裁判字號：臺灣高等法院105年上訴字第1343號刑事判決
裁判日期：民國106年01月11日
裁判案由：違反商業會計法等
臺灣高等法院刑事判決105年度上訴字第1343號上訴人臺灣臺北地方法院檢察署檢察官被告游志煌選任辯護人潘銘祥律師上列上訴人因被告違反商業會計法等案件，不服臺灣臺北地方法院101年度訴字第21號，中華民國105年3月2日第一審判決（起訴案號：臺灣臺北地方法院檢察署99年度偵字第18985號），提起上訴，本院判決如下：
主文上訴駁回。
事實及理由
一、本案經本院審理結果，認第一審判決對被告游志煌被訴違反商業會計法等案件為無罪之諭知，核無不當，應予維持，並引用第一審判決書記載之證據及理由（如附件）。
二、檢察官上訴意旨以：（一）本件告訴人高慧如及鄭凱方係廣致光電股份有限公司（下稱「廣致公司」）股東，廣致公司若受有損失，卻可使 廣碩 光電材料股份有限公司（下稱「廣碩公司」）受益，此乃本案關鍵點，而被告與告訴人等立場不同者，乃被告同時身兼廣碩及廣致公司負責人，被告所損及廣致公司之利益，竟可從廣碩公司之股東身分而獲得，原判決認被告不致於一面以廣碩公司援助廣致公司經營，另一方面又刻意損及廣致公司權益，而背信於包括自己在內之廣致公司股東，顯與客觀事實不符。（二）公司治理乃以追求利潤為最大目的，而進貨成本若能降低乃追求利潤之方法，斷無可能將他方原料報價成本提高以增加自己成本之理，本件告訴人就進貨單價之原始憑證取得係有權限之人，其原始憑證中之較低報價單價亦係經過被告同意後始對外進貨，故自管理角度而言，若有二種單價，對內單價顯較對外（國稅局及會計師）為真實，本案即屬適例。（三）告訴人鄭凱方身為廣致公司總經理，取得廣致公司財報資料本屬事理之常，雖證人 林長權 陳稱不會親自交付財報資料予鄭凱方，惟亦證稱依公司流程，財報資料會交到鄭凱方處。凡此，足認鄭凱方所取得之廣致公司財報資料，確係來自廣致公司電腦系統，僅因時間久遠，致相關人員無復記憶。原判決僅以枝微末節之記憶疏忘，多數人均可進入廣致公司會計軟體為由，質疑告訴人鄭凱方所提財報資料來源不明、內容可信度存疑，而置鄭凱方依其廣致公司總經理之身分，可依公司流程取得財報資料，且該財報資料不可能經竄改等事實不顧，顯悖於事理。（四）被告雖係廣碩及廣致公司負責人，且廣碩與廣致公司係共用會計人員及電腦系統，被告因此擁有廣致公司進貨單價之最終核決權限，惟此調整權限必限於採購憑證尚未呈現前，始得行使，一旦採購原始憑證呈現，被告即無再加以調整之權限。是原審雖質疑『被告是否有就定案後之單價須另作調整，甚而變造交易文件之必要或有此動機』，惟因前揭說明，適足以證明被告確有調整或變造本件交易文件之必要。（五）原審一直糾結於暫存報表並非最終定案之確定報表，被告有權決定最終交易價格，且卷附由告訴人鄭凱方所提出之廣致公司財報資料雖非最終會計憑證，然係業經確定之實際交易情形之財報資料。被告為減少廣致公司股東權益，卻於事後再以其身為董事長之身分，再次調整原已確定之交易價格。況若被告果有決定廣致公司最後進貨單價之權限，自無變造採購單之必要，是由本件遭變造隱匿之5紙廣致公司採購單，即可佐證被告在廣致公司下單後，即無再變更單價之權限。按鄭凱方代表廣致公司與廣碩公司總經理 涂振興 確定進價後，即由鄭凱方決定賣價呈報被告，經被告同意後，即報價給客戶，且客戶已下訂單、付款而確定交易，就此業已確定之交易，被告辯稱伊同時擔任廣碩及廣致公司董事長，有權決定最終交易價格，可改動業已確定之交易價格，顯係脫罪之詞。（六）廣致公司雖委請 趙令海 會計師查帳，另永譽公司之移轉訂價報告係案發2年後始製作，又係應國稅局要求而製作，並非為查弊而作，而係為避免國稅局之行政裁罰所製作，被告又身兼廣碩、廣致公司負責人，是其所製作之前揭報表自不足以作為實質審核被告進貨訂價之依據。原審未細究前揭事證，認事用法尚嫌未洽，爰依刑事訴訟法第344條第1項，第445條之1第1項提起上訴，請撤銷原判決，更為適當合法之判決等語。
三、經查：原審依調查證據之結果，認廣碩公司與廣致公司雖係母子公司，被告並係同時擔任廣碩及廣致公司負責人，惟本件起訴意旨所指之相關交易並未有違誤或交易不實之處，並已依所得稅法之規定，委託企管顧問公司製作移轉訂價報告，將正本存放於國稅局供查核，而依卷附北區國稅局函文所示，認為前揭移轉訂價報告並未發現重大異常，復查無廣碩或廣致公司之欠稅資訊，難認被告就廣碩及廣致公司之移轉訂價或提供予製作方之進銷貨憑證資料有何不法，或有損及廣碩或廣致公司利益而對各該公司為背信之行為，亦難認被告就廣致及廣碩公司進貨、出貨價格之訂定，有以不正當方法逃漏稅捐之犯意或行為，認檢察官僅以如原判決附件所示之廣碩公司銷貨單所載共30筆交易資料，或本件廣致公司採購單或轉帳傳票等資料為據，推認告訴人鄭凱方所提前揭財報資料確為廣致公司之真正財報資料，容屬誤解。又告訴人鄭凱方所提前揭財報資料之來源不明、內容可疑，復與被告及其辯護人所提經會計師或國稅局分別查核，認無違誤之移轉訂價報告等相關證據資料不符，不足採信，扣案之採購單則未能推認確與被告有關，因認檢察官就被告被訴之犯罪事實，所提證據均不足為被告有罪之積極證明，而為被告無罪諭知，業於判決理由中論述綦詳。