最高行政法院94年度判字第755號判決

裁判字號：最高行政法院94年判字第755號判決

裁判日期：民國94年05月31日

裁判案由：綜合所得稅

最高行政法院判決
94年度判字第00755號上訴人乙○○
（送達處所臺灣省臺南市○○街○○巷○○
弄○號）被上訴人財政部臺灣省南區國稅局代表人甲○○上列當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國92年11月25日高雄高等行政法院92年度訴字第876號判決，提起上訴，本院判決如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
壹、本件上訴人主張：查上訴人只是第一電機廠股份有限公司（下稱第一公司）之股東，並不參與業務工作，公司之相關業務一向由負責人全權處理。被上訴人以上訴人曾參加股東會議，即認定上訴人知情，顯有斷章取義之嫌，因會議之內容僅告知減資一詞，並未說明其過程，此有會議記錄可查。又法令並未規範公司營運不佳，即必須結束營業清算。況第一公司之增減資之過程，係由第一公司負責人委由會計師處理，此有中國信託銀行之增資認證、臺灣省政府建設廳之減資符合規定函及繳交證券交易稅之繳款書等合法文件可稽，並非如被上訴人所稱減資顯屬虛偽。另參閱原審92年度訴更字第22號、25號、28號等關於中硝纖維公司之案件，其減資之流程與第一公司相似，足證法令函釋確實有誤導之嫌，且財政部也自認為函示原則不一致，易引發租稅規避，造成租稅不公，免列於所得稅法令彙編，因此在「主管機關函釋之法律意見錯誤、混淆或自相矛盾，而無法形成清楚規範體系架構，來指導人民依法行事」之時空背景下，應認為無法期待人民能夠正確適用法律，人民此等錯誤乃屬無從避免者。再者，證券交易稅之繳款書證明，被上訴人於民國（下同）85年即收到，如有錯誤，被上訴人應有義務告知納稅人更正才是，而非事隔多年再舉發納稅人漏稅，應補稅並罰鍰。末查，相同案由經高雄高等行政法院判決罰鍰撤銷：89年度訴字第385號、90年度訴字第1574號、91年度訴字第48號、90年度訴字第1909號、90年度訴字第2095號、90年度訴字第1803號、91年度簡字第41號(最高行政法院92年度裁字第1331號)，以上判決皆敍明減資流程係第一公司所為，上訴人皆未參與決議，實不知情、也無此行為能力(股東會議記錄可查)，無故意過失存在。至於原審90年度訴字第2097號案，攸關上訴人是否知情減資流程，有無過失，爰請求調閱原審法院90年度訴字第2097號案件之錄音帶查明還以真象，並請求廢棄原判決。
貳、被上訴人未提出上訴之答辯狀。
參、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：依財政部86年5月5日臺財稅第000000000號函釋意旨，其將列為行為時公司法第238條規定之資本公積，認股東日後如取得公司利用該項資本公積轉增資配發之記名股票，於取得時免予計入當年度所得課徵綜合所得稅，係受主管機關向來不以「資本公積增資配發新股」之時間點作為認定新所得歸屬年度之影響，惟其並未提及公司以「減資收回股票配發現金」時，股東應否將取得之現金併入綜合所得課稅乙節。至該函釋但書係謂取得公司因增資配發之新股票股東，將新股票再轉讓於第三人時，始發生證券交易之行為，故應按全部轉讓價格作為轉讓年度之證券交易所得而言，但因目前證券交易所得依所得稅法第4條之1規定停徵，故股東無須負擔因轉讓股票所生之所得稅之旨。惟本件係第一公司辦理減資發放股東現金收回股份銷除，並非公司股東將增資配發之股票轉讓第三人，核與上開函釋意旨不同，並無適用之餘地。又依行為時公司法第168條第1項規定，足認公司辦理減資，乃為股份之銷除，並不具備交易之性質，其非股票之轉讓甚明，易言之，公司減資乃係註銷股票，使股份所表彰之股東權絕對消滅，此與股票轉讓第三人時，股票仍屬存續之態樣顯然不同。