臺北高等行政法院95年度訴字第3048號判決

裁判字號：臺北高等行政法院95年訴字第3048號判決

裁判日期：民國96年07月12日

裁判案由：遺產稅

臺北高等行政法院判決
95年度訴字第03048號原告甲○○
乙○○丙○○丁○○戊○○己○○庚○○辛○○○壬○○共同訴訟代理人 楊淑卿 (會計師)被告財政部臺灣省北區國稅局代表人 凌忠嫄 （局長）訴訟代理人癸○○上列當事人間因遺產稅事件，原告不服財政部中華民國95年7月7日台財訴字第09500268370號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文訴願決定及原處分（即復查決定）關於核定遺產現金（捷運土地徵收補償費五千六百十四萬六千八百九十二元），其中逾新臺幣三千零五十一萬元部份，均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由兩造各自負擔。
事實
一、事實概要：緣原告之父 李石虎 於民國（下同）93年7月26日死亡，原告甲○○於94年1月26日辦理遺產稅申報，原告丁○○復於94年8月3日補申報遺產，經被告機關所屬三重稽徵所核定遺產總額新臺幣（下同）68,353,048元，應納稅額15,486,872元。原告不服，就核定遺產－現金（捷運土地徵收補償費計56,146,892元）部分，申請復查，未獲變更，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：⒈訴願決定、原處分（含復查決定）均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：被告機關核定遺產－現金（捷運土地徵收補償費）部份，計56,146,892元，是否適法？㈠原告主張之理由：
⒈按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民死亡時遺
有財產者，應就其在中華民國境內境外全部遺產，依本法規定，課徵遺產稅。」、「遺產稅納稅務人為2人以上時，應由其全體會同申報.…但納稅義務人1人出面申報者，視同全體已申報。」為遺產及贈與稅法第1條第1項及同法施行細則第22條第1項所明定。
⒉本案原告（繼承人之一）於94年1月26日申報被繼承人
李石虎遺產稅，原列報遺產總額12,206,156元；被告初查以繼承人之一丁○○於94年8月3日補申報「捷運土地徵收款」56,146,892元，乃依該申報書核定遺產總額68,353,048元。本案被告認事用法顯屬率斷，謹陳明理由如次：
⑴系爭捷運土地徵收款56,146,892元於90年10月間發放
予被繼承人，被繼承人同年月匯款17,284,000元至加拿大被繼承人本人帳戶，並陸續提領30,510,000現金使用，至其93年7月26日死亡時已花用殆盡，依遺產及贈與法第1條第1項，謹就所遺財產課稅之明文，依法應無將被繼承人花用已不存在之系爭款項列入遺產總額課稅之理。
⑵按「申報」與「核定」是二回事，原處分依繼承人之
一丁○○94年8月3日之錯誤申報，依遺產及贈與稅法施行細則第22條規定及司法院大法官會議釋字第537號解釋核定系爭款項56,146,892元為遺產。惟查：
①遺產及贈與稅法施行細則第22條第1項有關「但納
稅義務人一人出面申報者，視同全體已申報。」規定，謹在規範視為所有納稅義務人已盡申報程序之義務，而免於相關程序上之處罰而已。至於遺產究竟多少、金額有無錯誤，仍應由稽徵機關為「實體上之審查」，非謂繼承人一人金額申報錯誤，其他人即應概括承受此一錯誤，永不得異議。依行政程序法第5條「行政行為之內容應明確」，及行政程序法第36條「行政機關應依職權調查證據」之明文，被告為稽徵機關應負起職權調查義務，以擔保課稅之合法性。基此，本案被告應依職權證明系爭款項符合「死亡時遺有財產」之構成要件。甚者，經過嚴格法定訴訟程序之刑事判決尚且不能拘束行政機關，刑事判決及行政處分應各自認定事實，此改制前行政法院著有46年判字第8號及55年判字第2判例可資參照。本案丁○○錯誤補報遺產56,146,892元，係肇因於其並未知曉被繼承人財產使用及遺留狀況，至有遺產數額之爭，係一時不查所為申報，該申報純屬其個人錯誤意思表示，其事後知悉系爭款項確屬被繼承人在生前已自行處分殆盡，已於95年4月25日本案處於訴願階段時主動具文向被告更正撤回遺產申報，被告非但未加以「實質審查」撤銷原處分，亦未針對此點作出有利答辯，財政部訴願決定，對此一重要主張及證據竟完全未予隻字片語之論述，即遽予駁回，於法未合。