又依告訴人鄭凱方擔任廣致公司總經理之職務權限，縱可合法取得廣致公司財報資料或相關交易之原始憑證，亦無從據以推認附卷由其提出之廣致公司財報資料確係直接列印自廣致公司之電腦系統（會計軟體）而確係該公司之原始財報資料，自無從逕行確認所載內容必屬真正。況告訴人鄭凱方所提前揭財報資料係影本，自難認為絕無遭他人以竄改等方式加以變造，再提出作為本件證據資料之可能，是原判決認告訴人鄭凱方所提前揭廣致公司財報資料之來源不明、內容可疑，不足採認，核無違誤。檢察官上訴意旨仍執前揭來源不明、內容可疑之廣致公司財報資料，指稱鄭凱方所提該件財報資料確係廣致公司與廣碩公司間之實際交易內容，據以指稱原判決有何認事用法不當之情形，自無可採。另依告訴人鄭凱方所述，其所提前揭廣致公司財報資料並非最後之會計憑證，是其據此指稱廣致公司與廣碩公司之相關交易條件業已確定，擁有廣碩及廣致公司間交易最終定價權限之被告已不得再更動交易單價或其他交易條件，自無依據；檢察官依鄭凱方此部分指訴而據為上訴理由，自屬誤會。又本件扣案之廣致公司採購單縱係經變造後再影印所得，惟並無具體證據證明確與被告有關，業據原判決於理由欄加以說明，檢察官亦未另舉其他積極證據證明此部分扣案之廣致公司採購單係由被告變造，或係由被告指示他人變造所得，自無從據為不利於被告認定之依據。綜上所述，原審以公訴人所舉各項證據方法，尚無法證明被告確有公訴意旨所指背信、違反商業會計法或逃漏稅捐等犯行，足使法院形成被告確有各該項罪責之有罪心證，而為被告無罪之諭知，核無不合。檢察官猶執前詞上訴，指摘原審為被告無罪之判決不當，為無理由，應予駁回。
據上論結，應依刑事訴訟法第373條、第368條，判決如主文。
本案經檢察官楊四猛到庭執行職務。
中華民國106年1月11日
刑事第七庭審判長法官孫惠琳
法官劉為丕法官陳勇松以上正本證明與原本無異。
檢察官如不服本判決，應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
刑事妥速審判法第9條：
除前條情形外，第二審法院維持第一審所為無罪判決，提起上訴之理由，以下列事項為限：
一、判決所適用之法令牴觸憲法。
二、判決違背司法院解釋。
三、判決違背判例。刑事訴訟法第377條至第379條、第393條第1款之規定，於前項案件之審理，不適用之。
書記官蔡易霖中華民國106年1月11日■附件臺灣臺北地方法院刑事判決101年度訴字第21號公訴人臺灣臺北地方法院檢察署檢察官被告游志煌男43歲（民國00年0月00日生）
身分證統一編號：Z000000000號住新北市○○區○○路0段000巷00號5樓選任辯護人潘銘祥律師
張孟茹 律師上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（99年度偵字第18985號），本院判決如下：
主文游志煌無罪。
理由
一、公訴意旨略以：被告游志煌為廣致光電股份有限公司（公司統一編號：00000000號，下稱廣致公司）及廣碩光電材料股份有限公司（公司統一編號：00000000號，下稱廣碩公司）董事長，係商業會計法規定之商業負責人及稅捐稽徵法規定之公司負責人。廣碩公司負責面板之備料及製造，廣致公司主要業務即向廣碩公司進貨面版後對外銷售。被告身膺廣致公司實際處理與負責業務之職責，係為廣致公司處理事務之人，竟基於意圖為自己不法之利益或損害本人利益、明知不實事項填製會計憑證記入帳冊及逃漏稅捐之犯意，藉實際處理與總攬廣致公司及廣碩公司事務權限之機會，於民國96年
7月19日至廣致公司及廣碩公司申報96年度營利事業所得稅期間之不詳時間，以調高附件所示於96年3月至7月間30筆交易之產品單價，先製作不實之廣致公司採購單及廣碩公司銷貨單，據以製作廣致公司及廣碩公司之不實會計憑證即轉帳傳票，致不知情之會計人員所編製廣致公司及廣碩公司之會計帳冊發生不實結果，以虛增附件所示30筆交易之產品單價方式，總計虛增廣致公司96年度之營業成本新臺幣（下同）822萬479元，而違背其任務；被告除將該不實事項記入公司帳冊外，利用不知情之會計人員將此不實事項持向稅捐機關申報課稅而行使之，進而逃漏廣致公司應付之營利事業所得稅達205萬5,120元，足生損害於稅捐稽徵機關管理核課營利事業所得稅資料之正確性。因認被告涉犯刑法第342條第1項背信、商業會計法第71條第1款之商業負責人、明知不實之事實填製會計憑證及記入帳冊罪嫌以及稅捐稽徵法第47條第1項第1款、第41條逃漏稅捐罪嫌。