而財政部69年5月8日臺財稅第33694號函釋意旨，除依財政部87年9月21日臺財稅第000000000號函，認為此函釋與財政部84年3月22日臺財稅第000000000號函核示原則不一致，且易引發租稅規避，造成租稅不公，免列於所得稅法令彙編（87年版）外，此函釋將公司辦理減資以現金收回股票解釋為屬於股票轉讓之性質，依上開說明，係屬違誤，乃屬違法之行政函釋，法院自得拒絕適用。再者，財政部81年5月29日臺財稅第000000000號函釋，除亦經財政部87年9月21日臺財稅第000000000號函，認為此函釋意旨易引發租稅規避，不符公平原則，免列於所得稅法令彙編（87年版）外，其亦屬主管機關不以「資本公積增資配發新股」之時間點作為認定新所得歸屬年度之見解，但書所示則與財政部86年5月5日臺財稅第000000000號函釋但書意旨相同，均是指股東將增資配發股票轉讓第三人之情形，核與本件案情有所不同，應不予適用。況本件被上訴人以第一公司於84年間出售土地，並將出售土地利得轉列為資本公積，於84年7月22日轉增資新臺幣（下同）65,000,000元，再於85年2月15日辦理減資，以現金收回資本公積轉增資配發之增資股票50,000,000元，乃按各股東減資取回之金額，分別歸課上訴人、陳 趙彩蘭 及 趙文慶 等三人之營利所得各500,000元、500,000元及1,000,000元，併課上訴人等85年度綜合所得稅，核定全年所得額2,749,437元，補徵稅額261,174元之本稅部分，經上訴人不服，提起行政救濟後，亦經最高行政法院以91年度判字第1850號判決駁回上訴人之訴確定在案。末查，本件係第一公司辦理減資發放股東現金收回股份銷除，並非公司股東將增資配發之股票轉讓第三人，核與財政部86年5月5日臺財稅第000000000號及財政部81年5月29日臺財稅第0000000號函釋均是指公司股東將增資配發股票轉讓第三人之情形有所不同，是本件並無適用財政部上開函釋之餘地，已如前述，另財政部69年5月8日臺財稅第33694號函釋，有重大明顯違反規範之情形，屬違法之行政函釋，揆諸司法院釋字第525號解釋意旨，上訴人基此之信賴即不值得保護。又證券交易所得免稅之立法目的，乃係政府基於鼓勵證券交易，間接擴大資本市場之目的而給予免稅之優惠。上訴人因第一公司減資而從資本市場抽回之資金，並未由其他代替性資金所取代，如解為得享有免稅之待遇，實有違證券交易所得免稅之規範目的，是上訴人取自第一公司減資之款項，核屬上訴人當年度之營利所得，仍須列報營利所得課徵綜合所得稅，委無疑義。上訴人猶執陳詞主張其取自第一公司減資所收取之款項，非屬應稅之所得，故無故意或過失漏稅情事，被上訴人不應裁罰云云，即無可採。又第一公司依其資產負債表之記載，其82年度及83年度之存貨均未變動，足見於當時第一公司已無營業行為；再依第一公司83年度資產負債表之記載，第一公司所出售之系爭土地係該公司當時唯一之土地，亦是其公司所坐落之土地；故第一公司出售系爭土地後即將公司地址遷移至會計師事務所所在地，嗣於85年2月1日租得位於臺南市○○路○○○號之房屋後，始將公司地址遷至該處，從而，第一公司於出售系爭土地前公司已呈停業，出售後復無擴充營業規模之行為，則其顯無增資之必要，且該公司之增資距離減資之時間約僅半年，足見第一公司本次所為增資、減資行為，即本於節省股東稅捐之思慮下，為使股東取得公司出售土地利得而進行之行為等情，此亦為另案本院92年度判字第985號判決所確定之事實。再者，本件上訴人及其配偶 陳趙彩蘭 與扶養親屬趙文慶等3人，皆係第一公司之股東，對於公司之重大增減資行為及取自該公司之所得，自應有探知原因及知悉相關法令之義務。申言之，依行為時公司法第277條規定，公司非經股東會決議不得變更章程。而第一公司竟在短短半年內增資後又減資，且增資與減資均屬於變更章程之事項，而第一公司於辦理減資時，18位股東全數出席，此有該公司股東臨時會議事錄附於原審卷可憑，足認上訴人對於第一公司增資及減資之情形，自難諉稱並不知情，從而上訴人漏報系爭營利所得，殊難辭過失之責。且有關個人綜合所得稅結算申報相關表格，均有統一格式，以求程序經濟便利，是以所得稅稽徵程序能否順利達成，實有賴於納稅義務人盡其誠實申報義務，而稅捐稽徵機關就申報疑義相關事項，亦均提供協助及說明，然本件系爭所得乃公司盈餘分配性質，自應依法填報營利所得稅額。自難認上訴人已盡所得稅法上充分揭露義務。從而，被上訴人所為裁罰處分，於法並無違誤。綜上所述，被上訴人以上訴人漏報營利所得合計2,000,000元，乃依所得稅法第110條第1項規定按所漏稅額261,174元處以0.5倍之罰鍰計130,500元，核無不合。復查及訴願決定遞予維持，亦無違誤，乃判決駁回上訴人在原審之訴。