②次查，丁○○為李石虎眾多孫子之一，從未與被繼
承人李石虎共同生活過一天，其並不了解被繼承人生前如何運用系爭款項，本案有關課稅要件事實，並非丁○○所能知悉，更遑論為其支配之範圍，李世彬所為錯誤申報並無司法院大法官會議釋字第537號解釋之適用。
③基上，本案被告既無法依行政程序法第5條及第36
條舉證證明系爭款項確實存在及其所在處所，不能證明符合遺產及贈與稅法第1條第1項「死亡時遺有財產」之構成要件，丁○○復已表明撤回錯誤申報，本案又無司法院大法官會議釋字第537號解釋之適用，被告所為核課，顯然於法不合，求予撤銷。
⒊依改制前行政法院75年判字第681號判決「按具備稅法
所規定之一定要件者，稅捐稽徵機關始對之有課稅處分之機能，主張稅法所規定之法律效果者，應就該規定之要件，負舉證責任。」本案被告對系爭徵收補償款56,146,892元課遺產稅，即應舉出符合「死亡時遺有財產」之證據，才符合構成要件該當性，復依行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」之明文，本案依「法律保留原則」依法課稅之要求暨舉證責任分配原則，被告當然應舉證證明「實體法條之構成要件之事實存在」。被告既不能對支持其處分之規範要件事實負起舉證責任，其補稅及裁罰處分然違法。
⒋依稅捐稽徵法第21條第2項之規定「在核課期間內，經
另發現應徵之稅捐，仍應依法補徵或並予處罰」，則基於衡平原則，對於納稅義人錯誤之申報，亦應允許其更正，才屬合理。復按稅捐稽徵法第28條明定：「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還。」既然適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款可申請退還，對實體金額之錯誤申報，同理應可申請撤回。
⒌系爭款項其中17,284,000元部份已在被繼承人生前匯至
加拿大被繼承人帳戶，且在死亡日前已查無餘額，係被繼承人自行處分，此為被告所查明，依法不應列為遺產。再者，自90年系爭徵收款發放予被繼承人至93年7月26日被繼承人死亡日止，前後達3年之久，理應有生活支出花費，豈有依被繼承人死亡前3年領取之現金數額「原封不動」核定為遺產之理。該核課不但顯違經驗法則，並違反遺產及贈與稅法第1條第1項依「死亡時遺有財產」課徵遺產稅之明文規定。
⒍本案原告甲○○94年1月26日申報被繼承人李石虎遺產
稅時，係申報台北縣蘆洲市○○段47及47-1地號土地之徵收補償費，未填寫金額。業經被告查核後，認定此2筆地號之徵收款非屬「死亡時遺有之財產」，故核定為
0元。至於訴願決定認丁○○之係補申報甲○○未填寫金額之「土地徵收款」，顯係混淆不同地號徵收款，謹先陳明。三、被繼承人李石虎90年10月間領取同地段12及16-1地號土地徵收款56,146,892元，業經李石虎生前精神健全時處分殆盡，殊無因繼承人之一丁○○之申報，即逕依申報數核課之理，說明如次：
⑴90年10月間李石虎精神狀態健全，其領取補償款後，有能力自為管理處分，非繼承人等人所能置喙。
⑵丁○○從未與李石虎同住，此有丁○○94年8月11日
郵局存證信函影本，足資證明。李石虎生前之資金處分，丁○○並不了解，亦非其所得支配之範圍，只因系爭徵收款經李石虎本人本於所有權加以處分後，於截止死亡日已無餘款，丁○○認其繼承權益受影響，始於94年8月3日向被告錯誤申報為遺產。
⒎丁○○於存證信函內曾認系爭款項係遭盜領，並稱將提
出民事及刑事訴訟。若非丁○○確實了解該款項純係李石虎精神健全下所為之自行處分行為，其豈肯善罷干休，未提出民事及刑事訴訟，甚至進一步具文向被告陳明其當時並不知遺產現金數而撤回申報。
⒏被告以「捷運土地徵收款」56,146,892元，係丁○○自
