臺北高等行政法院98年度訴字第1301號判決

裁判字號：臺北高等行政法院98年訴字第1301號判決

裁判日期：民國98年12月17日

裁判案由：營業稅

臺北高等行政法院判決
98年度訴字第1301號98年12月3日辯論終結原告京華城股份有限公司代表人甲○○（董事長）訴訟代理人 陳丁章 律師複代理人 何家怡 律師被告財政部臺北市國稅局代表人乙○○（局長）住同上訴訟代理人丙○（兼送達代收人
丁○○上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國98年4月28日台財訴字第09800069610號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告於民國（下同）90年11月至91年12月間（處分書誤植為90年11月至12月）進貨，取具虛設行號晴健企業有限公司（下稱晴健公司）開立之統一發票銷售額合計新臺幣（下同）2,927,851元，營業稅額146,393元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，經被告查獲，初查乃核定補徵營業稅額146,39
3元，並按所漏稅額處5倍之罰鍰計罰鍰731,900元（計至百元止）。原告不服，申經復查結果，獲追減罰鍰292,721元，其餘復查駁回。原告猶表不服，提起訴願，經財政部97年11月28日台財訴字第09700517950號訴願決定將原處分（復查決定）撤銷，囑由被告另為處分，嗣經被告重核復查決定，變更罰鍰為439,179元，其餘維持原核定。原告仍表不服，經提起訴願遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、原告訴稱：⑴雙方之爭點，乃原處分認定原告違章乙節（即90年11月至91
年12月間進貨，取具虛設行號晴健公司開立之統一發票銷售額合計2,927,851元，營業稅額146,393元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額），是否無誤；倘客觀上確有其事，則原告是否有故意或過失。
⑵原告為百貨業，營運模式為任何設置專櫃或營業單位於原告
場所之人（如晴健公司等，即櫃商），原告與其彼此間所存在者，為一特殊架構之租賃關係，簡言之，櫃商對原告需支付租金、一定成數之營業收入（抽成）並配合特定整體活動（如促銷）等，而原告則提供適宜之營業場所、整體行銷企畫、管理等事務。至於櫃商櫃位內之人員乃其自行聘任，且櫃位內之財貨事實上亦未因進場而移轉由原告取得所有權而販售；而消費者至原告場所消費，則均由原告開立發票，故原告與櫃商間之「進」、與消費者間之「銷」，乃於同一時刻發生。也就是說當消費者於櫃位確認完成消費同時，原告與櫃商間才有「進」且同時「銷」，而櫃商將貨物交付給消費者則是縮短給付之安排。至於原告自消費者收取款項、開立發票後，自需與櫃商依契約約定之方式、時期、結算方法等計算進項貨款。原處分及訴願決定認定原告「自無可能與其交易」云云，顯違背百貨業之經營常態與模式。
⑶依前開百貨公司經營與交易模式之說明可知，如果消費者在
晴健公司櫃位「買」（原告開發票給消費者，即是原告「銷售」），原告才會同時有向晴健公司「買（進）」。倘被告認為「晴健公司並無相當貨品可供銷售」，則消費者買的是什麼，其認定與生活經驗法則之認識（消費者至百貨公司購物，均由百貨公司開發票）相違背。又晴健公司初始確實由業務代表 盧啟志 出示名片與原告洽商設櫃等事宜，雙方簽定之契約則由晴健公司用印，參諸訴外人盧啟志復為晴健公司負責人 洪文玲 之配偶，且事後又確實有在原告場所營運，並開立發票與原告。以上事實，加諸晴健公司向稅捐機關申請使用發票之程序中必然需要晴健公司負責人洪文玲親自辦理，均足以認定訴外人盧啟志確實有權代理晴健公司。訴願決定以盧啟志非晴健公司員工、盧啟志是聖東尼企業有限公司之實際負責人為由，認為並無具體證據證明原告之交易對象確係晴健公司，不無斟酌餘地。蓋何以「盧啟志非晴健公司員工」、「盧啟志是聖東尼企業有限公司之實際負責人」，就當然表示盧啟志不能代理晴健公司與原告往來交易，若然，則民法關於「代理」之規定何用。此外，晴健公司91年度有無僱用員工乃其內部問題，不知訴願決定何以據此認定「原告自有無可能與其交易」，事實上原告提供有「專櫃人員基本資料表」，故該專櫃人員與晴健公司之關係是委任，或是受雇，受雇有無報稅（薪資），甚至是義務免酬為晴健公司提供服務，都與原告無關。