二、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第154條第2項、第301條第1項分別定有明文。又刑事訴訟法上所謂認定事實之證據，係指足以認定被告確有犯罪行為之積極證據而言，該項證據自須適合於被告犯罪事實之認定，始得採為斷罪資料；事實之認定應憑證據，如未發現相當證據，或證據不足以證明，自不能以推測或擬制之方法，以為裁判之基礎。再認定犯罪事實所憑之證據，雖不以直接證據為限，間接證據亦包括在內，然而無論其為直接或間接證據，其為訴訟上之證明，須於通常一般之人均不致有所懷疑，而得確信其為真實之程度者，始得據為有罪之認定，倘其證明尚未達到此一程度，而有合理之懷疑存在，致使無從形成有罪之確信，即不得遽為不利被告之認定（最高法院76年度台上字第4986號判例意旨參照）。末按檢察官就被告犯罪事實，應負舉證責任，並指出證明之方法，同法第161條第1項亦有明文規定。因此，檢察官對於起訴之犯罪事實，應負提出證據及說服之實質舉證責任；倘其所提出之證據，不足為被告有罪之積極證明，或其闡明之證明方法，無從說服法官以形成被告有罪之心證，基於無罪推定之原則，自應為被告無罪判決之諭知（最高法院92年度台上字第128號判例意旨參照）。
三、檢察官認被告涉犯背信、逃漏稅捐及虛偽填製會計憑證等罪嫌，無非以被告之供述、證人即廣致公司前總經理鄭凱方之證述、時任廣碩公司管理部經理林長權之證述、時任廣碩公司業務 曾啟曜 之證述、廣致公司及廣碩公司會計 李欣宜 之證述、扣案廣致公司之採購單5紙（96年3月13日、19日、23日、4月20日、26日，下稱本案採購單）、廣碩公司銷貨單30紙、廣致公司及廣碩公司總分類帳、轉帳傳票、鄭凱方及廣致公司分別提供之廣致公司96年進貨、銷貨明細資料、法務部調查局99年4月1日鑑定書等資為論據。
四、訊據被告固坦承為廣致及廣碩公司之董事長及實際負責人，且廣致公司之供應商為廣碩公司等事實，惟否認有何背信、逃漏稅捐及填製不實會計憑證之犯行，辯稱：這2家設立年份差了3年，廣碩公司先成立，而廣致公司的前身是廣碩公司的電子事業部，基本上廣致公司跟廣碩公司不管業務或主管階層如何文件往來或進行單價上的報價、討論或決定均經我拍板定案後始可開立發票，我不清楚證人鄭凱方向調查局提供之相關財報資料是從何得來，且縱出自上開二間公司，也非正式文件等語；辯護人為被告辯稱：廣碩公司的銷貨成本與廣致公司的進貨成本價格由何人決定，決定的人所作的決定是否合理，也就是是否符合同業標準，證人鄭凱方、曾啟曜證稱擁有最後決定權的人為被告，被告指示廣碩公司會計開立發票，廣致公司收到廣碩公司開立的發票，才有會計傳票的產生，被告的行為均符合會計法則的規定，且各項稅捐均依法申報，再者，被告所決定的價格也符合同業間標準，若廣碩公司如果少交稅，廣致公司就要多交稅，被告根本沒有虛增成本的必要。扣案之採購單被告並不知情，又被告是董事長兼實際負責人，若要偽造上開文件，直接在採購單簽名就好，為何還要偽造其他人的簽名，被告對此情形確實不知情；有關的憑證被告均依法請會計師簽證，經股東會追認這才是正式表格，至於鄭凱方提出之文件，其內容格式不同，且其上有更改之痕跡，並非正式文件，縱使為公司電腦列印出來，也只是一種暫結報表，這也不能代表公司的最終文件，被告確實無背信等罪嫌之犯意等語。經查：
㈠被告迄今為廣致公司及廣碩公司之董事長及實際負責人，且
廣致公司之供應商為廣碩公司，雙方有附件即起訴書附表所示之30筆交易，鄭凱方曾為廣致公司總經理，經調查局扣案之廣致公司本案採購單係變造後再影印而成，此部分事實，為被告所不否認（見本院卷九第19頁），亦經證人鄭凱方偵查、本院審理時證稱在卷（見偵卷第12至第14頁、本院卷七第54至第62頁)，並有被告於本院審理時提供之廣致公司股東名冊、變更登記表、廣碩公司變更登記表（見本院卷五被證5至8)、廣致公司、廣碩公司基本資料暨現場勘查照片（見警聲搜卷第3至第7頁）、經濟部中部辦公司室及臺北縣政府（現改制為新北市政府）之廣致公司、廣碩公司案卷（置於卷外）、搜索票（見警聲搜卷第58頁）、法務部調查局北部地區機動工作站扣押物清單（見本院卷一第53至第54頁)及本院卷八99紅682扣案證物影印資料（即附件所示扣案之廣碩公司30筆銷貨單、傳票等資料）等在卷可考，且有扣案之本案採購單、廣致公司日曆本、廣碩公司96年銷貨明細表、廣致公司總分類帳、轉帳傳票等資料可參。而前開採購單5紙經法務部調查局鑑定，其上「核准」、「審核」、「採購人」欄內之簽名均為變造後再影印而成，且扣案之廣碩公司30筆銷貨單，其「核准」、「業務主管」、「業務」、「經辦」欄內並無任何人員簽名等情，此有上開法務部調查局99年4月1日鑑定書（見他字卷第45至54頁）、扣案之銷貨單（見本院卷八影本）可佐，是此部分事實均堪以認定。則依上開證述及相關卷證，固可認對廣致公司而言，被告為商業會計法上之商業負責人，亦為從事業務之人，然被告既否認有各起訴犯行，自應究明被告之公司是否確實有逃漏稅捐及填製不實會計憑證，且被告是否確有背信之行為。
㈡檢察官認被告涉犯背信等犯嫌，固提出三所述書證、廣致公
司於99年2月22日傳真提供之損益表（96年1月至12月）（見調查局卷第119至第147頁）、96年進貨、銷貨明細表（見調查局卷第192至221頁，上揭廣致公司提供之書證簡稱為廣致公司提供之財報資料）、證人鄭凱方於98年11月23日提供之廣致公司損益表、資產負債表（96年1月至10月）、廣致公司96年進貨、銷貨明細表（見調查局卷第82至第118頁、第149至191頁，上揭鄭凱方提供之書證簡稱為鄭凱方提供之財報資料）、調查局針對鄭凱方及廣致公司各自提出之損益表、進、銷貨明細表製作之對照表（見調查局卷第
