：最高行政法院101年判字第1133號判決
裁判日期：民國101年12月27日
裁判案由：虛報進口貨物
最高行政法院判決
101年度判字第1133號上訴人立吉航空貨運承攬股份有限公司代表人 林政毅 被上訴人財政部臺北關稅局代表人 陳錫霖
參加人時尚創作國際有限公司代表人 周棟彥 上列當事人間虛報進口貨物事件，上訴人對於中華民國100年9月15日臺北高等行政法院100年度訴字第69號判決，提起上訴，本院判決如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、被上訴人之代表人原為 曾瑞育 ，訴訟進行中改由陳錫霖擔任，業據新任代表人具狀聲明承受訴訟核無不合，應予准許。
二、上訴人為報關業者，於民國98年7月7日以納稅義務人「李承哲」等12人名義向被上訴人報運進口快遞香港產製貨物計12批（下稱系爭貨物，進口快遞貨物簡易申報單號碼、提單主號、提單分號、貨物名稱及數量均詳如原判決附表，下同），原申報貨品分類號列第6212.10.90.00-1號、第6108.22.0
0.00-3號，輸入規定均為「MP1」（即大陸物品有條件准許輸入）。被上訴人查驗結果，實到貨物產地為中國大陸，名稱、數量均有不符，且皆非屬經濟部公告准許輸入之大陸物品，因上訴人無法提供委託書證明確受委託報關，依快遞貨物通關辦法第17條第2項規定，應由上訴人負虛報責任，被上訴人乃據以審認上訴人虛報進口貨物名稱、數量及產地，逃避管制之違章成立，並參據財政部關稅總局驗估處（下稱驗估處）簽復查價結果，依海關緝私條例第37條第3項轉據同條例第36條第1項、第3項規定，以附表所示12件處分書（下稱原處分）分別處貨價1倍之罰鍰，併沒入貨物，又因上訴人5年內再犯海關緝私條例同一規定之行為達3次以上，依同條例第45條規定，得加重罰鍰1倍，乃裁處貨價2倍之罰鍰。上訴人不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，嗣就罰鍰部分提起行政訴訟，經判決駁回後，遂提起本件上訴。
三、上訴人起訴主張：㈠本案係因國外所提供之收貨人與實際納稅義務人有誤繕之情事，然此錯誤並非上訴人所為。依報關業設置管理辦法及貨物通關自動化實施辦法第12條第2項及快遞貨物通關辦法第17條，上訴人依被上訴人所要求提供參加人委任書及具結證明書後即完成法律義務，後續如因申報錯誤申請變更而申請人無法提供被上訴人要求的相關資料，應由參加人負責。上訴人雖因參加人提供錯誤資料造成上訴人申報錯誤，確有疏失，但並無故意，被上訴人可依關稅法第81條及貨物通關自動化實施辦法第20條規定處罰新臺幣（下同）6,000元。㈡快遞貨物通關辦法第17條第2項之適用，係在於報關業者無法證明時才由報關業者負虛報責任，今參照上訴人所提供的資料及被上訴人發文給參加人之紀錄足以證明參加人為實際貨主，被上訴人不得因無法取得參加人相關資料及聯繫，而判定為上訴人無法證明受託報關進而要求上訴人負虛報責任，再者上訴人配合被上訴人處理本案時，均依規定補齊所有文件，被上訴人有查證之權利，但卻未積極處理。再根據海關緝私條例第9條、第10條、關稅法第13條第2項、第75條規定意旨，被上訴人既認定本案涉及逃避管制，即有緝私之權利及義務去調查並搜索參加人，被上訴人遲滯1年才發文處分上訴人，並當上訴人申請復查時，才正式對參加人發文，導致貨主認為貨物已失去商業價值而蓄意逃脫責任，致上訴人權益受損。㈢依上訴人所提之相關案例，甚至連委任書都未具備，被上訴人卻僅以海關緝私條例第45條之1的免罰條例處理，則本案亦符合財政部認定之標準。