裁判字號：最高行政法院110年上字第420號裁定
裁判日期：民國110年08月19日
裁判案由：營業稅
最高行政法院裁定110年度上字第420號上訴人朋橙生技有限公司代表人 方藝甯 訴訟代理人 林彥百 律師被上訴人財政部高雄國稅局代表人 蔡碧珍 上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國110年4月22日高雄高等行政法院109年度訴字第350號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，
不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第
243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院大法官解釋，則應揭示該解釋之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。
二、上訴人於民國106年1月至107年4月間銷售藥品，未依規定開立統一發票，漏報銷售額計新臺幣（下同）82,237,991元、營業稅額4,111,892元，且於同期間進貨，未依法取得進項憑證，經被上訴人依查得資料，審理違章成立，就短漏報銷售額部分，除核定補徵營業稅4,111,892元，並依加值型及非加值型營業稅法第51條第1項第3款及稅捐稽徵法第44條規定，擇一從重，按所漏稅額3,672,611元裁處0.5倍之罰鍰1,836,305元；另進貨未依規定取得憑證部分，依稅捐稽徵法第44條規定，就未依規定取得進項憑證經查明認定總額64,145,632元（依查得之銷貨金額以西藥批發同業利潤標準毛利率22％核算進貨成本總額）處5％罰鍰，依最高處罰金額1,000,000元計，合併裁處罰鍰2,836,305元。上訴人就罰鍰處分不服，循序提起行政訴訟，請求判決訴願決定及原處分（被上訴人109年3月31日財高國稅法一字第1090104026號復查決定及108年7月16日108年度財高國稅法違字第1Z000000000號裁處書）均撤銷。經原審法院判決駁回。
三、上訴人對原判決上訴，主張：上訴人負責人方藝甯及其配偶 翁瑜宏 所有之玉山商業銀行、元大商業銀行、中國信託商業銀行及陽信商業銀行等4家銀行（下稱玉山銀行等4家銀行）之匯入款項，並非全係銷售藥品之收入，被上訴人將其列為藥品銷售額，已非無疑。上訴人並非西藥批發業，僅係設立服務平台收取服務費，原判決不能以上訴人未提供相關資料佐證服務平台真實性、暨有20坪左右之倉庫存放藥品，即認上訴人有儲放實體貨物以供銷售，非僅單純代收代付，並以此判斷上訴人為西藥批發，而依西藥批發業同業利潤標準毛利率核算進貨成本。被上訴人應就上訴人確實有營業行為，而有漏報銷售額之事實具體舉證，不能僅憑上訴人同意並繳清稅額及內容欠詳的銀行帳戶資料，即為核課營業稅依據。上訴人是否有代收代付服務，縱無簽收紀錄，亦得就收、付雙方之調查認定；且既為代收代付且有運送服務，難謂不得暫儲放物品以待履約。被上訴人雖可以上訴人未盡協力義務，而減輕原本應負擔之證明程度，但其就實體上認定有無處罰之要件事實，仍應負擔證明達到幾近真實的蓋然性程度，被上訴人未為如此之證明程度，仍屬處罰要件「故意過失」之事實不明情形。本件銷售總額核定既有錯誤，進而核定之短報銷售額、漏稅額、進貨成本等數額即屬有誤。尤上訴人隱匿、漏報銷售額、未依法取得進項憑證，是否為真實、是否有故意或相當之過失責任，原判決有判決不適用法規及理由不備之違誤等語。雖以原判決違背法令為由，惟查原判決已論明上訴人負責人方藝甯及其配偶翁瑜宏所有玉山銀行等4家銀行帳戶內之進出款項，業經上訴人提示資料並自承帳戶內之金額包含上訴人之營業收支、農漁民代收代付、翁瑜宏個人銷售漁獲收支及借款等，因上訴人未提示相關銷貨帳證供核，被上訴人遂將玉山銀行等4家銀行帳戶自106年1月至107年6月間之匯入金額合計293,205,930元，扣除上訴人主張之農漁民代收代付、借款等合計165,418,550元，核算上開期間內之銷售總金額127,787,380元，並據以平均換算各期銷售額，上訴人亦於108年1月9日出具說明書，同意以查得之各年度總銷售額平均換算各期銷售額。