肆、本院查：（一）、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第1類：營利所得：公司股東所分配之股利、．．．。」；「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」行為時所得稅法第14條第1項第1類及第110條第1項分別定有明文。又「．．．
公司辦理清算，．．．以土地交易增益轉列資本公積並辦理增資，其無償配發股份金額，非屬股東原出資額，．．，此部分所分派之剩餘財產，應全數作為股東分派年度之投資收益或營利所得申報課徵所得稅。」、「公司辦理減資，以現金收回該公司利用出售土地增益轉列之資本公積辦理增資而無償配發之股票，請參照本部84年3月22日台財稅第000000000號函規定辦理。」分別為財政部84年3月22日台財稅第000000000號、86年9月12日台財稅第000000000號函釋在案，上開財政部函釋性質上係屬行政主管機關就行政法規所為之釋示，核與前揭法律規定之意旨，並無違背。本件上訴人及其配偶陳趙彩蘭與趙文慶（上訴人之扶養親屬）等三人，皆係第一公司之股東，上訴人85年度綜合所得稅結算申報，原申報全年所得總額749,437元，嗣經被上訴人查得第一公司於84年間出售土地，並將出售土地利得轉列為資本公積，於84年7月22日轉增資65,000,000元，再於85年2月15日辦理減資，以現金收回資本公積轉增資配發之增資股票50,000,000元，被上訴人乃按各股東減資取回之金額，分別歸課上訴人、陳趙彩蘭及趙文慶等3人之營利所得各500,000元、500,000元及1,000,000元，併課上訴人等當年度綜合所得稅，核定全年所得額2,749,437元，補徵稅額261,174元（本稅部分上訴人不服，循序提起行政救濟，業經本院判決駁回上訴人之訴確定在案）。嗣被上訴人又依所得稅法第110條第1項規定按所漏稅額261,174元處以上訴人0.5倍之罰鍰計130,500元（計至百元止）。上訴人對罰鍰部分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，乃提起本件行政訴訟。原判決關於上訴人漏報系爭營利所得，上訴人之違規責任要件，以及上訴人在原審之主張如何不足採等事項均已詳為論斷。而上訴人所舉個案及所稱中國信託銀行之增資認證、臺灣省政府建設廳之減資符合規定函及繳交證券交易稅之繳款書等文件，並不足以否定原判決所認定上訴人之違規事實。是原判決認本件原處分認事用法，均無違誤，維持原處分及訴願決定，而駁回上訴人在原審之訴，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形；又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。另上訴人聲請調閱原審法院90年度訴字第2097號事件之錄音帶，該事件業經本院92年度判字第994號判決諭知：「原判決關於撤銷罰鍰（不利於上訴人財政部臺灣省南區國稅局）部分廢棄。右廢棄部分，被上訴人 黃益煌 在第一審之訴駁回。上訴人黃益煌之上訴駁回。第一審及上訴審訴訟費用均由被上訴人黃益煌負擔。」在案，本院認已無調閱之必要。（二）、上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國94年5月31日
第二庭審判長法官葉振權
法官鍾耀光法官黃合文法官劉鑫楨法官梁松雄以上正本證明與原本無異中華民國94年5月31日
書記官陳盛信