行於94年8月3日申報，故如數核定為遺產。依被告之論見，繼承人「自行」列在申報書內，故如數核定課稅為合法。那麼同為繼承人之一甲○○先前之申報，為何不能算數？又若丁○○補申報者均可如數核定，則因為其申報之「公共設施保留地」扣除額，計有民權段及保新段地號共6筆土地，被告卻只核定5筆？足見，被告係選擇性調查、選擇性核課。系爭徵收款被告只採對當事人不利方式核課，未就當事人有利及不利事項均加以注意，顯未盡實質調查之義務。
⒐丁○○之申報並非被告所稱「盡協力義務」。蓋系爭徵
收款56,146,892元是否符合課稅要件之事實，並非發生在丁○○所得支配之範圍。且盡協力義務者，應就系爭徵收款之提款匯款行為之實質因果關係及有關內容提出證物，作為其申報符合課稅構成要件之依據。依被告答辯所言「主張事實須負舉證責任」，丁○○對其申報符合課稅事實，既未能提示相關證據供核，其申報為遺產之主張，自不能認為真實。基上，丁○○之申報，不符課稅構成要件，無庸置疑。被告將其列為遺產核課，認具備課稅構成要件，卻未依行政程序法第36條、遺產及贈與稅法第29條規定盡職權調查義務，亦未依司法院釋字第537號解釋及改制前行政法院75年判字第681號判決意旨負起舉證責任，其核課顯然違法。
⒑按系爭徵收款之提領，均係李石虎精神狀態健全時所為
之自行處分行為，而非在「重病期間」所為，其資金去路本非原告等人所能知悉，原告亦無法定義務舉證說明。被告率認該當課稅事實構成要件，應負積極舉證責任，被告答辯稱其「業就被繼承人經濟活動提出相當事證」，惟該事證何指？未見被告具體言明亦未提出，自稱已盡舉證責任，實屬空言。
⒒系爭徵收款其中17,284,000元係李石虎精神狀態健全下
於90年10月15日匯至其本人所有加拿大銀行帳戶，並隨即於90年10月18日親往加拿大自行處分運用，並經被告查明加拿大銀行帳戶截至死亡時已無存款，此有被告94年7月6日北區國稅三重一字第0940010661號函說明三足資證明。基此，該17,284,000元顯不該當遺產及贈與稅法第1條第1項「死亡時遺有財產」，依法不應列為遺產核課。被告加以核課，顯非適法。
⒓原告甲○○訴願階段雖曾主張「土地徵收款」應為2,50
0萬元，實乃因行政程序法第136條「行政機關對於行政處分所依據之事實或法律關係，經依職權調查仍不能確定者，為有效達成行政目的，並解決爭執，得與人民和解，…」規定，基於息事寧人，當時願以此金額與被告和解之意，非謂被告之核課為適法。
⒔有關被繼承人生前提領存款之用途，除遺產及贈與稅法
施行細則第13條例外規定重病期間由繼承人負舉證責任，從而免除稽徵機關之舉證責任外，別無免除被告舉證責任之規定。本案繼承人之一丁○○雖因誤解而為申報，但並不能因此免除被告之舉證責任，被告以系爭款項係繼承人之一「自行申報」為由，即據核課，逃避法定舉證責任，所為核課顯非適法。被告既認系爭徵收款56,146,892元符合課稅事實構成要件，應依行政程序法第36條、第43條及遺產及贈與稅法第29條規定依職權調查證據，並依司法院大法官釋字第537號解釋及改制前行政法院75年判字第681判決意旨負起舉證責任。其答辯理由稱其「已就被繼承人經濟活動提出相當事證，難謂未盡舉證責任」足見，被告亦肯認其負有舉證責任，被告空言已舉證，但綜覽全文卻未具體言明並舉出所稱證物，所為核課顯非適法。請求判如訴之聲明，以符法制。
㈡被告主張之理由：
⒈按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民死亡時遺
有財產者，應就其在中華民國境內境外全部遺產，依本法規定，課徵遺產稅。」「遺產稅納稅義務人為2人以上時，應由其全體會同申報……但納稅義務人1人出面申報者，視同全體已申報。」為遺產及贈與稅法第1條第1項及同法施行細則第22條第1項所明定。次按「租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」為司法院大法官議決釋字第537號所解釋。又「當事人主張事實須負舉證責任倘其所提出之證據不足為主張事實之證明自不能認其主張之事實為真實。」行政法院36年度判字第16號著有判例。
⒉原告甲○○於94年1月26日申報被繼承人李石虎遺產稅