另依司法院釋字第521號解釋、海關緝私條例第37條、第45條規定，被上訴人如何證明繳驗之資料是偽造、變造或不實之發票或憑證，且上訴人提供之資料均為參加人所提供，如有不實，也該參加人承擔責任。依海關緝私條例第36條第1項及第3項規定，既然有貨物持有人出面承擔並具結證明，且查緝之貨物數量均為溢報而非短報，根據同條例第45條之1規定，本案情節輕微並無逃避關稅之嫌，再根據同條例第3條，此案所有貨物均無私運貨物進出口之行為，且均按正常程序進行報關，故上訴人無虛造申報，更無構成同條例第45條累犯加重之處分。㈣本案係以快遞簡易報關方式通關，上訴人係單純按照承攬業者所提供的報關倉單資料如實作申報，因時效性關係，根本無法逐筆查核等語，求為判決訴願決定、復查決定及原處分中處貨物貨價2倍罰鍰部分均撤銷（貨物沒入無異議）。
四、被上訴人則以：㈠本件上訴人指稱實際貨主為參加人，但所提供之申請文件，不符報單修改更正規定。又本件實到貨物均非屬經濟部公告准許輸入之大陸物品，已涉及逃避管制，且經查證結果上訴人亦未取得參加人之確認文件，本件既無積極證據足堪認定參加人即為系爭貨物之實際貨主，上訴人又無法提供確受納稅義務人委任報關之證明，依報關業設置管理辦法第12條第1項、貨物通關自動化實施辦法第12條第2項、快遞貨物通關辦法第17條規定，上訴人自應負虛報責任，而有虛報進口貨物名稱、數量、產地，涉及逃避管制之行為。且查得上訴人曾於95年6月13日違反海關緝私條例第37條第3項轉依同條例第36條第1項、第3項規定處罰（96年第00000000號、第00000000號、第00000000號處分書），並分別於96年11月14日、97年1月10日、97年11月15日處分確定，上訴人於5年內再犯同條例同一規定3次以上，當予加重其罰鍰1倍。另本件各項貨物均依規定檢送貨樣送驗估處查價，被上訴人依據查價結果核算系爭貨物完稅價格，核屬允當。㈡再據報關業設置管理辦法第13條第1項規定意旨，報關業受委任辦理報關，並非依照承攬業者所提供之報關艙單資料申報。上訴人所稱其係受承攬業者之委託代為報關，縱為實情，亦屬其與承攬業者之私法關係，自不得以此冀邀免罰。本件上訴人以從事快遞報關為業，對報關法令當知之甚詳，其縱無故意，亦難謂無過失，依行政罰法第7條第1項規定意旨，自不能卸免罰責等語，資為抗辯，並求為判決駁回上訴人之訴。
五、參加人未於原審言詞辯論期日到場，亦未提出書狀作何聲明或陳述。
六、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：㈠按海關緝私條例第37條第1項、第3項、第36條第1項、第3項、第45條、關稅法第27條、快遞貨物通關辦法第1條、第17條第1項、第2項、報關業設置管理辦法第12條第1項、貨物通關自動化實施辦法第12條第2項規定，報關業者受進口快遞貨物之收貨人委託辦理報關時，應先行取具委託書並於報關時檢附之，如申請免逐案檢附委託書，於查獲涉有虛報情事時，報關業者就「確受委託報關」之事實負有舉證之責，若無法證明確受委託報關，即應由報關業者負虛報責任。㈡上訴人所提參加人出具之具結證明書及個案委任書，無法證明上訴人確受委託報關：⒈查系爭貨物係由上訴人以「李○○」等12人為納稅義務人，向被上訴人辦理進口快遞貨物簡易連線申報，是本件於申報之納稅義務人未予變更之情形下，上訴人自應補具「李○○」等12人出具之委任書或其他足以證明上訴人確受「李○○」等12人委託報關之證明文件，惟上訴人所提參加人出具之個案委任書，僅記載參加人委託上訴人辦理系爭貨物報運進口之意旨，並無從證明上訴人有受「李○○」等12人委託報關之事實。