148頁、第222至223頁，並整理成附件）為憑。扣案之本案採購單，固經法務部調查局鑑定，其上「核准」、「審核」、「採購人」欄內之簽名均為變造後再影印而成，且扣案之30筆銷貨單，其「核准」、「業務主管」、「業務」、「經辦」欄內並無任何人員簽名，已如前述。惟檢察官並未舉證該等採購單之變造乃被告知情或授意而為，30筆系爭交易中僅有5筆有此情形，亦非合理，銷貨單之記載不完整亦有諸多原因，未必事涉不法，上揭採購單、銷貨單之存在，至多僅能證明被告經營之二間公司在公司治理上管理文件有所疏漏及改進空間等事實，不足以證明被告有主導、參與上情或交代何人為上揭犯行，是被告對上開採購單何以經他人變造、銷貨單上何以經辦之人並未在欄位上簽名均不知情等語之抗辯，在檢察官直接舉證不足之情況下，自難僅以上述證據，即據以推認被告有虛增產品單價、製作不實會計憑證等犯行。
㈢又針對上開書證，證人鄭凱方於調查局時先陳稱：我於98年
11月23日交給調查局之財報資料，一開始是 郭玉權 給我，後來是林長權給我，另廣致公司自身提出財報資料是經誰修改我不清楚等語（見他字卷第57至第59頁、第61至第63頁），嗣於偵查時證稱：我上開提供給調查局的損益表、進貨明細表是每個月由會計郭玉權交給財務經理林長權審核通過後拿給我看，後來因在96年10月時公司帳面應該有盈餘1,700多萬元，但97年6月被告召開股東會所提之財務報表帳面只有賺200多萬，故我才拿11、12月銷貨明細表確認。另卷附扣案之本案採購單我不記得有看過，此外我也有向林長權催討財務報表，但他沒給我等語（見偵卷第12至第14頁）；復於本院審理時證稱：我於95年年底至96年12月31日任職廣致公司，負責業務是LCD面板的銷售及公司管理，廣致公司的股東有游志煌、高慧如還有 曾啟耀 ，我在廣致公司任職期間，會取得廣致公司帳務資料或報表，因為總經理有這個職責，要看公司營運狀況並跟老闆報告，所以我需要知道公司營運狀況如何並報告虧損或盈利狀況，所以會向財務單位取得資料，至於我取得之資料是資產負債表、損益表還有一些進出貨資料，進出貨資料本身公司助理小姐手上就會有，基本上他們都會留一份給我，所謂進出貨資料就是進銷存貨的資料，資料本身有沒有確定的名稱我現在不是很肯定，我於調查局時提出之96年4月至12月間的進貨明細表以及銷貨明細表，其取得方式基本上我們小姐都會做這些記錄，廣碩公司出貨給我們的部分是由會計郭玉權記錄，會鍵入電腦，廣致公司出貨就由我們這邊的小姐 張晏婷 、 洪雅琪 記錄，他們兩位是前後手，由張晏婷接洪雅琪的工作，因為我們業務這邊出貨會記錄銷貨的數量及金額，這些都有留存在電腦裡面。這些資料全部都是小姐做好記錄，我從他們這邊取得這些資料，但是何人交付給我，就不確定，可能是助理也可能是製表人比如郭玉權或林長權，之前我也有向林長權要過96年11、12月的資產負債表及損益表，但我記得林長權沒有印給我，不過林長權有給我96年11、12月份的進出貨明細表，此外他們給我的時間不定，通常會等結帳完畢後，就是等當月暫結後才會給我等語（見本院卷七第54至第62頁），是依證人鄭凱方上開證述，由其提供給調查局之廣致公司財報資料，並非廣致公司正式文件，僅係廣致公司助理提供，且證人鄭凱方固於調查局或偵查時證稱由其提供之報表是製表人郭玉權或林長權所給，然於本院審理時已改稱可能由助理，或製表人所給，但究是從何人手上所得已然忘記，是其提供之資料來源，依其前後證述已有未明，其自身亦不知所提供之財報資料何以後來經修正，經誰修正？有無正當合理原因？該等文件是否為廣致公司最終之財務或財報資料？均未見檢察官就上開事項舉證說明，本院自無從明確得知此等重要起訴依據文件之正確定位，則上開由證人鄭凱方提供之書證可信度，自已非無疑。
㈣況證人林長權於調查局、偵查時及本院審理時均證稱：我於
95年4月至96年10月在廣碩公司擔任管理部經理，亦有跟廣致公司做聯絡事宜，此外，我會去檢視廣致公司相關水電、租金這方面的雜項支出，另我們有一套會計軟體，該軟體就是前端把交易資料、該有的借方、貸方明細鍵入完後就會跑出資產負債表及損益表，再由我的帳號進入軟體印出相關財務報表，我會稍微看一下，至於進貨明細表及銷貨明細表我不清楚，故如進貨明細表、資產負債表右上角有製表人為我名義者（即調查局卷第167頁廣致公司96年11月27日進貨明細表、他字卷第25頁廣致公司96年11月22日資產負債表），也是同樣情況，我不能確定上揭鄭凱方提供之財報資料是不是我以我的帳號進去列印出這份進貨明細表，進貨銷貨我通常不會涉入，因為與我的職務無關，不過上開系統只要是業務端都可以進的去。