，列報臺北縣蘆洲市○○段47及47-1地號土地徵收補償費，惟未填寫金額，被告查獲被繼承人於90年10月11日領取同段12及16-1地號土地徵收補償費56,146,892元（以下簡稱系爭資金）存入其台北國際商業銀行蘆洲分行帳戶後，隨即於90年10月15日匯款至本人加拿大帳戶17,284,000元及蘆洲民族路郵局、台新國際商業銀行蘆洲分行各10,000,000元，90年10月17日匯款至本人臺北縣蘆洲市農會及台新國際商業銀行蘆洲分行帳戶各6,000,000元，合計32,000,000元，其中30,510,000元於1個月內以現金提領殆盡，經函請繼承人說明並提示資金流向，原告丁○○於94年8月3日補申報「捷運土地徵收款」56,146,892元，被告按申報數核定財產種類「其他－現金（捷運土地徵收款）」。
⒊查我國遺產稅採誠實申報制，遺產及贈與稅法第23條規
定，被繼承人死亡遺有財產者，納稅義務人應於被繼承人死亡之日起6個月內辦理遺產稅申報，同法施行細則第22條第1項但書規定，納稅義務人一人出面申報者，視同全體已申報。所稱「視同全體已申報」，非僅程序上申報效力及於全體，實體上，申報遺產內容對各繼承人亦同具效力，繼承人中如有主張申報錯誤者，自應提出相關事證以實其說，否則任意變更申報內容，有違誠實申報制度。次查，司法院大法官議決釋字第537號解釋意旨，闡明租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。從而，稅捐稽徵機關既未直接參與當事人間之私經濟活動，所能掌握之資料自不若當事人，則稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，應認已證明有課稅遺產之存在。本件原告甲○○辦理被繼承人遺產稅申報，於「現金、黃金、珠寶、其他財產或權利」欄列報臺北縣蘆洲市○○段47及47-1地號土地徵收補償費，惟未填寫金額，原查查獲被繼承人90年10月11日領取同段12及16-1地號土地徵收補償費56,146,892元，於90年10月15日匯款至本人加拿大帳戶17,284,000元及蘆洲民族路郵局、台新國際商業銀行蘆洲分行各10,000,000元，90年10月17日匯款至本人臺北縣蘆洲市農會及台新國際商業銀行蘆洲分行帳戶各6,000,000元，合計32,000,000元，並自90年10月18日起至90年11月15日止以每筆低於1,500,000元現金提領殆盡，合計30,510,000元，被繼承人於90年10月18日即已出境，迄至90年11月28日始入境，其不在國內期間竟鉅額提領現金，顯有異常，且以被繼承人當時89歲高齡，豈有於1個月之極短期間內動用鉅額款項之可能，被告並未參與被繼承人之私經濟活動，其現金動產交付流通情形自非被告所能完全掌握，被告業就被繼承人經濟活動提出相當事證，難謂未盡舉證責任。被告所屬三重稽徵所於94年7月6日以北區國稅三重一字第0940010661號函請繼承人提出說明系爭資金究係何人提領及去向為何，嗣原告丁○○君於94年8月3日補申報「捷運土地徵收款」56,146,892元，履行申報協力義務，依遺產及贈與稅法施行細則第22條第1項但書規定，納稅義務人1人出面申報者，視同全體已申報。原告既主張係一時不查所為申報，事後知悉系爭資金確屬被繼承人生前已自行處分殆盡，即應就其主張之事實負舉證責任，供被告調查核定，非可僅憑事後出具之撤回遺產申報申明書遽予認定。原告復又主張應扣除被繼承人領取徵收補償費至死亡日長達
3年之生活支出花費，惟未提示相關證據資料供核，依首揭判例意旨，自不能認其主張之事實為真實。本件原處分請予維持。
⒋綜上論述：復查及訴願決定並無違誤，請准如答辯之聲明判決。
理由
一、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民死亡時遺有財產者，應就其在中華民國境內境外全部遺產，依本法規定，課徵遺產稅。」「遺產稅納稅義務人為2人以上時，應由其全體會同申報……但納稅義務人1人出面申報者，視同全體已申報。」為遺產及贈與稅法第1條第1項及同法施行細則第22條第1項所明定。
二、本件原告之父李石虎於93年7月26日死亡，原告甲○○於94年1月26日辦理遺產稅申報，原告丁○○復於94年8月3日補申報遺產，經被告機關所屬三重稽徵所核定遺產總額68,353,048元，應納稅額15,486,872元。原告不服，就核定遺產－現金（捷運土地徵收補償費計56,146,892元）部分，申請復查，未獲變更，提起訴願遭決定駁回，循序起訴意旨略以：系爭捷運土地徵收款56,146,892元於90年10月間發放予被繼承人，被繼承人同年月匯款17,284,000元至加拿大被繼承人本人帳戶，並陸續提領30,510,000現金使用，至其93年