⒉又被上訴人查獲本件違章情事後，即以98年7月24日北普遞字第0981019333號函通知上訴人補提委任書及商業發票，上訴人於98年8月6日回函表示系爭貨物實際貨主為參加人，原申報納稅義務人有誤，並提供參加人委任書、參加人與申報納稅義務人「李○○」等12人共同出具之具結證明書，申請更正納稅義務人。但上訴人除檢具具結證明書及發票外，並未依「進出口報單申報事項更正作業辦法」第2條、第6條、第10條暨被上訴人之「進口報單申報錯誤情形及審核更正依據表」項目1規定，提供艙單、提單、銀行水單結匯證明、信用狀、訂購單、雙方往來文件等足資證明參加人確為實際貨主之證明文件供核，是被上訴人否准上訴人更正申請，尚非無據。⒊況被上訴人為求慎重，再以98年12月1日北普遞字第0981032203號函通知上訴人補提委任書及商業發票，惟上訴人並未遵期提供。迨上訴人申請復查時，被上訴人復以99年7月9日北普遞字第0991019632號函通知參加人配合提供銀行水單結匯證明、信用狀、訂購單、雙方往來文件等以供查核，亦未據參加人置理。嗣原審法院審理時，參加人屢經通知均未到庭，惟經原審法院依職權通知證人李○○等12人作證，據到場證人陳○○、姚○○、邱○○（原名：邱○○）、張○○（原名：張○○）、葉○○、邱○○、蔡○○等7人一致證稱渠等並未進口系爭何關係，上訴人所提具結證明書 非渠 等出具，其上印文亦非渠等所蓋，可見上開具結證明書係屬偽造之證明文件，非可採憑。㈢被上訴人依快遞貨物通關辦法第17條第2項但書規定，認應由上訴人負虛報責任，並以原處分予以裁處，於法並無違誤：⒈本件上訴人報運進口系爭貨物，無法證明確有受託報關之情事，而系爭貨物經被上訴人查驗結果，實到來貨產地為中國大陸，名稱、數量與原申報不符，且非屬經經濟部公告許可輸入之大陸物品，則被上訴人依快遞貨物通關辦法第17條第2項但書規定，認應由上訴人負虛報責任，據以審認上訴人虛報進口貨物名稱、數量及產地，逃避管制之違章成立，乃參據驗估處簽復查價結果，依海關緝私條例第37條第3項轉據同條例第36條第1項、第3項規定，分別處貨價1倍之罰鍰，又因上訴人5年內再犯海關緝私條例同一規定之行為達3次以上，並依同條例第45條規定加重罰鍰1倍，於法並無不合。⒉又上訴人係報關業者，於受委任辦理報關業務時，自應確實審核相關文件，詳實填載報單，再向海關誠實申報（報關業設置管理辦法第13條第1項參照）。上訴人明知本件委託人未備妥委託書，復未向國外承攬業查明收貨人地址，致構成違章情事，縱無故意，亦有過失，依行政罰法第7條第1項規定，自應論罰。上訴人徒以快遞貨物時間緊迫，無法逐筆查核，且本件申報不實係參加人捏造所致為由，主張依海關緝私條例第41條第2項規定，應罰實際貨主，並無可採。至於系爭貨物完稅價格，被上訴人係參據驗估處根據實際貨樣簽復之查價結果而為核定，上訴人以市面上販售之女用內衣褲價格便宜，指摘被上訴人核定之完稅價格過高，未舉證以實其說，並忽略價格之核定應按實際來貨認定，此項主張亦非可採。⒊再上訴人雖另舉6案受罰情形，主張被上訴人有裁處標準不一之情乙節。查被上訴人96年第00000000號、第00000000號、第00000000號、97年第00000000號裁處書就上訴人所涉各該違章案件，係因該等案件之完稅價格均未逾5,000元，情節輕微，合於財政部之規定，而免予處罰鍰；被上訴人98年第00000000號01、100年第00000000號03裁處書則係因該等案件涉及毒品，實際貨主業經法院判刑，不得再處行政罰。被上訴人所舉各該案情與本案既不相同，自不得相提併論。㈣綜上所述，原處分並無違誤，因將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。
