裁判字號：最高行政法院100年判字第1142號判決
裁判日期：民國100年06月30日
裁判案由：房屋稅
最高行政法院判決
100年度判字第1142號上訴人台力電機股份有限公司代表人 沈阿欽 被上訴人新北市政府稅捐稽徵處代表人 許慈美 上列當事人間房屋稅事件，上訴人對於中華民國99年5月4日臺北高等行政法院99年度訴字第373號判決，提起上訴，本院判決如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、程序部分：上訴人之訴訟代理人於民國（下同）99年4月7日具狀，以其於99年4月16日至同年月20日業已安排出國行程，無法於99年4月20日上午10時至原審法院開言詞辯論庭為由，向原審法院聲請更改言詞辯論期日云云，惟其聲請之上開事由並不符合行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條各款所定情形，故原審法院不應准許其聲請。又上訴人經合法通知，未於言詞辯論期日到場，依行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條、第385條第1項前段規定，核無民事訴訟法第386條各款所定情形，爰依到場之被上訴人之聲請，由其一造辯論而為判決。
二、實體部分：上訴人所有位於改制前臺北縣汐止市（改制後為新北市○○區○○○里○○街○號房屋（下稱系爭房屋），為一地上4層之建物，原經被上訴人所屬汐止分處核定按營業用稅率課徵房屋稅，並就系爭房屋面積4,371.9平方公尺部分，依房屋稅條例第15條第2項第2款規定減半徵收房屋稅；嗣該分處依被上訴人97年房屋稅籍及使用情形清查作業計畫辦理清查時，發現系爭房屋僅1,370.88平方公尺部分為合法登記之廠房面積，其餘3,340.68平方公尺部分則非屬於合法登記之工廠範圍，核與房屋稅條例第15條第2項第2款有關房屋稅減半徵收規定不符，該分處遂於97年7月18日以北稅汐二字第0970012620號函通知上訴人，系爭房屋面積3,340.68平方公尺部分自92年7月起改按營業用稅率全額徵收房屋稅，並核定補徵93年至97年原減半徵收與依法應全額徵收房屋稅之差額，總計新臺幣（下同）284,438元及加計利息9,608元。上訴人不服，申請復查，案經被上訴人作成98年4月13日北稅法字第0980037586號復查決定（下稱原處分）「本案原就申請人（即上訴人）所漏93至97年房屋稅稅額加計利息之處分，均予撤銷；其餘復查駁回。」上訴人就不利上訴人部分不服，提起訴願，遭決定駁回後，乃提起行政訴訟，經原審法院99年度訴字第373號判決（下稱原判決）駁回。上訴人仍不服，提起本件上訴，求為判決廢棄原判決，發回原審法院。
三、上訴人起訴主張略以：
(一)、依行為時臺北縣房屋稅徵收細則第5條規定：「本條例第
15條第2項第2款所稱合法登記之工廠，係指依照工廠管理輔導法或工廠設立登記規則登記之工廠；所稱供直接生產使用之自有房屋，係指從事生產所必需之建物、倉庫、冷凍廠及研究化驗室等房屋。」可知，房屋稅條例第15條第2項第2款規定之房屋，非僅以廠房建物本身為限，連同倉庫、冷凍廠及研究化驗室等從事生產所必需之房屋，均包括在內。系爭房屋為上訴人自有房屋，上訴人於81年9月16日檢呈相關證件資料向改制前臺北縣政府（改制後為新北市政府）申請工廠設立許可，經改制前臺北縣政府81年9月25日81北府建一字第314906號函核准為合法登記之工廠，廠地總面積：1,735平方公尺，建築面積：1,370.88平方公尺、延面積：4,711.56平方公尺、層數：4層，亦即全棟1至4層均為廠房、倉庫等從事生產所必需之房屋，依行為時臺北縣房屋稅徵收細則第5條規定，除廠房建物本身外，其餘倉庫等亦係從事生產所必需之房屋，自屬房屋稅條例第15條第2項第2款規定之房屋。
