裁判字號：最高行政法院88年判字第3042號判決
裁判日期：民國88年07月01日
裁判案由：綜合所得稅
行政法院判決八十八年度判字第三○四二號
原告甲○○
號三被告財政部臺灣省北區國稅局右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十八年一月八日台八八訴字第○一○八二號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告八十二年度綜合所得稅結算申報，被告以其漏報本人及配偶 李晴榆 取自國防部中山科學研究院（以下簡稱中科院）之薪資所得計新台幣（下同）五○三、八二○元，乃核定補徵稅額四○、九六四元。原告不服，就上開薪資所得部分申經復查結果，未准變更，循序提起訴願、再訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂︰查大院八十七年度判字第二○一九號判決理由事項，對原告有利之部分，及行政命令生效日期之規定未參酌七十八年四月二十九日行政院台八十七規字第一○九○四號函釋規定辦理，仍維持原決定，顯有違誤。該判決謂：「況財政部台灣省北區國稅局於八十二年間派員前往中科院調查瞭解結果，其支付中科院非軍職人員之品位加給及技術津貼確係按月給付方式，復經中科院．．．等語。足見中科院給付非軍職人員之品位加給及技術津貼之所得屬經常性補助費」云云；明顯述及稽徵機關承認系爭品位加給及技術津貼為經常性研究補助費，則依所得稅法第四條第八款之規定自屬免稅範圍。且依所得稅法第十四條第一項第三類「薪資所得．．．及依第四條規定免稅之項目不在此限。」之規定，原告無扣繳憑單，當年自不負申報義務。上開判決復謂：「而首揭所得稅法之規定也一直未變，僅補充解釋該稅法之行政院及財政部函釋變更．．．」明確表示大院之評事亦同意財政部六十八台財稅第三八五○一號及行政院八十四台財三七○○七號函確為補充法律規定，則依行政院七十八年四月二十九日行政院台七十八規字第一○九○四號函第二項「至如行政機關本於職權就法規條文未規定事項所作補充規定，應自補充規定下達日生效，亦經本院七十一年三月二十四日台七十一財字第四五四七號函釋有案．．．」之規定，系爭品位加給、技術津貼遲至八十四台財三七○○七號函始補充解釋確立應予繳稅，自不應產生追溯問題，原處分追溯五年課稅，當然違背法令，請判決撤銷原處分及訴願、再訴願決定等語。
被告答辯意旨略謂︰中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應其員工之各項給與，但實際上領受「科技品位加給」或「技術津貼」之非軍職人員，無論配屬之單位或參與不同計畫，悉依該院所訂「科技人員品位支給標準表」、「技術員薪給標準表」之等級，每月按級定額領取「科技品位加給」或「技術津貼」。該院與其聘僱人員之約定事項亦載明所指薪給，除實物代金及眷補費外，包括全部給與，是以該院非軍職人員所領受之「科技品位加給」或「技術津貼」，核屬其因提供勞務所取得之報酬。另被告於八十二年間曾派員前往該院現場瞭解結果，該院支付非軍職人員之「科技品位加給」及「技術津貼」係採按月給付方式，揆諸所得稅法第四條第八款及財政部六十八年十一月三十日台財稅第三八五○一號、八十四年八月十四日台財稅第000000000號函釋暨行政院秘書長八十四年十月十七日台八十四財三七○○七號函釋，原核定以系爭薪資所得（研究補助費或品位加給）五○三、八二○元，併課當年度綜合所得額，核定應補稅額四○、九六四元，要無不合。至原告主張系爭薪資所得並無扣繳憑單自不負申報義務等各節，查財政部六十八年十一月三十日台財稅第三八五○一號函釋，中科院發給研究人員之研究加給依職級按月定額發給者，應屬各該研究人員之薪資所得，給付時應依法辦理扣繳，所得人並應於年度結算申報時合併申報課稅，並自六十九年一月起適用。是「品位加給」屬薪資所得應合併申報課稅已臻明確，原告主張顯係對法令之誤解。且按現行所得稅法對此相關之規定條文，係於五十二年制訂迄今，對系爭「品位加給」及「技術津貼」應依法課徵所得稅之規定並未修正，被告依所得稅法規定補徵八十二年度綜合所得稅，依法並無不合，請予維持等語。