七、上訴人上訴意旨略謂：㈠本件係實際貨主即參加人有刻意隱瞞報關之行為，按關務法規之規定，不實記載如係由貨主捏造所致，而非報關行所知悉者，僅就貨主依海關緝私條例第37條規定處罰。又本案係以快遞簡易方式通關，上訴人僅依承攬業者所提供之報關艙單資料如實申報，礙於時效關係，根本無法逐筆查核，且上訴人於貨物進口前已取得個案委任書，非屬快遞通關條例第17條第2項之情形，是原處分顯非適法。㈡本案發生時，上訴人已依被上訴人要求提供參加人之具結證明書及委任書證明參加人為實際貨主，已完成相關法律義務。上訴人僅是替參加人送出更正申請，後續申請人如無法提供所需相關資料，應由申請人（即參加人）負責，被上訴人以上訴人為發文對象，其行政程序顯有錯誤。㈢被上訴人既認定本案有涉及逃避管制，其有緝私之權力及義務，然被上訴人怠不執行，在事隔將近1年之後，才正式對參加人發文，導致系爭貨物因時效問題而失去商業價值，貨主亦因此蓄意逃脫責任。㈣依司法院釋字第521號解釋、海關緝私條例第37條第3項及第45條規定，處罰對象應為行為人，參加人既已具結證明，足證參加人即為行為人。被上訴人指稱上訴人無積極證據證明實際貨主為參加人及無法提出受委託之證明，卻對上訴人提出之具結證明書及委任書視而不見，而將責任歸咎上訴人，顯依法未合。綜上，原審未予詳究即駁回上訴人之訴，當非依法判決等語，為此求為判決原判決廢棄，原訴願決定、復查決定及原處分中處貨物貨價2倍罰鍰部分均撤銷（貨物沒入無異議）。
八、本院查：㈠按「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2倍至5倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：
虛報所運貨物之名稱、數量或重量。虛報所運貨物之品質、價值或規格。繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證。其他違法行為。」「有前2項情事之一而涉及逃避管制者，依前條第1項及第3項論處。」「私運貨物進口、出口或經營私運貨物者，處貨價1倍至3倍之罰鍰。」「前2項私運貨物沒入之。」「追徵或處罰之處分確定後，5年內再犯本條例同一規定之行為者，其罰鍰得加重2分之1；犯3次以上者，得加重1倍。」海關緝私條例第37條第1項、第3項、第36條第1項、第3項、第45條分別定有明文。次按「（第1項）為加速通關，快遞貨物得於特定場所辦理通關。（第2項）前項辦理快遞貨物通關場所之設置條件、地點、快遞貨物之種類、理貨、通關程序及其他應遵行事項之辦法，由財政部定之。」亦為關稅法第27條所明定。又「本辦法依關稅法第27條第2項規定訂定之。」「進口快遞貨物之收貨人、提貨單或貨物持有人及出口快遞貨物之輸出人，委託報關業者辦理報關手續者，報關時應檢附委託書。……」「前項應檢附之委託書，報關業者得向海關申請免逐案檢附，由其自行編號裝訂成冊，妥善保管6個月，以供海關隨時查核。但其涉有虛報情事，如報關業者無法證明其確受委託報關者，應由報關業者負虛報責任。」復為快遞貨物通關辦法第1條、第17條第1項、第2項所規定。另報關業設置管理辦法第12條第1項規定：「報關業受進出口人之委任辦理報關，應檢具委任書……」；貨物通關自動化實施辦法第12條第2項規定：「前項報關業者，應先得納稅義務人之委任授權，始得辦理連線申報，……」。是依上開規定，報關業者受進口快遞貨物之收貨人委託辦理報關時，應先行取具委託書並於報關時檢附之，如申請免逐案檢附委託書，於查獲涉有虛報情事時，報關業者就「確受委託報關」之事實負有舉證之責，若無法證明確受委託報關，即應由報關業者負虛報責任。