另我不會親自交給鄭凱方財報資料，應是公司流程會到他那邊，另鄭凱方提供之報表應屬於暫結報表，即未經過會計師簽證過之報表等語（見調查局卷第15至第16頁、他字卷第71至第73頁、偵卷第38至第41頁、本院卷七第62至第66頁）；證人郭玉權於調查局及本院審理時均證稱：我於96年1月到10月在廣致公司擔任會計，我的主管是林長權，再來就是鄭凱方，我的工作主要是切會計傳票，並沒有碰到錢，我也沒有製作資產負債表、損益表、進貨、銷貨明細表，就前揭調查局卷中有關鄭凱方提供之96年4月3日、96年8月13日、96年10月5日進貨明細表（即調查局卷第149、第163、第165頁），該表格上固製表人有我的名字，但其實在主管他們需要的時候，我從電腦進入會計系統，輸入我個人的帳號及密碼，再列印出來，製表人那裡就會是我的名字，列印當日就會是製表時間所顯示的日期，但不是我製作的，應是經辦人製作的；此外，我任職期間均會跟廣碩公司會計人員一起辦公等語（見他字卷第82至第84頁、本院卷七第66至第70頁）；證人李欣宜於偵查及本院審理時證稱：我是先在廣致公司任職後來去廣碩公司，一開始96年11月間進去就是擔任廣致公司的會計，但是有一段時間算是重疊，我有負責廣碩公司費用請款業務，一直到97年初結束，不過詳細的時間我不記得，重疊時間結束之後我就單純擔任廣碩公司的會計。我們並無用電子簽章。至於我製作之廣致公司的進貨明細表、銷貨明細表、進退貨明細表三報表後，會否再有變動我不知道，但我記得在我製作上開報表後並未修改等語（見偵卷第351至第353頁、本院卷七第107至第110頁）。是依上揭證人等之證述可知，證人鄭凱方提供之廣致公司財報資料縱係由該公司電腦系統之會計軟體所輸出，而只要係該公司之業務端或有相關權限之人如郭玉權、李欣宜等人，均可進入該會計軟體輸出廣致公司之財報資料，再依證人林長權之上揭證述，固鄭凱方提供之相關財報資料上方製表人為其本人，但林長權已不記得是否為其列印，更表示事實上只要是業務端都可以進去廣致公司之會計軟體，而證人郭玉權亦表示只要輸入其帳號、密碼亦可進入該軟體，印出之資料上面就會有該帳號之持有人名義即製表人，從而，鄭凱方所取得之財報資料，固文件上有郭玉權或林長權之名義，但並非代表必為渠等所製作或交付鄭凱方，且印出時間明顯未必等於交易當下，其上交易價格等內容究竟有無經被告核准或以何流程拍板定案，均未見檢察官進一步舉證，是該等資料來源仍屬未明，內容是否正確或足以代表之意義均非清楚，且如前揭證人之證述，廣致、廣碩公司之相關人員均會彼此流通，是上揭鄭凱方提供之財報資料，其內容更因有他人得以自由進入會計軟體，則該等資料究如何製作出，其可信度更殊有疑，再者，證人林長權亦表示上揭鄭凱方所提供之財報資料，均屬暫結報表，即未經過會計師簽證過之報表，證人鄭凱方亦於本院審理時證稱：我拿到之相關財報資料，係屬暫結報表，但我覺得應不會與最後結果差太多，然本案我認為被告涉及之背信等罪嫌，就是依據我前揭提出之損益表等財報資料等語無誤（見本院卷七第105頁背面至第106頁），是證人鄭凱方所提供有關被告涉嫌犯罪之證據僅為前揭之財報資料，並無其他補強事證，而該財報資料既本身來源未明，內容可信度自難認為真，又上揭財報資料既非最後廣致、廣碩公司最終定案之確定報表，僅為暫存報表，自更難認鄭凱方提供之財務資料內之單價必為最後定價，因而遽認被告就定案之產品單價再做調整而涉有背信等罪嫌，更遑論觀諸鄭凱方提供之資料，與廣致公司提供之財報資料相比，格式上除日期有所不同，且右上角有無製表人名義（廣致公司提供之書證均無），均顯與廣致公司提供之財報資料不符外，上揭鄭凱方提供之資料亦有諸多修改、筆跡（如調查局卷第109頁、第116頁、第117頁之損益表），而證人鄭凱方亦證稱上揭財報資料為其提供，但何以會有相關筆跡、修改內容並不知情（見本院卷七第60頁），證人郭玉權固為損益表之製表人，惟亦於本院審理時證稱並非其所為（見本院卷七第69頁），則檢察官欲以此等財報資料比對廣致公司自身提供之財報資料後，進而推論被告虛增營業成本而有涉上開背信等罪嫌，自屬速斷。
㈤另證人曾啟曜於本院審理時證稱：廣碩公司出貨是由被告決
定，以我負責仁寶公司或其他小客戶為例，關於談定價格之後的相關單據書立、修改、雙方簽回確認等事宜，被告有時候會過問，有時候沒有，像看到訂單的時候被告可能會問一下交貨期限，因為跟訂材料、組裝出貨的時間相關，所以這些還會再做確認。總之所有出貨價格要經由被告做最後確認。在我負責的業務單位，書立相關出貨單據也都一定只能按照被告指示做價格方面填寫等語（見本院卷七第110至第
113頁），復參證人鄭凱方亦於本院審理時證稱：廣碩公司之出貨價格與廣致公司之進貨價格是我與廣碩公司總經理涂振興將利潤談好後，再報給被告知情，因此廣碩公司之銷貨價格，不論我或其他人如何談，最終均由被告決定廣碩公司進貨後再組裝完畢銷售出去是否會有利潤等語（見本院卷七第54至第62頁、第103頁背面至106頁背面），證人即會計師趙令海於本院審理時證稱：會計實務經驗上，有暫結報表，但是有無人使用不同的名稱加以稱呼我不確定，暫結報表就是公司需要期中報表或是在期末結帳程序未完成前，需要提供一份參考報表，這時公司會使用暫結報表，因為有些期末調整事項尚未完成等語（見本院卷七第158頁背面），均核與被告辯稱：廣致、廣碩公司均我所設立，我也是實際負責人，廣致公司因為資金不足，一直都是由廣碩公司出貨給廣致公司，故廣致公司並無其他進貨來源，包括廣碩公司賣給廣致公司之單價，還有廣致公司向廣碩公司進貨的進價、廣致公司對客戶的銷價，一切都要經過我同意，易言之，不管是相關業務，或文件往來，甚或進行單價上的報價、討論或決定，最終都是我決定後才能開立發票，因而，我決定的單價一定等同發票上交易價格等語相符。