7月26日死亡時已花用殆盡，依遺產及贈與法第1條第1項，謹就所遺財產課稅之明文，依法應無將被繼承人花用已不存在之系爭款項列入遺產總額課稅之理；又原告丁○○錯誤補申報遺產56,146,892元，係肇因於其並未知曉被繼承人財產使用及遺留狀況，一時不查所為錯誤申報，其事後知悉系爭款項確屬被繼承人在生前已自行處分殆盡，已於95年4月25日本案處於訴願階段時主動具文向被告更正撤回遺產申報，繼承人之一丁○○雖因誤解而為申報，但並不能因此免除被告之舉證責任，被告以系爭款項係繼承人之一「自行申報」為由，即據核課，逃避法定舉證責任，所為核課顯非適法；又被告對系爭徵收補償款56,146,892元課遺產稅，即應舉出符合「死亡時遺有財產」之證據，才符合構成要件該當性，被告既不能對支持其處分之規範要件事實負起舉證責任，其補稅及裁罰處分然違法；再90年系爭徵收款發放予被繼承人至93年7月26日被繼承人死亡日止，前後達3年之久，理應有生活支出花費，豈有依被繼承人死亡前3年領取之現金數額「原封不動」核定為遺產之理，爰請求判決如聲明云云。
三、查原告之父李石虎係民國0年0月00日出生，於93年7月26日死亡，原告甲○○於94年1月26日申報被繼承人李石虎遺產稅，列報臺北縣蘆洲市○○段47及47-1地號土地徵收補償費，惟未填寫金額，被告查獲被繼承人於90年10月11日領取同段12及16-1地號土地徵收補償費56,146,892元存入其台北國際商業銀行蘆洲分行帳戶後，隨即於90年10月15日匯款至李石虎本人加拿大帳戶17,284,000元及蘆洲民族路郵局、台新國際商業銀行蘆洲分行各10,000,000元，90年10月17日匯款至本人臺北縣蘆洲市農會及台新國際商業銀行蘆洲分行帳戶各6,000,000元，合計32,000,000元；並自90年10月
18日起至90年11月15日止，被繼承人不在國內之期間（被繼承人於90年10月18日出境至90年11月28日始入境），以每筆低於1,500,000元現金提領殆盡，合計30,510,000元，經被告函請繼承人說明並提示資金流向，繼承人之一即原告丁○○於94年8月3日補申報「捷運土地徵收款」56,146,892元，被告乃按申報數核定財產種類「其他－現金（捷運土地徵收款）」，原告丁○○並於95年4月25日訴願階段具文向被告撤回遺產之申報各情，為兩造所不爭，並有銀行各類存款交易明細、客戶歷史交易清單、往來歸戶與對帳查詢、客戶存提記錄單、存摺存款明細分類帳、戶籍謄本、各類所得資料清單、郵政存簿儲金提款單、匯款申請書、取款憑條、財產歸屬資料清單、遺產稅申報書、入出境資料、被告機關所屬三重稽徵所94年月6日北區國稅三重一字第0940010661號函、土地徵收補償發放清冊等附原處分卷內及丁○○95年4月25日撤回遺產申報申明書附訴願卷內可稽，堪以認定。
四、復按「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」改制前行政法院36年度判字第16號著有判例。又「…因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。…」司法院釋字第537號解釋在案。
本件被繼承人李石虎領取系爭土地徵收補償費56,146,892元後，存入其台北國際商業銀行蘆洲分行帳戶後，隨即於90年10月15日匯款至本人加拿大帳戶17,284,000元及蘆洲民族路郵局、台新國際商業銀行蘆洲分行各10,000,000元，90年10月17日匯款至本人臺北縣蘆洲市農會及台新國際商業銀行蘆洲分行帳戶各6,000,000元，合計32,000,000元；並自90年10月18日起至90年11月15日止，被繼承人不在國內之期間（被繼承人於90年10月18日出境至90年11月28日始入境），以每筆低於1,500,000元現金分次提領殆盡，合計30,510,000元；查就被繼承人出國期間，竟由他人以每筆低於1,500,000元現金分次提領殆盡，合計30,510,000元部份；本件被繼承人不在國內期間竟由他人鉅額提領現金，且每次提領金額未