㈡本件上訴人係以「李○○」等12人為系爭貨物納稅義務人，
向被上訴人辦理進口快遞貨物簡易連線申報。上訴人自應補具「李○○」等12人出具之委任書或其他足以證明上訴人確受該12人委託報關之證明文件；本件上訴人所提之個案委任書（原審卷第154頁至第188頁），係參加人出具，不能證明上訴人有受「李○○」等12人委託報關之事實。而被上訴人查獲本件違章情事後，即以98年7月24日北普遞字第0981019333號函通知上訴人補提委任書及商業發票（原處分卷1附件2），上訴人於98年8月6日回函表示系爭貨物實際貨主為參加人，原申報納稅義務人有誤，並提供參加人委任書、參加人與申報納稅義務人「李○○」等12人共同出具之具結證明書（原處分卷1附件3），申請更正納稅義務人。惟財政部依關稅法第17條第8項授權訂定之行為時「進出口報單申報事項更正作業辦法」第2條規定：「（第1項）進、出口報單申報事項有筆誤、誤繕、漏列或其他顯然錯誤者，得由納稅義務人或貨物輸出人檢具相關文件，向貨物進出口地海關申請更正。（第2項）前項錯誤之發生如係報關業者之疏失所致者，得由報關業者憑報關時納稅義務人或貨物輸出人所提供之報關文件向海關申請更正。」第6條規定：「進口報單得申請更正之項目如下：納稅義務人名稱、地址、統一編號或海關監管編號。……」第10條規定：「為審核申請更正進、出口報單申報事項，海關得分依申請更正項目及錯誤情形，訂定審核之依據及應檢附之證明文件並公告之。」又依該辦法第10條訂定之「進口報單申報錯誤情形及審核更正依據表」項目1規定，納稅義務人名稱、地址、統一編號或海關監管編號有誤寫、漏列或其他顯然錯誤之情形而申請更正，應檢具：營業登記證明文件、統一發票、廠商基本資料、保稅廠商資格證明文件。報關時檢附之發票。其他證明文件（如艙單、提單、銀行水單結匯證明、信用狀、訂購單、雙方往來文件等）。本件上訴人依上開規定，固得以報關業者身分憑報關時納稅義務人提供之報關文件向被上訴人申請更正，然應檢具上開相關文件供核，除證明原申報確有錯誤情形外，並擔保更正之內容屬實。審諸上訴人除檢具參加人與「李○○」等12人共同出具之具結證明書及發票外，並未依前揭「進口報單申報錯誤情形及審核更正依據表」項目1規定提供艙單、提單、銀行水單結匯證明、信用狀、訂購單、雙方往來文件等足資證明參加人確為實際貨主之證明文件供核，是被上訴人以98年9月9日北普遞字第0981023676號函否准上訴人更正申請（原處分卷1附件4），尚非無據。況本件復經被上訴人以98年12月1日北普遞字第0981032203號函通知上訴人補提委任書及商業發票（原處分卷1附件5），惟上訴人並未遵期提供；迨上訴人不服原處分申請復查時，被上訴人復以99年7月9日北普遞字第0991019632號函通知參加人配合提供銀行水單結匯證明、信用狀、訂購單、雙方往來文件等以供查核（原處分卷1附件11），亦未據參加人置理。嗣原審審理時屢經通知，參加人均未到庭作證。而上訴人報單所載原申報納稅義務人李○○等12人，經原審通知後，其中陳○○、姚○○、邱○○（原名：邱○○）、張○○（原名：張○○）、葉○○、邱○○、蔡○○等7人到庭，一致結證稱渠等並未進口系爭貨物，亦未委託上訴人報關進口，與上訴人及參加人並無任何關係，上訴人所提具結證明書非渠等出具，其上印文亦非渠等所蓋（見原審卷第147-152頁），足徵上開具結證明書係屬偽造之證明文件，自不足採。上訴人持該份由參加人與申報納稅義務人「李○○」等12人共同出具之偽造具結證明書，主張系爭貨物實際貨主為參加人，被上訴人應許更正報單納稅義務人為參加人，其所提參加人出具之個案委託書已證明其確受委託報關，依快遞貨物通關辦法第17條第2項但書規定，不負虛報責任云云，自亦不足採。