綜上，廣致公司、廣碩公司之進貨價格、銷貨價格，既均須經由兩間公司業務或總經理陳報給實際負責人即被告知情，並由其決定產品最終單價，渠等公司運作模式自以被告意見為最終依歸，則被告是否有就定案後之單價須再另作調整甚而變造交易文件之必要或有此動機，實大有可疑，而公訴人認被告藉由調高附件所示之廣碩公司產品單價，虛增附件所示廣致公司之營業成本，進而有製作不實之廣致公司採購單、廣碩公司銷貨單及會計憑證云云，除上述鄭凱方提供之來源不明、內容亦有疑問之財報資料外，並未提出確實事證或說理證明被告確有故意虛增成本，並親自或命他人藉此製作不實會計憑證等不法手段進而逃漏稅捐，自未能以此說服本院，積極證據之舉證自顯不足，被告上開抗辯尚堪採信，故被告是否確有從事上開虛增產品單價、製作不實採購單、銷貨單之行為，容有合理懷疑之空間，尚未達有罪之確信證明程度，即難逕對被告為不利之認定。又卷附財政部臺灣省北區國稅局（下稱北區國稅局）102年3月18日函覆本院如被告須增營業成本8,220,479元，其逃漏營業事業所得稅2,712,937元等情（見本院卷二第58頁），既檢察官未能舉證證明被告確有虛增成本之情事，自難以上揭假設性之函覆事項為被告不利之認定，附此敘明。
㈥另被告及其辯護人針對廣致、廣碩公司均請會計師查帳，並
有依法提出移轉訂價報告等答辯，亦提出北區國稅局三重稽徵所核發納稅義務人廣碩、廣致公司違章欠稅查復表（見本院卷一被證1、2）、營利事業所得稅移轉訂價查核準則（見本院卷七第79頁）、被告及其辯護人自本件扣案之廣致、廣碩公司證物及自行整理之廣致公司向廣碩公司96年度進貨匯總表即附表1（參考本院卷三、四被證3至被證3-123）、廣致公司支付廣碩公司進貨貨款明細匯總表即附表2（見本院卷三附件1至3、本院卷四被證4至被證4-93）、廣碩公司向廣致公司96年度銷貨匯總表即附表3（見本院卷六第
7頁、被證31至被證31-143）、廣碩公司收取對廣致公司貨款明細匯總表即附表4（見本院卷六第10頁、被證32至被證32-95）、附表5（見本院卷七第212頁，其整理上揭附表
1至3）、廣致公司應付帳款發票與廣碩公司應收帳款發票對照表即附表6（見本院卷七第213頁）、附表7（見本院卷七第216頁，其整理附表2與4之差異）、廣碩收取廣致貨款與銷貨明細匯總表即附表8（見本院卷七第217頁）、附表9（見本院卷七第239頁，其為附表1編號130與附表
3編號136之更正表）、廣致公司財務報表暨會計師96年度查核報告書（見本院卷五被證9）、廣碩、廣致公司與永譽企業管理顧問有限公司（下稱永譽公司）間顧問合約書（見本院卷五被證27、28）、廣碩、廣致公司96年度移轉訂價報告（見本院卷五被證29、30）附卷可參。
㈦針對上開被告及其辯護人提出之書證，證人即會計師趙令海
於本院審理時證稱：廣致公司96年度財務報表暨會計師查核報告書由廣致公司委託製作，至於誰委任我已忘記，另我們收費標準公會都有規定，營業成本我們是從進貨開始查核，我們會查核進貨成本，我們也會查核銷貨數量，因為成本是跟著銷售而來的，成本是根據買進所取得，數量是根據賣出的數量，我們查核是採用抽查的方式，根據查核的方式在我們認為有足夠的證據來支撐審計報告情形下，委託人製作的財務報表是可以允當表達，另進貨成本我們需要進項發票，如果是國內交易是用統一發票，境外發票是用INVOICE，也會查核付款事實，我事後庭呈本院之書面補充證詞（卷頁詳後），其內容主要是我被問到傳票若無簽名是否有效，我回答說在商業會計法傳票無簽名並不影響效力，主要還是根據交易事實認定，傳票無簽名最多只是被主管機關課行政罰鍰，此外我所提出之書面補充證詞最後1頁第5點開頭的廣碩公司應為廣致公司等語（見本院卷七第156頁背面至第159頁、本院卷九第3至第6頁）；證人即會計師 陳慧銘 於本院審理時證稱：我有受廣碩公司委託進行96年度財務報表簽證，但相關工作底稿已經銷毀，不過我們依據之會計憑證，主要在銷貨裡的憑證包括訂單、出貨單、發票、期後收款情形來評估整個交易的真實性。一般我們在審計時，是採用抽查的方式或是透過分析性覆核的方式，如果在會計實務上，出貨單與所謂的收入傳票上均無人記載，在後面有開單據的相關發票，在查核銷貨收入部份，我們一般會去建議公司在執行交易時有無經過適當的覆核與核准，但是與交易是否真實並不必然有關聯性。