又因上訴人107年5至6月已申報之銷售額大於當年度依上開方式平均換算之各期銷售額，被上訴人遂核認上訴人於107年5至6月之營業稅申報未有違章情形，僅依法就上訴人106年1月至107年4月之營業稅申報，核定短漏報銷售額82,237,991元，並補徵營業稅4,111,892元。在相關進銷貨資料及憑證付之闕如下，以銀行帳戶實際查得之匯入款項，扣除被上訴人已從寬採認上訴人所指非屬其營業收入之農漁業收入或私人借貸款項及上訴人已申報之銷售額，實已為最直接貼近實際銷售額之推估方式，並無違反經驗法則。又上訴人雖稱除西藥批發外，尚以設立服務平台服務客戶提供仲介與代收代付之服務，並無賺取差價，只是服務費而已等語，但對於代收代付服務之真實性，如藥局間的轉調藥品資料、平台資訊及會員資料、貨運派送及收付款之簽收紀錄等，均無法提供相關資料佐證，且若屬平台轉介僅收取仲介費用，應無儲備存貨之可能，然上訴人自承備有倉庫大約20坪左右，存放藥品及推車，足見上訴人仍有儲放實體貨物以供銷售，並非單純代收代付。參以上訴人於經濟部登記營業項目有西藥批發業，稅籍登記亦為4571-12西藥批發業，營利事業所得稅申報、設立登記及遷移地址時之「營業人訪問卡」紀錄，均表明營業項目為西藥批發，可認定上訴人為西藥批發業無誤，則被上訴人於上訴人未履行協力義務提供相關進貨資料，且被上訴人亦無從於營業場所，實施存貨盤點推算進貨額之情況下，按上訴人登記之西藥批發業（行業代號：4571-12）其同業利潤標準毛利率22％核算其進貨成本，亦難認與法有違。本件因上訴人交易筆數繁多且金額龐大，上訴人未提示帳證且僅申報部分銷售額，無法釐清漏報之金額與期間，被上訴人遂依查核之銷售金流核認銷售總額，並平均分攤於各期銷售額，對上訴人並無不利，且上訴人於被上訴人以107年10月25日財高國稅審三字第1070112855號函查後，即以108年1月4日及同年月9日說明書同意依被上訴人認定漏報之銷售額繳納本稅及罰鍰，並旋於108年2月1日解散，同年4月9日繳清應補徵之營業稅，被上訴人依據上訴人之承諾依法補稅裁罰，實已綜合各種直接、間接證據，本於推理作用，為其認定違章事實之基礎，自非法所不許。又上訴人既有前揭匯入私人帳戶之營業收入存在，卻未依規定辦理申報，致漏未開立發票及漏報銷售額，且未依法取得並保存憑證，是其縱非故意亦有相當之過失責任，被上訴人予以裁罰，自屬有據。另上訴人除漏報營業稅外，於漏報銷售額期間之進貨原料亦未提示帳冊憑證供核，無從以上訴人實際進貨資料認定其未取得進項憑證之金額，被上訴人按上訴人登記之西藥批發業其同業利潤標準毛利率22％核算進貨成本，核定上訴人未依規定取具進項憑證金額，並以該項金額作為裁處行為罰之計算基礎，依稅捐稽徵法第44條規定處5％罰鍰，惟處罰金額最高不得超過1,000,000元，乃裁處罰鍰1,000,000元，亦無違誤等語。經核其上訴理由，無非係重述其在原審提出而為原審所不採之主張，或重申其一己之法律見解，就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，並就原審已論斷者，泛言未論斷或論斷違法，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對原判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。
四、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中華民國110年8月19日
最高行政法院第二庭
審判長法官吳東都
法官胡方新法官王俊雄法官林妙黛法官陳秀媖以上正本證明與原本無異中華民國110年8月19日
書記官陳映羽