(二)、16年前，被上訴人所屬汐止分處即依據改制前臺北縣政府
前開核准函，並經現場查核，核定上訴人系爭房屋符合房屋稅條例第15條第2項第2款規定，減半徵收房屋稅（註：
當時即扣除辦公室之面積）；詎事隔16年後，被上訴人所屬汐止分處竟稱改制前臺北縣政府僅核准工廠登記面積為1,370.9平方公尺，其餘均不在其內（包括從事生產必需之倉庫）。前後認定與解釋迥異，除與前開核准函內容相違外，亦與依法行政原則有違。
(三)、16年來，上訴人均依被上訴人所屬汐止分處原核定符合房
屋稅條例第15條第2項第2款規定，減半徵收房屋稅之稅額，每年繳稅，每年編列財務報表與預算，每年召開股東會向所有股東報告，每年依財務報表向國稅局繳交營利事業所得稅等稅款，自已產生信賴關係。詎被上訴人所屬汐止分處改按營業用稅率課徵房屋稅，並核定補徵93年至97年之差額，致上訴人93年至97年之財務報表內容變動，而需更改該5年財務報表內容，重新計算其金額，重新計算93年至97年每年所繳營利事業所得稅等稅捐之金額，並辦理退還溢繳稅額之手續，且需向所有股東為報告……等等情事，均將額外增加上訴人之人事成本及公司費用，造成上訴人額外之麻煩與困擾，職是，原處分顯然違反行政程序法第117條但書及第120條之規定，應予撤銷等語，爰求為判決撤銷訴願決定及原處分不利上訴人部分。
四、被上訴人答辯略以：
(一)、上訴人所有系爭房屋，原經被上訴人所屬汐止分處依房屋
稅條例第15條第2項第2款規定核准4,371.9平方公尺部分面積減半徵收房屋稅在案，嗣該分處依被上訴人97年房屋稅籍及使用情形清查作業計畫辦理清查時，發現系爭房屋經改制前臺北縣政府核准登記之廠房面積僅有1,370.88平方公尺，有改制前臺北縣政府81年9月25日81北府建一字第314906號函及改制前臺北縣政府經濟發展局函送之上訴人汐止廠之工廠全部資料附卷可稽，依財政部84年6月8日台財稅第000000000號函及前臺灣省稅務局84年5月7日稅二字第8429328號函釋意旨，系爭房屋得適用房屋稅條例第15條第2項第2款規定減半徵收房屋稅之範圍，自應以改制前臺北縣政府核准登記之廠房面積1,370.88平方公尺為準，縱該房屋其餘面積供上訴人汐止廠直接生產使用，然在未辦理工廠變更登記前，仍無房屋稅條例第15條第2項第2款減半徵收房屋稅規定之適用。
(二)、系爭房屋依建物登記謄本所載，其總面積應為4,717.53平
方公尺，尚非上開工廠登記相關資料所認定之4,711.56平方公尺，是以，本件原應以該房屋建物登記謄本所載之總面積為課稅基礎，始為妥當，惟依行政救濟不利益變更禁止原則（改制前本院62年判字第298號判例參照），本件仍維持原核定補徵93年至97年房屋稅稅額處分。
(三)、被上訴人所屬汐止分處原雖就系爭房屋面積4,371.9平方
公尺部分依房屋稅條例第15條第2項第2款規定核定減半徵收房屋稅，惟並未創設足以令上訴人信賴該當於嗣後若系爭房屋不合減半徵收房屋稅規定毋須補徵稅款之「信賴基礎」，且上訴人亦未因該處分而有具體積極之「信賴表現」，自無信賴保護原則之適用可言。再者，被上訴人原先誤核准減半徵收房屋稅面積之行政處分既屬違法之行政處分，則被上訴人依法為一部之撤銷，不僅符合租稅公平原則，且於公益亦無危害，又依據租稅法定主義，上訴人於上開違法處分撤銷後依法即負有繳納稅捐之義務，自難謂法定稅捐之負擔致渠財產上受有損失，準此，上訴人主張本件應有行政程序法第117條但書及第120條規定之適用，顯有誤解等語，爰求為判決駁回上訴人在第一審之訴。
五、原判決略以：