逾150萬元，致當時未於金融機構留下提領人紀錄（參附本院卷之財政部86年2月25日台財融第00000000號函說明1）；原告主張被繼承人出國期間由他人於1個月內分次提領款項，並非盜領，應有授權，但授權何人，錢用到何處，均不清楚（見本院96年6月28日言詞辯論筆錄）；參諸被繼承人當時已89歲高齡，竟於出國期間由他人於1個月之極短期間內提領鉅額款項，累計逾3千萬元，且係以每筆未逾150萬元之分次提領方式為之，顯與常情有違；似此非常態之變異事實，自應由原告就該部份款項由他人分次提領後，已無須返還被繼承人或其流向負協力舉證之責任；原告徒稱被繼承人死亡時系爭款項已不存在，而未能就上揭事項舉證，亦未能交代該部份款項流程或提供相關資料供調查，是被告機關就被繼承人出國期間由他人於1個月內分次提領之30,510,000元部份，於被繼承人死亡時，將之列入被繼承人之遺產，尚無不合。原告主張該分次提領之30,510,000元部分，被告未盡舉證責任，不應列入遺產云云；尚難採據。
五、次查「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意。」行政程序法第36條定有明文；首揭遺產及贈與稅法施行細則第22條第1項有關「但納稅義務人一人出面申報者，視同全體已申報。」之規定，係在規範繼承人之遺產申報義務，易言之，倘納稅義務人一人出面申報者，視同全體已盡申報程序之義務，而免於相關程序上之處罰；至於遺產究竟多少、金額有無錯誤，仍應由稽徵機關本於職權為「實體上之審查」，尚不得徒執繼承人一人之申報內容，而棄稅捐稽徵機關職權調查義務於不顧，以確保課稅之正確與合法性。本件繼承人之一即原告丁○○於94年8月3日固曾補申報「捷運土地徵收款」56,146,892元，被告乃按其申報數核定財產種類「其他－現金（捷運土地徵收款）」；原告丁○○並於95年4月25日具文向被告撤回遺產之申報，並主張之前申報錯誤；依上說明，繼承人之一縱提出遺產之申報，被告機關仍應就其申報內容是否正確，本諸職權為詳實之調查後認定；尚不得執繼承人之一丁○○曾申報系爭土地徵收補償款56,146,892元乙節，即捨其職權調查義務，而遽予全數核定為現金遺產；本件被繼承人李石虎於90年10月間領取之系爭土地徵收補償費56,146,892元，除上述於其出國期間，竟由他人以每筆低於1,500,000元現金分次提領計30,510,000元部份，應列入遺產外；其餘款項，或係被繼承人生前在國內期間自本人帳戶內提領，或於90年10月15日匯至其本人所有加拿大銀行帳戶，並隨即於90年10月18日親往加拿大，並經被告查明加拿大銀行帳戶截至死亡時已無存款，有被告94年7月6日北區國稅三重一字第0940010661號函附原處分卷足稽。是上揭款項於被繼承人生前已據提領殆盡，於其死亡時，已不在被繼承人名下，又乏確據認係被繼承人生前於「重病期間」之提領，本難苛求原告查報該等被繼承人於健康狀態下得自由處分之金錢之流向，參照遺產及贈與稅法施行細則第13條規定之反面解釋，應由被告負舉證責任，要難以繼承人未能說明該部份款項流程，即將之列入遺產總額；被告機關將該部份款項，列入被繼承人遺產總額，即有未洽。
六、綜上所述，被告機關關於核定遺產現金（捷運土地徵收補償費56,146,892元），其中逾30,510,000元部份，被告機關將之列入遺產總額，尚有違誤；復查及訴願決定遞予維持，亦有未合，原告起訴請求撤銷，為有理由，自應將訴願決定及原處分（即復查決定）關於該部份予以撤銷，以資適法；至被繼承人出國期間，由他人以每筆低於1,500,000元現金分次提領計30,510,000元部份，被告將之列入遺產總額，容無不合；復查及訴願決定，遞予維持，亦無違誤，原告起訴請求撤銷，為無理由，應予駁回。
七、兩造其餘主張陳述，於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴一部為有理由，一部為無理由，爰依行政訴訟法第104條、民事訴訟法第79條、第85條第1項前段，判決如主文。
中華民國96年7月12日
第六庭審判長法官林文舟
法官闕銘富法官許瑞助上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國96年7月12日
書記官吳芳靜