⑷依臺灣臺北地方法院刑事判決書（原處分卷p.57，該院95年
重訴字第13號判決）所載，晴健公司登記之前後負責人、實際負責人，固然均因以明知為不實事項，填製會計憑證，已分別遭判處有期徒刑在案。但渠等違反商業會計法一事，乃其內部憑證處理問題，原告對該公司本無任何憑證查核權限，自無法知悉其實。同理，被告主張依據晴健公司於89年11月至92年6月間取自其他虛設行號進項異常比例高達92.05%，僅有少部分進銷項屬正常交易、進項來源廠商皆與晴健公司之營業項目（服裝零售）不符、其進項內容與本件交易貨物（服飾）無涉等節，認定晴健公司並無相當貨品可供銷售云云，則亦屬該公司內部問題，僅作為該公司交易相對人，而無任何立場可以干涉、查核該公司帳務之原告，並無任何機會可察覺。
⑸姑且不論被告主張「匯入晴健公司之款項隨即以現金提領及
轉帳匯出」乙節，乃該公司財務調度行為，原告本無從監管其帳戶內之金錢流動。關於被告謂「原告僅提示3筆匯款資料，總計付款1,279,279元，與系爭交易金額不符；又雖提示月結專櫃對帳單供核，惟有關代扣項目並未提示相關憑證勾稽」部分，則非實情。蓋原告本於稅捐協力之立場，於復查階段原已派員攜帶資料前往說明，但被告人員除一再以「別的百貨業都認了」為由，建議原告勿再爭執外，顯未細予斟酌各該相關資料。為此，原告於此再次說明釐清：
①原告於91年1月17日與晴健公司結帳、匯款共436,580元
整，係結算90年11月、12月帳款。11月份原告應收122,08
8元、12月份原告應收98,753元，91年1月則因原告為晴健公司辦理票據貼現有手續費收入5,759元（原告誤載為5,795元）；至於晴健公司對原告則請款11月份45,873元、12月份617,307元（原告誤載為587,911元，漏未加計營業稅）。
②原告於91年2月8日與晴健公司結帳、匯款共509,186元
整，係結算91年1月帳款。1月份原告應收88,860元，91年2月則因原告為晴健公司辦理票據貼現有手續費收入6,
919元；至於晴健公司對原告則請款1月份604,965元。③原告於91年3月15日與晴健公司結帳、匯款共333,564元
整，係結算91年2月帳款。2月份原告應收75,139元，91年3月則因原告為晴健公司辦理票據貼現有手續費收入4,
008元；至於晴健公司對原告則請款2月份（原告誤載為
1月份）412,711元。以上乃為被告所質疑「原告僅提示『3』筆匯款資料，總計付款1,279,279元，與系爭交易金額不符」之始末，於此，原告並就「（原告）雖提示月結專櫃對帳單供核，惟有關代扣項目並未提示相關憑證勾稽」云云之相應說明，如被告願細予核對，當不致生本件誤會。至於91年4月以後，則91年
3月至12月帳款部分，由原告91年3月至12月之專櫃對帳單及發票，連同晴健公司開立之發票，可證91年4月至92年1月原告與晴健公司之結帳結果（各該月結前一月），均是該公司尚須回補款項，原告自無需匯款予該公司。
⑹原告對於晴健公司之經營實況並不知悉，也無任何可能知悉
，原告並無故意、過失。且就行政罰之主觀歸責性以論，原告與晴健公司往來之始即自行審核其設立登記資訊，事後支付款項過程亦均嚴謹且完整，原告並非檢調單位，無法知悉晴健公司之營運方式全貌，自始至終均不知其為虛設行號，倘被告認為原告明知晴健公司為虛設行號（故意），則應由被告舉證。再則，倘被告認為諸如原告查核櫃商進駐程序猶有過失，則被告亦應具體敘明，甚或請鈞院以判決形成注意義務之標準，否則，類如原告地位之百貨或賣廠等「平台」經營者（甚至包括虛擬市場等電子商務市集），日後恐無不因之陷於高度之法律風險。
⑺綜上，原告主張於首揭期間原告確有自晴健公司進貨，本件
並無虛報進項稅額情事，且原告對於晴健公司之經營實況無從知悉，原告主觀上欠缺故意、過失，故被告核定本件應補徵營業稅額146,393元，並按所漏稅額處3倍之罰鍰439,17
9元，於法顯有違誤等語。因而聲明：「訴願決定及原處分（含重核復查決定）不利原告部分均撤銷，訴訟費用由被告負擔」。
三、被告抗辯：⑴核定補徵營業稅部分：
①「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之
貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」、「本法第51條第5款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」為加值型及非加值型營業稅法第19條第1項第1款及同法施行細則第52條第1項所明定。
再者，「....㈠取得虛設行號發票申報扣抵之案件：....
2.有進貨事實者：....⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。....」及「稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7月9日台財稅第000000000號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。」為財政部83年7月9日台財稅第000000000號函及95年5月23日台財稅字第09504535500號令所明釋。
②本件原告於90年11月至91年12月間進貨，取具虛設行號晴
健公司開立之統一發票銷售額合計2,927,851元，營業稅額146,393元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，經被告查獲，核定補徵營業稅額146,393元，並按所漏稅額處5倍之罰鍰計731,900元。原告不服，申經復查結果，改按所漏稅額處3倍罰鍰439,179元，其餘復查駁回。原告猶表不服，提起訴願，經財政部訴願決定將原處分（復查決定）撤銷，由被告另為處分。被告依首揭財政部95年5月23日令釋規定審酌，原告確無向晴健公司進貨，其取得不得扣抵進項憑證申報扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額，原核定補徵營業稅額146,393元並無不合，重核復查決定仍予維持。又本件違章期間正確應為90年11月至91年12月間（13個月），原處分書誤載為自90年11月至12月間（
2個月），依專案申請調檔統一發票查核清單所載，取具進貨發票字軌分別為KD00000000、KD00000000、LC000000
00、LC00000000、LC00000000、MB00000000、MB00000000、NA00000000、NA00000000、NZ00000000、NZ00000000、PY00000000、PY00000000、QX00000000及QX00000000，共計15筆進貨，進貨金額合計為2,927,851元、稅額為146,
393元，合先敘明。③依照臺灣臺北地方法院刑事判決書所載，訴外人 林文魁 、
洪文玲、 李湘永 係晴健公司登記之前後負責人，盧啟志則係晴健公司自設立迄今之實際負責人，渠等以明知為不實事項，填製會計憑證，已分別遭判處有期徒刑在案。又晴健公司於89年11月至92年6月間取自其他虛設行號進項異常比例高達92.05%，僅有少部分進銷項屬正常交易，經函證進項來源廠商，明新印社、總翰電器有限公司、光隆水電材料行及新特印刷股份有限公司等之營業項目（雕塑品零售、家電零售、文具零售等）皆與晴健公司之營業項目（服裝零售）不符；另查晴健公司取自環亞股份有限公司、亞東百貨股份有限公司及原告等所開立之發票內容為設櫃之租金、水電管銷等相關費用，其進項內容與本件交易貨物（服飾）無涉，顯見晴健公司並無相當貨品可供銷售，自難認定系爭交易屬正常交易，是原告自無可能與其交易。
④原告主張晴健公司盧啟志為實際聯絡人，且提示盧啟志名
片以證明與晴健公司確有交易乙節，蓋訴外人盧啟志非晴健公司員工，且按前揭刑事判決書所載，其亦同是聖東尼企業有限公司之實際負責人，是並無具體證據證明原告之交易對象確係晴健公司；又原告所提出進廠裝修及預定租賃合約、專櫃人員基本資料及專櫃照片等資料，僅能認定原告有進貨事實。晴健公司91年度並未僱用員工，有綜合所得稅BAN給付清單可稽，原告自無可能與其交易，另原告僅提示3筆匯款資料，總計付款1,279,279元，與系爭交易金額不符；又雖提示月結專櫃對帳單供核，惟有關代扣項目並未提示相關憑證勾稽；且匯入晴健公司之款項隨即以現金提領及轉帳匯出，有違一般常情，尚無法證明晴健公司確為其實際交易之對象。再者，晴健公司91年11-1