(一)、依房屋稅條例第15條第2項第2款規定，減半徵收房屋稅除
必須直接生產使用外，亦應以合法登記之廠房面積為限。上訴人雖領有000000000000號工廠登記證，且現場實際作工廠使用，惟主管機關廠房面積僅核准1,370.88平方公尺，在其未辦理工廠變更登記前，依法其餘面積尚無減半徵收房屋稅規定之適用。
(二)、系爭房屋依建物登記謄本所載，其總面積應為4,717.53平
方公尺，尚非上開工廠登記相關資料所認定之4,711.56平方公尺，是以，本件原應以該房屋建物登記謄本所載之總面積為課稅基礎，始為妥當，惟依行政救濟不利益變更禁止原則（改制前本院62年判字第298號判例參照），本件仍維持原核定補徵93年至97年房屋稅稅額處分，則被上訴人以原處分認定上訴人所有系爭房屋面積3,340.68平方公尺部分，自92年7月起改按營業用稅率全額徵收房屋稅，並核定補徵93年至97年原減半徵收與依法應全額徵收房屋稅之差額，揆諸房屋稅條例第15條第2項第2款、行為時臺北縣房屋稅徵收細則第5條、稅捐稽徵法第21條第1項第2款、第2項規定及財政部84年6月8日台財稅第000000000號函及臺灣省稅務局84年5月7日稅二字第8429328號函釋意旨，並無違誤。
(三)、被上訴人所屬汐止分處原雖就系爭房屋面積4,371.9平方
公尺部分，依房屋稅條例第15條第2項第2款規定核定減半徵收房屋稅，惟並未創設足以令上訴人信賴該當於嗣後若系爭房屋不合減半徵收房屋稅規定毋須補徵稅款之「信賴基礎」，且上訴人亦未因該處分而有具體積極之「信賴表現」，自無信賴保護原則之適用可言。再者，被上訴人原先誤核准減半徵收房屋稅面積之行政處分既屬違法之行政處分，則被上訴人依法為一部之撤銷，不僅符合租稅公平原則，且於公益亦無危害，又依據租稅法定主義，上訴人於上開違法處分撤銷後，依法即負有繳納稅捐之義務，自難謂法定稅捐之負擔致渠財產上受有損失，準此，上訴人主張本件應有行政程序法第117條但書及第120條規定之適用，顯有誤解。從而，被上訴人所為原處分不利上訴人部分，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，乃判決駁回上訴人在第一審之訴。
六、本院查：
(一)、按訴訟代理人除受送達之權限受有限制者外，送達應向該
代理人為之。但審判長認為必要時，得命送達於當事人本人，為行政訴訟法第66條所規定。本件觀諸原審卷附之上訴人所提出之委任狀，上訴人委任 張世興 律師為訴訟代理人，且該訴訟代理人受送達之權限並未受有限制，則原審法院審判長認為99年4月20日上午10時言詞辯論期日通知書並無命送達於上訴人本人之必要，而向該訴訟代理人為送達，經該訴訟代理人於99年4月6日收受送達，即發生合法送達效力，且其效力及於上訴人本人。次按言詞辯論期日，當事人之一造不到場者，除有民事訴訟法第386條各款所定情形外，得依到場當事人之聲請，由其一造辯論而為判決，為行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第385條第1項所明定。再按審判長所定之言詞辯論期日，不因當事人或其訴訟代理人聲請變更而失其效力，故當事人一造或其訴訟代理人雖聲請變更期日，但在未經審判長裁定變更前，仍須於原定期日到場，否則仍應認為遲誤期日，法院得依到場當事人之聲請，由其一造辯論而為判決。本件上訴人委任之訴訟代理人雖於99年4月7日向原審法院提出變更期日狀，以其於99年4月16日至同年月20日業已安排出國行程，無法於上開言詞辯論期日到場為由，聲請變更言詞辯論期日，但在未經審判長裁定變更前，該訴訟代理人尚非不得委任複代理人或轉知上訴人本人於原定期日到場，詎其一造不到場，仍應認為遲誤期日，且核無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條各款所定情形，原審法院依到場之被上訴人之聲請，由其一造辯論而為判決，並無不合。