㈢上訴意旨主張，依司法院釋字第521號解釋、海關緝私條例
第37條第3項及第45條規定，處罰對象應為行為人，參加人既已具結證明，足證參加人即為行為人。被上訴人雖以上訴人無積極證據證明實際貨主為參加人及無法提出受委託之證明，卻對上訴人提出之具結證明書及委任書視而不見，而將責任歸咎上訴人，顯依法未合乙節。經查司法院釋字第521號解釋：「……為確保進口人對於進口貨物之相關事項為誠實申報，以貫徹有關法令之執行，海關緝私條例第37條第1項除於前3款處罰虛報所運貨物之名稱、數量及其他有關事項外，並於第4款以概括方式規定『其他違法行為』亦在處罰之列，此一概括規定，係指報運貨物進口違反法律規定而有類似同條項前3款虛報之情事而言。就中關於虛報進口貨物原產地之處罰，攸關海關緝私、貿易管制有關規定之執行，觀諸海關緝私條例第1條、第3條、第4條、貿易法第5條、第11條及台灣地區與大陸地區人民關係條例第35條之規定自明，要屬執行海關緝私及貿易管制法規所必須，符合海關緝私條例之立法意旨，在上述範圍內，與憲法第23條並無牴觸。至於依海關緝私條例第36條、第37條規定之處罰，仍應以行為人之故意或過失為其責任條件，本院釋字第275號解釋應予以適用，併此指明。」足徵司法院釋字第521號解釋，係釋明海關緝私條例第37條第1項，其中前3款規定，處罰虛報所運貨物之名稱、數量及其他有關事項，另於第4款就報運貨物進口違反法律規定而有類似同條項前3款虛報之情事者，以概括方式規定「其他違法行為」亦在處罰之列，惟指明依海關緝私條例第36條、第37條規定之處罰，仍應以行為人之故意或過失為其責任條件，並未認海關緝私條例第37條第3項及第45條規定，處罰對象應為行為人，亦未認定倘報關業者辦理報關手續，報關時未檢附委託書，其涉有虛報情事，而無法證明其確受委託報關者，應由報關業者負虛報責任之規定為違憲。故上訴意旨此項主張，並無依據。至於上訴人其餘上訴理由，係就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，或就原審所為論斷，泛言其論斷矛盾，以此指摘原判決違背法令，亦難認有理由。
㈣綜上所述，原判決以本件上訴人於98年7月7日以納稅義務人
「李○○」等12人名義，報運進口系爭快遞貨物，既無法取得「李○○」等12人出具之委任書，亦無法提出足以證明確受報單所載納稅義務名義人委託報關之證明文件，以證明確有受託報關之情事；而系爭貨物經被上訴人查驗結果，實到來貨產地為中國大陸，名稱、數量與原申報不符，且非屬經經濟部公告許可輸入之大陸物品，被上訴人認應由上訴人負虛報責任，據以審認上訴人虛報進口貨物名稱、數量及產地，逃避管制之違章成立，乃參據驗估處簽復查價結果，依海關緝私條例第37條第3項轉據同條例第36條第1項、第3項規定，分別處貨價1倍之罰鍰，又因上訴人5年內再犯海關緝私條例同一規定之行為達3次以上，並依同條例第45條規定加重罰鍰1倍，而以原處分分別裁處貨價2倍之罰鍰，於法並不合，訴願決定及原判決予以維持，經核均無違誤。上訴意旨仍執前詞求為廢棄原判決，為無理由，應予駁回。
九、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國101年12月27日
最高行政法院第六庭
審判長法官廖宏明
法官侯東昇法官江幸垠法官陳國成法官林金本以上正本證明與原本無異中華民國102年1月2日
書記官莊子誼