2月期至92年5-6月期之營業稅均未按期繳納。從而，被告依首揭財政部95年5月23日令釋意旨審酌結果，原告確無向晴健公司進貨，且未能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，自無免予補稅處罰之適用，其取得不得扣抵進項憑證申報扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額，原核定補徵營業稅額146,393元，揆諸首揭規定，並無違誤。
⑵罰鍰部分：
①「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所
漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：....五、虛報進項稅額者。」為加值型及非加值型營業稅法第51條第
5款所明定。又「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。法人、....違反行政法上義務者，其代表人....或從業人員之故意、過失，推定為該等組織之故意、過失。」、「不得因不知法規而免除行政處罰責任。....」為行政罰法第7條及第8條前段所明定。
②本件原告於首揭期間進貨，取具虛設行號晴健公司開立之
統一發票15紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額146,393元，違章事證明確已如前述，被告於裁罰處分前及復查決定前均已發函輔導，原告未繳清本稅、未承認違章事實及未承諾繳清罰鍰，被告按所漏稅額146,39
3元處3倍罰鍰439,100元並無違誤。且「按稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間之私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人，是稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，如當事人予以否認，即應就其主張之事實負舉證責任，以貫徹公平合法課稅之目的。」為最高行政法院98年度判字第256號判決可資參考。稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，如當事人予以否認，即應就其主張之事實負舉證責任，及承擔其不利益。本件晴健公司於案關期間，無論從進項分析、給付各類所得分析，或其本身及其上游之營業稅申報繳稅分析，均符合虛設行號之態樣，原告不可能與其交易已如前述，原處分並無理由不備之違法。又原告主張取具虛設行號晴健公司開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額146,393元，從前述進銷貨事實及資金查核，益證原告無向晴健公司進貨，原告自無繳納該項進項稅額，其逃漏營業稅之違章事實已甚為明確，自不符合財政部95年5月23日令釋免予補稅處罰之規定。本件被告初查乃按所漏稅額處5倍之罰鍰731,900元（計至百元止），重核復查決定依財政部修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，改按所漏稅額146,393元處3倍之罰鍰計439,179元，與前開法條及財政部函釋規定，均無違誤。
⑶綜上，被告以原告90年11月至91年12月間進貨，取具虛設行
號晴健公司開立之統一發票銷售額合計2,927,851元，營業稅額146,393元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額，被告核定補徵營業稅額146,393元，並按所漏稅額處3倍之罰鍰計439,179元，於法並無違誤等語，而聲明：「原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔」。
四、得心證之理由：⑴兩造之爭點：
①被告認定原告違章乙節（即90年11月至91年12月間進貨，
取具虛設行號晴健公司開立之統一發票銷售額合計2,927,
851元，營業稅額146,393元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額），原告訴稱確有自晴健公司進貨，本件並無虛報進項稅額情事。
②被告並按所漏稅額處3倍之課以罰鍰，原告則稱即使客觀上確有其事，亦無故意或過失，不應受罰。