是上訴人主張其因不懂法律，委任律師為其訴訟代理人，該訴訟代理人因無法於言詞辯論期日到場而聲請變更期日，原審法院明知此情，卻未另行通知上訴人本人到場，是上訴人不到場，有正當理由，詎原審法院逕依到場之被上訴人之聲請，由其一造辯論而為判決，顯有判決適用法規不當之違法云云，容有誤解，尚不足採。
(二)、又按「私有房屋有左列情形之一者，其房屋稅減半徵收：
……二、合法登記之工廠供直接生產使用之自有房屋。」及「房屋稅徵收細則，由各直轄市及縣（市）政府依本條例分別擬訂，報財政部備案。」分別為房屋稅條例第15條第2項第2款及第24條所明文。再按「本條例第15條第2項第2款所稱合法登記之工廠，係指依照工廠管理輔導法（按，90年3月14日總統(90)華總一義字第9000046490號令制定公布）或工廠設立登記規則（按，58年2月26日行政院核定，經濟部90年4月18日(90)工字第09004607570號令廢止）登記之工廠；所稱供直接生產使用之自有房屋，係指從事生產所必需之建物、倉庫、冷凍廠及研究化驗室等房屋。」為行為時臺北縣房屋稅徵收細則（按，100年2月18日新北市政府北府法規字第1000106529號令發布廢止）第5條所明定。復按「（第1項）稅捐之核課期間，依左列規定：二、……應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為5年。（第2項）在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」為稅捐稽徵法第21條第1項第2款、第2項所規定。且按「○○食品股份有限公司○○廠，其增建之廠房部分非屬依工廠設立登記規則（按，90年4月18日經濟部(90)經工字第09004607570號令發布廢止，現行法為工廠管理輔導法）登記範圍之建物，在未辦理工廠變更登記前，自不得依房屋稅條例第15條第2項第2款減半徵收房屋稅。」為財政部84年6月8日台財稅第000000000號函所明釋。另按「查房屋稅條例第15條第2項第2款規定，合法登記之工廠供直接生產使用之自有房屋其房屋稅減半徵收。所稱『合法登記之工廠』，係指依工廠設立登記規則登記之工廠。本案○○公司於○○市○○里○○街○○號興建之第二廠房，既經查證該廠房興建延誤，致經濟部尚未核發工廠登記證，其已興建完成之2棟廠房，應無減半徵收房屋稅之適用。」為臺灣省稅務局84年5月7日稅二字第8429328號函所明釋。上開二函釋，乃財政部或臺灣省稅務局基於主管機關地位對於執行房屋稅條例第15條第2項第2款減半徵收房屋稅之疑義所為之解釋，且符合該條款之立法目的，自得援引適用。準此，合法登記之工廠供直接生產使用之自有房屋，以依工廠管理輔導法或工廠設立登記規則登記範圍之建物為限，始有房屋稅條例第15條第2項第2款減半徵收房屋稅規定之適用。
(三)、原審為原判決時，業已斟酌全辯論意旨及調查證據之結果
，依論理及經驗法則判斷事實，且原判決就上訴人雖領有000000000000號工廠登記證（參見原處分卷第17頁），且現場實際作工廠使用，惟其工廠登記之主管機關即改制前臺北縣政府於81年11月5日依照工廠設立登記規則核准其工廠登記之廠房面積僅為1,370.88平方公尺，在其未辦理工廠變更登記前，依房屋稅條例第15條第2項第2款規定，其餘面積尚無減半徵收房屋稅規定之適用。