重點是在有無收到訂單或有無出貨，有無收款等語（見本院卷七第159至第160頁）；證人即永譽公司之職員 周錫洋 於本院審理時證稱：廣碩、廣致公司分別委任我任職之永譽公司製作96年度移轉訂價報告，它是根據所得稅法第43條之1有關營利事業與關係企業從事受控交易有關定價跟利潤是否有符合常規，有無左右課稅所得及應納稅額必須要由營利事業備妥的報告，另上開移轉訂價報告在93年12月28日由財政部訂立一個移轉訂價查核準則，準則上面載明當公司必須提供移轉訂價報告時，公司要備妥但不需隨著申報案件檢送，另96年的案件一定是在97年才申報，國稅局的查核一定是在98年進行，本公司是在98年9月8日與廣致、廣碩公司簽約，在9月30日完成提供給這兩家公司交付給國稅局查核，又本公司在製作移轉訂價報告的基本程序是由公司提供資訊，將受控交易的資料提供我們查核，我們再同步進行整理類似該產業資訊下去做比對，完全遵照移轉訂價準則裡的第6條至第20條，有關常規交易的方法的評定，就目前我們所得到的資訊與查核結果尚無不符，此部分也交由這兩家公司送請北區國稅局查核完畢，一般來說，如果報告有疑慮的話，北區國稅局會要求我們製作補充說明，但至今沒有收到這方面的通知，又稅捐稽徵法的核課期間是5年，移轉訂價報告是申報的附件，它只是整個營利事業所得稅申報裡的一個附件，北區國稅局會針對整年度稅額核定狀況去做處理，北區國稅局應該要有一份核定通知書，代表這個案子才是真正完結。又所謂的受控交易就本案而言就是指廣碩公司及廣致公司之間的進出貨交易，而我們同時受這2家公司委託，因此屬2個案件，所以在製作報告過程原則上是針對2個個案分別處理，但我們公司內部有一個抽核的機制，就進貨及銷貨之間會去做比對，確認資料的正確性，目前依我所知這2家公司所提出的資料並沒有任何不正確或足以讓我們在製作過程中產生疑慮之處等語（見本院卷七第
153至第156頁背面）；證人即時任北區國稅局審查一科科員 嚴秀貞 於本院審理時證稱：該局104年7月1日所發之函文（卷頁詳後），發文時我已調離原單位，但接手之 曹美華 有詢問我，當時我回覆說本案廣碩公司及廣致公司二間公司非屬移轉訂價查核專案，所以僅依他們提供的移轉訂價報告做書面審查，並不會再去從事其他驗證工作，此外，因為此
2家公司於96年度皆屬局列管會計師簽證查核案件，所以才請他們另外提供移轉訂價報告給我們做書面查核，又我做的審查就是按照他們的會計師提供的工作底稿做查核，當時查核的結果以廣致公司來說並沒有任何調整事項，也就是依照會計師提供的查簽報告尚未發現重大異常，我們的營所稅查核仍然是依照會計師提供的工作底稿做查核，廣碩公司部份有調整課稅所得額，但是調整內容並不是依照移轉訂價的查核方式去做調整，不過依法，上開二間公司必須提供給我們移轉訂價報告，按照我們書面審核，該二間公司並無欠稅，此外，即便是非專案查核案件進行移轉訂價報告書面審核，也有可能審核後出現有需要因為移轉訂價事項而作調整的情形，只是本案廣碩公司的調整不屬於這種情形的調整，原則上所謂的移轉訂價是根據有實質存在的交易，進而審查雙方議定之交易價格是否符合常規，所以移轉訂價之查核沒有辦法針對虛偽不實之交易進行查核，虛偽不實交易如果涉及到逃漏所得稅及違反所得稅法之規定，應就其短漏所得依法核處，如有虛列成本情事，應直接剔除補稅，達移罰標準者，應依所得稅法第110條規定移罰，移轉訂價經分析結果若落於四分位區間者，即符合常規，國稅局即不能據以調整，若未落於該區間者，即認定其交易價格未符合常規，應按可比較對象中位數予以調整，惟如雙方皆為中華民國境內之營利事業，依查核準則第35條規定，一方調整，他方亦應一併調整，避免重複課稅，如營利事業有虛偽不實之交易，且以該交易之相關所得列入移轉訂價分析，亦有可能會落於常規，此時並非按移轉訂價規定做調整，而應依前述依所得稅法第
110條規定處理，因為廣致公司96年度關係企業之交易僅有與廣碩公司進行往來，雙方皆為中華民國境內之公司，依前述規定如一方調整，他方亦應一併調整，尚不致於有影響臺灣稅捐的問題等語（見本院卷九第6至第9頁），並有證人周錫洋於104年5月15日庭呈移轉訂價報告準備資料目錄、營利事業應否備妥移轉訂價報告檢視方法（見本院卷七第
164至第166頁）、證人趙令海書面補充證詞（見本院卷七第173至第175頁）、庭後陳報之廣致公司96年度工作底稿（置於卷外），並有北區國稅局101年6月15日函（見本院卷一第77至第78頁）、101年11月15日函（見本院卷二第34至第35頁）、102年3月20日函（見本院卷二第59頁）、10
4年7月1日函暨附件廣致、廣碩公司96年度營利事業所得稅結算申報核定通知書及欠稅查詢情形表（兩家公司皆無欠稅，見本院卷七第178至第182頁）、財團法人中華民國會計師工會全國聯合會（下稱會計師工會聯合會）101年6月29日函（見本院卷一第92至第94頁）、經濟部102年1月30日函（見本院卷二第50頁）、102年5月13日函（見本院卷二第68頁）附卷可徵。
㈧是綜參上揭證言及書證，廣致、廣碩公司確實分別委託會計