⑵本件之法規範依據及兩造舉證責任之分配：
①按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：1.購進之
貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：1.購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」及「本法第51條第5款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」分別為營業稅法第19條第1項第1款、第33條第1款及同法施行細則第52條第1項所明定。
②又按「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人
取得原始憑證，如進貨發票……。前項所稱營業事項包括營利事業之貨物、資產、勞務等交易事項。」為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1項、第2項所規定。又「……對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：⒈無進貨事實者：……。⒉有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰。⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。……。」及「一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7月9日台財稅第000000000號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」亦分別經財政部83年7月9日台財稅第000000000號函及95年5月23日台財稅字第09504535500號令釋在案。上開有關營業人取得虛設行號之發票作為進項憑證申報扣抵處罰原則之函令，係中央財稅主管機關財政部基於職權，依上開規定之立法意旨所作成之解釋，既未於法律規定之外另行創設新的權利義務，增加人民之負擔，亦未牴觸憲法或法律，自應於所解釋法律生效之日起，適用於與此有關之未確定案件。
③另行政訴訟法第136條規定：「除本法有規定者外，民事訴訟法第277條之規定於本節準用之。」其立法理由謂：
「行政訴訟之種類增多，其舉證責任自應視其訴訟種類是否與公益有關而異。按舉證責任，可分主觀舉證責任與客觀舉證責任。前者指當事人一方，為免於敗訴，就有爭執之事實，有向法院提出證據之行為責任；後者指法院於審理最後階段，要件事實存否仍屬不明時，法院假定其事實存在或不存在，所生對當事人不利益之結果責任。本法於撤銷訴訟或其他維護公益之訴訟，明定法院應依職權調查證據，故當事人並無主觀舉證責任。然職權調查證據有其限度，仍不免有要件事實不明之情形，故仍有客觀之舉證責任。至其餘訴訟，當事人仍有提出證據之主觀舉證責任，爰規定除本法有規定者外，民事訴訟法第277條之規定於本節準用之。」從立法理由觀察，其判定行政訴訟是否有舉證責任的問題，端以該訴訟類型是否涉及公益為斷，像撤銷訴訟或其他維護公益的訴訟，因有公益色彩，法律乃明文規定法院負有調查證據的職責，故當事人並無主觀的舉證責任（按其定義係指證據提出責任），應由法院依職權調查可以證明訟爭事實的證據。反之，若不具有公益性質，例如與民事訴訟法相同的確認及給付訴訟，則仍有證據提出責任。
④惟不管是否為有關公益性質的訴訟，亦無論是否採行職權
調查主義，其證據的調查不免時有所盡，要件事實真偽不明的情形仍有可能發生，故需有客觀的舉證責任，為此乃規定本法仍準用民事訴訟法第277條。而民事訴訟法第27
7條前段規定：「當事人主張有利於自己之事實者，就其事實有舉證之責任。」，參酌司法院釋字第537號解釋：
「…因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」因此，就課稅處分之要件事實，其有關課稅公法關係發生者，例如營業稅有關銷售額計算基礎之銷項收入，依上開說明，固應由稅捐稽徵機關負舉證責任；惟進項稅額為計算營業人實際應納或溢付營業稅額應行扣減之項目，則屬於課稅公法關係發生後之消滅事由，若納稅義務人不提示憑證，從證據掌控或利益歸屬之觀點言之，法院即無從依職權調查，自應由主張扣抵之納稅義務人負擔證明責任。