又依行政救濟不利益變更禁止原則，本件不以系爭房屋建物登記謄本所載之總面積4,717.53平方公尺為課稅基礎，而以工廠登記相關資料所載之總面積4,711.56平方公尺為課稅基礎，仍維持原核定補徵93年至97年房屋稅稅額處分，則被上訴人以原處分認定自92年7月起改按營業用稅率全額徵收房屋稅，並核定補徵93年至97年原減半徵收與依法應全額徵收房屋稅之差額，揆諸上揭規定及函釋意旨，並無違誤。且被上訴人所屬汐止分處原雖就系爭房屋面積4,371.9平方公尺部分，依房屋稅條例第15條第2項第2款規定核定減半徵收房屋稅，惟並未創設足以令上訴人信賴該當於嗣後若系爭房屋不合減半徵收房屋稅規定毋須補徵稅款之「信賴基礎」，且上訴人亦未因該處分而有具體積極之「信賴表現」，自無信賴保護原則之適用可言。另被上訴人原先誤核准減半徵收房屋稅面積之行政處分既屬違法之行政處分，則被上訴人依法為一部之撤銷，不僅符合租稅公平原則，且於公益亦無危害，又依據租稅法定主義，上訴人於上開違法處分撤銷後，依法即負有繳納稅捐之義務，自難謂法定稅捐之負擔致渠財產上受有損失，是本件尚無行政程序法第117條但書及第120條規定之適用等情，業已詳述其得心證之理由及法律意見，且就上訴人所主張之論點何以不足採，分別予以指駁甚明，本院核無不合。
(四)、觀諸改制前臺北縣政府核准上訴人工廠設立許可所作成之
81年9月25日81北府建一字第314906號函說明二之(二)記載：「廠地總面積：1,735.0平方公尺，建築面積：1,370.88平方公尺、延面積：4,711.56平方公尺、層數：4層」（參見原處分卷第112頁），其中之建築面積與其工廠登記證記載之廠房面積同為1,370.88平方公尺，至於延面積（按，如係平房，依平面面積計算，如係樓房，按各層面積之總和計算）與其工廠登記證記載之廠房面積1,370.88平方公尺及其它建築物面積3,340.68平方公尺之總和同為4,711.56平方公尺，足見原判決認定改制前臺北縣政府於81年11月5日依照工廠設立登記規則核准其工廠登記之廠房面積僅為1,370.88平方公尺，不包含其它建築物面積3,
340.68平方公尺，亦即並非延面積4,711.56平方公尺等情，洵無違誤，尚無向新北市政府工務局建管課函詢之必要。是上訴人主張改制前臺北縣政府係核准全部面積即延面積4,711.56平方公尺為工廠，原審未向新北市政府工務局建管課函詢查明該核准函中之「延面積：4,711.56平方公尺」、「層數：4層」等記載究係何指，亦未於判決理由項下說明，有判決不備理由之違法云云，容有誤會，亦不足採。
(五)、財政部84年6月8日台財稅第000000000號函雖係針對「增
建之廠房」而為解釋，臺灣省稅務局84年5月7日稅二字第8429328號函雖係針對「廠房興建延誤，致尚未核發工廠登記證，嗣後始興建完成之廠房」而為解釋，惟上開二函釋均在闡示房屋稅條例第15條第2項第2款規定所稱「合法登記之工廠」，係指依當時之工廠設立登記規則（現行法為工廠管理輔導法）登記之工廠，原判決就該條款所謂「合法登記之工廠」，援引適用上開二函釋，並無不合。是上訴人主張原判決援引適用上開二函釋，顯有判決不適用法規或適用法規不當之違法云云，亦有誤解，不足採信。
(六)、綜上所述，原判決維持訴願決定及原處分不利上訴人部分
，而駁回上訴人在第一審之訴，核無違誤。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違背法令，求予廢棄，發回原審法院，為無理由，應予駁回。
七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國100年6月30日
最高行政法院第二庭
審判長法官劉鑫楨
法官吳慧娟法官胡方新法官曹瑞卿法官林金本以上正本證明與原本無異中華民國100年7月1日
書記官莊俊亨