師進行查帳並製作財務報表並交付北區國稅局96年度移轉訂價報告供查驗，且商業會計憑證分為原始憑證及記帳憑證，前者是證明會計事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，後者是證明處理會計事項人員之責任，而為記帳所根據之憑證。又原始憑證，其種類規定如下：一、外來憑證：係自其商業本身以外之人所取得者。二、對外憑證：係給與其商業本身以外之人者。三、內部憑證：係由其商業本身自行製存者。此為商業會計法第15條、第16條定有明文。復參前揭證人趙令海等人之證述及上揭北區國稅局、會計師工會聯合會及經濟部函所示，均言明商業會計法之原始憑證係用以證明會計事項之經過，其有3種類型，包括外來憑證、對外憑證及內部憑證，若屬國內交易，多以統一發票為主，倘有境外交易，則以國外發票（INVOICE）為主，且公司境外交易所使用之美金商業發票，北區國稅局並無限定標準格式，但如採購單、銷貨單，甚而是國外發票（INVOICE）能證明會計事項之經過（諸如料號名稱、金額等），縱無賣方回簽確認，仍可作為判斷交易是否屬實之依據，而上開會計師均證稱並未查得上揭二間公司交易有何違誤、交易不實之處，嗣因廣致、廣碩公司為母子公司，渠等銷貨、進貨之訂價，亦因應所得稅法之規定，依法委託企業管理顧問公司製作96年度移轉訂價報告，並將正本存放國稅局查核，而證人嚴秀貞固證稱上揭96年度移轉訂價報告並未經過專案實質審核，然仍屬經書面審核之案件無誤，且依北區國稅局前揭104年
7月1日之函文亦已回覆本院就上揭二公司提供之移轉訂價報告並未發現重大異常，且迄今為止，該二間公司亦查無欠稅資訊，本已難認被告就二間公司之移轉訂價或提供予製作方之二間公司進銷貨憑證資料有何不法舉止，且既合於法令規定，自無損及二間公司之利益，更難認被告對於廣致、廣碩公司進貨、出貨價格之訂定上有何以不正當方法逃漏稅捐之行為，或對於該二間公司具背信或逃漏稅捐之故意；另衡情而論，依上揭證據均在在顯示被告為主導二間公司業務運作之人，廣致、廣碩公司進出貨之價格、數量等公司業務事項，均須經由其最終核可，何以96年度二間公司之交易量達
140筆交易，被告須大費周章偽造他人簽名或變造自己本有權限使員工依其指令製作之交易文件，且僅僅只為其中30筆交易，此大與常情有違，且一方面以廣碩公司多所援助之方式費力堅持廣致公司之經營（見本院卷九第21頁），另一方面卻又刻意損及廣致公司之權益背信於包括自己在內之該公司股東，卻又無法圖得減免二間公司總稅負之好處，此亦係明顯互相矛盾之舉措，而檢察官均無出證之補強以釋此疑，自難認被告是否具填製不實會計憑證等犯意或甚而有此等動機，檢察官徒以附件所示廣碩公司銷貨單30筆資料並無人簽名或廣致公司之本案採購單為影印或轉帳傳票上並無簽名等情，即認鄭凱方所述或提供之財報資料為廣致、廣碩公司真正之財報資料，應有誤解商業會計法令及實務之運作模式。㈨從而，與鄭凱方前揭提供來源不明、內容可疑之財報資料相
比，被告及其辯護人提供之上揭書證，既經會計師等人予以查核，且就移轉訂價部分亦由北區國稅局書面查核，自較為可信，況參被告前揭自行整理之附表1至9書證，經被告自行對帳結果，亦適當解釋廣致、廣碩公司間之交易用之統一發票或美金發票均為140張（略有差異之處見本院卷九第26頁以下被告刑事辯護意旨狀所述），並已指出廣致公司應付帳款、廣碩公司應收帳款之相對應發票出處（被告提供之附表6)，故廣致公司係依廣碩公司出貨所開具之統一發票或美金發票（INVOICE）之金額而匯款予廣碩公司，被告依上開書證及自行整理後提出之解釋，尚非無據，而檢察官對於被告上揭抗辯、質疑並未有提出其他事證予以反駁，自難使本院形成有罪之確信，因此，被告抗辯其並無從事何不法行為等情，尚非虛假，基於「罪證有疑，利歸被告」之證據法則，自難僅以上述鄭凱方提供之來源不明、內容亦有疑問之財報資料或本案採購單等證據，即據以推認被告以虛增附件所示產品單價之方式為背信、填製不實會計憑證及逃漏稅捐等犯行。另因證人嚴秀貞已於本院審理時證稱廣致、廣碩公司已交付移轉訂價報告之正本，被告及檢察官均未爭執，故本院並無再發函請被告或北區國稅局提供上開報告正本，附此敘明。
㈩至公訴人主張會計師趙令海與被告公司間委任關係，且並未
提供收費標準為何，其專業性有待質疑云云，惟被告及證人趙令海均分別提供廣致公司96年度財務報表暨會計師查核報告書、廣致公司96年度工作底稿予本院查閱無誤，自難認趙令海未盡會計師之專業職務查核廣致公司報表，且證人趙令海亦於本院審理時證稱就收費標準因公司資本額不同，收費自有不一等語（見本院卷九第3頁背面），亦非未回應公訴人之疑義，況檢察官亦未舉證會計師趙令海製作之上揭財務報表有何不實或疑問之處，自難僅以其未實際回覆收費標準及金額一事，即認定證人趙令海專業性不足或其證言均不可採。
五、綜上所述，檢察官就被告被訴之犯罪事實，所提出之證據諸如鄭凱方提出之財報資料不論從來源、內容上均有可疑，既有相當之瑕疵，其他扣案之本案採購單等證據亦未能逕推論必與被告有關，故上揭證據均不足為被告有罪之積極證明，本院對本案猶存有合理之懷疑，認公訴人舉證程度尚未達有罪之確信程度，即難逕對被告為不利之認定，揆諸前揭法條及判例意旨，自應為被告無罪判決之諭知。
據上論斷，應依刑事訴訟法第301條第1項前段，判決如主文。
案經檢察官賴秋萍提起公訴，並由檢察官李山明到庭執行職務。
中華民國105年3月2日
刑事第二庭審判長法官吳勇毅
法官邱瓊瑩法官周泰德檢察官如不服本判決，應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官張宇安中華民國105年3月2日