⑶本件違規情事之認定：
①本件原處分書（參原處分卷p.125違章事實欄）誤載違章
期間，致原告誤以進貨僅2筆，蓋本件違章期間正確應為90年11月至91年12月間（13個月），原處分書誤載為自90年11月至12月間（2個月），依專案申請調檔統一發票查核清單（參原處分卷p.237）所載，取具進貨發票字軌分別為KD00000000、KD00000000、LC00000000、LC00000000、LC00000000、MB00000000、MB00000000、NA00000000、NA00000000、NZ00000000、NZ00000000、PY00000000、PY00000000、QX00000000及QX00000000，共計15筆進貨（參原處分卷p.206-210），進貨金額合計為2,927,851元、稅額為146,393元，合先敘明。
②依照臺灣臺北地方法院刑事判決書所載（參原處分卷p.57
-80），林文魁、洪文玲、李湘永係晴健公司登記之前後負責人，盧啟志則係晴健公司自設立迄今之實際負責人，渠等以明知為不實事項，填製會計憑證，已分別遭判處有期徒刑在案。又晴健公司於89年11月至92年6月間取自其他虛設行號進項異常比例高達92.05%（參原處分不可閱卷
p.154），僅有少部分進銷項屬正常交易，經被告查證進項來源廠商（參原處分卷p.252-253及254-255）：明新印社、總翰電器有限公司、光隆水電材料行及新特印刷股份有限公司等之營業項目（雕塑品零售、家電零售、文具零售等）皆與晴健公司之營業項目（服裝零售）不符（參原處分卷p.129-132）；另晴健公司取自環亞股份有限公司、亞東百貨股份有限公司及原告等所開立之發票內容為設櫃之租金、水電管銷等相關費用，其進項內容與本件交易貨物（服飾）無涉，顯見晴健公司並無相當貨品可供銷售，自難認定系爭交易屬正常交易，是原告自無可能與其交易。原告主張晴健公司盧啟志為實際聯絡人且提示盧啟志名片（參原處分卷p.300）以證明與晴健公司確有交易乙節，經查盧啟志非晴健公司員工，且按前揭刑事判決書所載，盧啟志亦同是聖東尼企業有限公司之實際負責人，是並無具體證據證明原告之交易對象確係晴健公司；又原告所檢附進廠裝修及預定租賃合約、專櫃人員基本資料及專櫃照片等資料（參原處分卷p.225-229、223-224、230-231），僅能認定原告有進貨事實。晴健公司91年度並未僱用員工，有綜合所得稅BAN給付清單（參原處分卷p.282）可稽，則原告自無可能與其交易。
③本院經核對上開四之⑶之①之15筆進貨（參原處分卷p.20
6-210，即本院卷p.60之發票15張），並核對原告之說明（原告於91年1月17日與晴健公司結帳、匯款436,580元、於91年2月8日結帳、匯款509,186元整，於91年3月15日結帳、匯款333,564元整，係結算90年11月、12月、91年1月、2月之帳款），在數據上應無疑義（原告自行陳述有誤部分，業經查核載明如本判決二之⑸之①所示），足見原告確實有進貨之事實。但原告堅稱確實向晴健公司進貨，本案癥結問題在於交易對象之認定：
1.晴健公司登記之前後負責人（林文魁、洪文玲、李湘永）等，均經以明知為不實事項，填製會計憑證，分別遭判處有期徒刑在案，該公司顯屬虛設，自堪認定。又晴健公司於89年11月至92年6月間取自其他虛設行號進項異常比例高達92.05%（參原處分不可閱卷p.154），僅有少部分進銷項屬正常交易，經被告查證進項來源廠商（參原處分卷p.252-253及254-255）：其進項內容與本件交易貨物（服飾）無涉，顯見晴健公司並無相當貨品可供銷售，自難認定系爭交易屬正常交易，是原告自無可能與其交易。所以在證據上顯示原告所稱之晴健公司在客觀事實上不可能有任何交易貨物（服飾）交付給原告，即使經由名義上晴健公司設立之專櫃或營業單位交付給原告，該服飾也絕非來自晴健公司。
2.而原告所檢附進廠裝修及預定租賃合約、專櫃人員基本資料及專櫃照片等資料（參原處分卷p.225-229、223-
224、230-231），最多僅能認定原告有進貨事實（向一虛稱晴健公司之商號進貨）。但晴健公司無任何貨源可以交付原告已如上開說明，而且晴健公司91年度並未僱用員工，有綜合所得稅BAN給付清單（參原處分卷p.