理由按中華民國政府或外國政府，國際機構、教育、文化、科學研究機構、團體，或其他公私組織，為獎勵進修、研究或參加科學或職業訓練而給與之獎學金及研究、考察補助費等所得，免納所得稅。但受領之獎學金或補助費，如係為授與人提供勞務所取得之報酬，不適用之，為行為時所得稅法第四條第八款所規定。又凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得，為薪資所得，該項所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額；前項薪資包括薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利、各種補助費及按月或按年分期給付之退休金或養老金。但為雇主之目的，執行職務而支領之差旅費、日支費及加班費不超過規定標準者，及依同法第四條規定免稅之項目，不在此限，復為同法第十四條第一項第三類所明定。本件原告八十二年度綜合所得稅結算申報，被告以其漏報本人及配偶取自中科院之薪資所得五○
三、八二○元，乃核定補徵稅額四○、九六四元。原告不服，就其本人及配偶取自中科院之薪資所得五○三、八二○元部分，循序提起行政訴訟，主張如事實欄所載。經查本件中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應其員工之各項給與，但實際上領受「品位加給」或「技術津貼」之非軍職人員，無論配屬之單位參與不同計畫，均依該院所訂「科技人員品位加給支給標準表」、「技術員薪給標準表」之等級，每月按級定額領取科技品位加給或技術津貼。且該院與其聘僱人員之約定事項亦載明所指薪給，除實物代金及眷補費外，包括全部給與，其非軍職人員所領受之科技品位加給或技術津貼，核屬因提供勞務所取得之報酬，應無行為時所得稅法第四條第八款免納所得稅規定之適用。況被告於八十二年間派員前往該中科院瞭解結果，其支付非軍職人員之科技品位加給及技術津貼確係按月給付方式，復經中科院八十一年十一月三日（八一）訓誠字第一六八七三號函致被告，說明該院各類薪資扣繳所得稅狀況：「本院於年度開始即訂有各項研究計畫，並按照研究計畫逐月實施。各項研究計畫除一般經費外，為獎勵科技人員竭盡心智參與研發工作，另編列研發人員研究補助費及技術津貼。為便利作業，研發人員研究補助費係採按月發放方式，再經由成本歸戶手續，回歸計畫預算內（研究補助費採個案給付，必將增加人力及作業之負擔，不符經濟效益）」等語。足見中科院給付非軍職員工之品位加給及技術津貼之所得，屬經常性研究補助費給與，依職級按月定額支給，為提供勞務所取得之報酬，依首揭規定，核非免稅之薪資所得，被告依法發單補徵稅款，未逾稅捐稽徵法第二十一條所定核課期間，於法並無不合。次查，所得稅法第四條第八款立法意旨，固在獎勵研究等，但仍須合於該款規定要件者，始能獲免稅獎勵，尚非所有獎學金或補助費均得免稅，財政部（六十八）台財稅第三八五○一號函係謂：「一、凡依職級按月定額發給者，應屬各該研究人員之薪資所得，應於給付時依法辦理扣繳，所得人並應於年度結算申報時合併申報課稅。二、如係按研究計劃個案給付、並非通案按職級按月給付者，則為研究補助費，依法可免納所得稅。三、如屬第一種情形，中科院以往未依法扣繳，所得人以往年度亦未申報納稅者，應即請中科院轉知各所得人自行向稽徵機關補報並補繳應納稅款，可免予處罰，自六十九年一月起，中科院應於給付時依法扣繳，所得人應於每年終後合併申報綜合所得稅。．．．」該函釋明白指出，凡依職級按月定額發給者，應屬研究人員之薪資所得，所得人應申報課稅，並未就系爭依職級按月定額發給之所得為應予免稅之承諾。行政院、財政部就中科院非軍職人員所領品位加給及技術津貼等函釋，均係對該類所得是否合於所得稅法第四條第八款免稅條件為解釋，亦即對條文文義為闡明，性質上為解釋函，應自法規生效之日起有其適用，上開函釋並非就稅法未規定事項另作補充規定，本院八十七年度判字第二○一九號判決亦認上開函釋為「解釋」函，自法規生效日起適用，與行政院七十八年四月二十九日行政院台八十七規字第一○九○四號函亦無牴觸。另納稅義務人如有前開所得稅法第十四條第一項各類之所得，即應依同法第七十一條規定申報納稅，非以扣繳憑單之有無，為課稅依據。綜上所述，原告主張各節均無可採，被告依首揭規定補徵原告漏報稅款，一再訴願決定，遞予維持，俱無違誤。原告起訴意旨，難謂有理，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十八年七月一日
行政法院第三庭
審判長評事 曾隆興
評事 吳明鴻 評事吳錦龍評事 蔡進田 評事 鄭淑貞 右正本證明與原本無異
法院書記官阮桂芬中華民國八十八年七月一日