282）可稽，沒有任何人可以替晴健公司經手與原告為交易，至於原告主張晴健公司盧啟志為實際聯絡人者，既然晴健公司登記之前後負責人（林文魁、洪文玲、李湘永）等，均經遭判徒刑在案，該公司顯屬虛設無疑，一個虛設的公司即使經過某人之實際代理，其權利義務之歸屬還是虛設行號，原告所為之證明應該是「原告之交易對象確係晴健公司」，然而證據上顯示原告所交易之對象為虛設之空殼公司（晴健公司），原告之舉證僅止於「與虛設空殼之晴健公司交易」，按就進項憑證申報扣抵銷項稅額，應以實質交易對象之憑證為據，而實質上晴健公司為虛設之空殼公司，當期無任何貨源（服飾）可以交付原告，客觀事實上不可能與原告有任何相關於服飾之交易。
3.按取得虛設行號發票申報扣抵之案件，即使有進貨事實，因虛設行號並無銷貨事實，故原告僅為取得虛設行號發票之營業人，原告亦無法舉證由該虛設行號（晴健公司）進貨，原告所為之舉證僅為名稱為晴健公司之商號在原告經營之場所設置專櫃，在外觀上原告認為是經由晴健公司進貨，但晴健公司當期無任何貨源（服飾）可以交付原告（所以原告之實質交易對象並非晴健公司，而是自稱晴健公司之虛設空殼公司），即使原告支付進項稅額予所謂之晴健公司，晴健公司91年11-12月期至92年5-6月期之營業稅均未按期繳納，故原告無法舉證確實由晴健公司進貨，也未能舉證證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，自無免予補稅處罰之適用，其取得不得扣抵進項憑證申報扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額，被告核定補徵營業稅額146,393元，當無違誤。
⑷關於罰鍰部分：
①本件原告於90年11月至91年12月間進貨，未依規定取得交
易對象憑證，卻取得虛設行號晴健公司開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額146,393元之違章事證明確業如前述，被告初查乃按所漏稅額5倍之罰鍰計731,900元（計至百元止）（原處分卷p.124及
p.125），重核復查決定依財政部修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定改按所漏稅額146,393元處3倍之罰鍰計439,179元（參原處分卷p.50），尚無不合。
②原告主張對於晴健公司之經營實況無從知悉，且主觀上欠
缺故意、過失者；經查，原告經營百貨業，任何設置專櫃或營業單位於原告場所之人（如晴健公司等，即櫃商），原告與其間成立特殊之租賃關係，櫃商對原告需支付租金、一定成數之營業收入（抽成）並配合特定整體活動（如促銷）等，而原告則提供適宜之營業場所、整體行銷企畫、管理等事務；原告對櫃商之認知，當然要有相當之徵信裨益管理，該櫃商是否為合理、合法之經營者，是可以透過櫃商以往經營管理之實績作為判別之標準，櫃商之實績當然有相關之財務、稅捐、貨物等報表足以呈現，原告不為任何事前徵信或查核，僅單純要求櫃商簽訂進廠裝修及預定租賃合約，提供專櫃人員基本資料、專櫃照片等資料，自屬疏於查核之過失，原告稱主觀上欠缺故意、過失者，自無足憑。
五、綜上所述，被告所為之處分（重核復查決定），並無不法，訴願決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請不利原告部分撤銷，為無理由，應予駁回。又本案事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法（含證人 詹啟志 、洪文玲傳訊部分）均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第
1項前段，判決如主文。中華民國98年12月17日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法官楊莉莉
法官畢乃俊法官陳心弘上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國98年12月17日
書記官鄭聚恩