裁判字號：最高行政法院98年判字第1186號判決
裁判日期：民國98年10月08日
裁判案由：進口貨物核定完稅價格
最高行政法院判決
98年度判字第1186號上訴人佳格食品股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人 林發立 律師
許義明 律師被上訴人財政部臺北關稅局代表人乙○上列當事人間進口貨物核定完稅價格事件，上訴人對於中華民國96年10月24日臺北高等行政法院96年度訴字第1163號判決，提起上訴，本院判決如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、上訴人於民國94年11月18日、11月21日委由長豐報關有限公司向被上訴人報運進口丹麥產製特殊營養食品桂格高蛋白素麩醯胺酸配方及桂格高蛋白素法博纖維配方計2批（報單號碼：CG/94/241/03025及CG/94/241/03061號，下稱系爭貨物），原申報價格分別為FOBEUR56.09/CTN及FOBEUR55.56/CTN，經依關稅法第18條規定，准按上訴人申報之事項，先行徵稅放行，事後再加審查。嗣據財政部關稅總局驗估處查核結果，系爭貨物均改按原申報價格加計權利金TWD3.08/KGM核估，被上訴人乃據以增估貨物之完稅價格，並通知上訴人補繳稅費。上訴人不服，循序提起行政訴訟，遭原審判決駁回，遂提起本件上訴。
二、上訴人起訴主張：系爭權利金係由上訴人支付第三人美商桂格 麥片 公司，非由上訴人支付丹麥ARLAFOODS公司（下稱丹麥公司），則上訴人並未支付任何權利金予來貨賣方丹麥公司，且上訴人與丹麥公司間之代工製造關係並無以「上訴人對美商桂格麥片公司支付權利金」作為交易條件，故完稅價格不應加計其支付予美商桂格麥片公司之權利金。又「關稅暨貿易總協定第7條執行協定」（下稱「GATT第7條執行協定」）就交易價格之認定，均係針對買賣雙方而為，並不包含買方為自己利益向第三人支付之權利金。訴願決定及原處分牴觸具有法位階效力之上開協定，亦屬違法。再者，被上訴人引用之關稅法施行細則第12條第2項規定，違反授權明確性原則，且其規範內容已逾越執行法律有關之細節性、技術性事項，並涉及人民自由權利之限制，有違法律保留原則等語，求為判決撤銷訴願決定及原處分（復查決定）。
三、被上訴人則以：由美國桂格麥片公司與上訴人之商標及技術使用授權合約書約款，可知上訴人獲授權依據該合約條款加工、製造、行銷及販售合約產品，而其包商（即上訴人所稱丹麥公司）亦受該合約約束，已說明上訴人與製造商及美商桂格麥片公司三者間存在之授權關係，故上訴人基於美國桂格麥片公司之授權應付之權利金，為系爭貨物買賣契約之交易條件。另由上訴人已依其與美國桂格麥片公司之合約，就有關使用桂格商標之商標權，按季依實際行銷價格與數量，以銷售淨額之百分之三支付權利金予美商桂格麥片公司，足見該權利金與進口合約及進口數量有關。故上訴人因進口系爭貨物支付之權利金應為進口銷售之條件，且為進口系爭貨物實付、應付價格之一部分，自應計入完稅價格內課徵關稅。被上訴人將權利金計入完稅價格課徵關稅，符合關稅法第29條規定等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：由美商桂格麥片公司與上訴人簽訂之授權合約書，足見上訴人係依該契約獲授權得依據該合約之條款加工、製造、行銷及販售合約產品，而其包商即製造商丹麥公司亦應受該合約約束。又本件丹麥公司生產之系爭貨物包裝容器上，業已表明「QUAKER桂格為註冊商標，係由美商桂格麥片公司授權使用」之事實，美商桂格麥片公司就系爭貨物，並非無關之第三者甚明。且觀之上訴人所提其與代工製造商丹麥公司間之「供應及承包製造合約」《3.3產品》《10.1行銷》《12.1賠償》各該條款，參以美商桂格麥片公司與上訴人簽訂之商標及技術使用授權合約書內容，可知上訴人僅於授權地區「臺灣地區」內始有權加工、製造、行銷及銷售合約產品，且其包商（製造商）亦受該合約約束，商標之使用尤無待言。亦即授權地區外之生產製造商丹麥公司本應無權且不得生產該合約產品。
而上訴人確已依其與美商桂格麥片公司之授權合約，就有關使用「合約商標」及「該資料」，按季依實際行銷價格與數量，以銷售淨額之百分之三支付權利金與美商桂格麥片公司，足見該權利金與系爭貨物進口合約及進口數量有關。衡以系爭貨物非但記載係由美商桂格麥片公司授權使用商標，且內容物之配方、所涉技術等均與該公司產品完全相同，足見本件賣方丹麥公司係以上訴人取得「QUAKER桂格商標」於「供應及承包製造合約」之使用權，為其同意代工製造及輸出至臺灣之條件，亦即上訴人基於美商桂格麥片公司之授權而應付之權利金，為上訴人與供應商供應承包製造合約之交易條件故系爭權利金與系爭貨物之合約及進口有關，為上訴人與丹麥公司交易條件之內容，屬系爭貨物進口實付、應付價格之一部分，自應全數計入完稅價格內課徵關稅。是被上訴人依關稅法第29條第1項、第2項及第3項第3款、同法施行細則第12條第2項規定，並參考GATT第7條執行協定，及世界關務組織（WCO）關稅估價技術委員會發行之相關資料，將QUAKER桂格商標授權使用應付之權利金併入系爭貨物售價內課徵關稅，並未擴張關稅法第29條第3項第3款所稱「依交易條件由買方支付之權利金」之文義，亦未違反租稅法定原則及GATT第7條執行協定，不生關稅法施行細則第12條第2項規定是否逾越母法規範限度之問題等語，判決駁回上訴人在原審之訴。
五、本院查：
（一）按「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據。」「前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。」「進口貨物之實付或應付價格，如未計入下列費用者，應將其計入完稅價格：......三、依交易條件由買方支付之權利金及報酬。」關稅法第29條第1項、第2項及第3項第3款分別定有明文。自上述規定可知，進口貨物關稅原則上以「交易價格」為計算之根據，而進口貨物之實付或應付價格之交易價格，如未計入依交易條件由買方支付之權利金，即應計入，據以計算完稅價格。而依上述規定之文義，僅須該權利金係與進口貨物有關，且依買賣雙方之「交易條件」屬由買方支付者即屬之，並無權利金之支付對象須為出賣人之限制。並因上述關稅法規定係按「關稅暨貿易總協定（GATT）第7條執行協定」所訂立，而「關稅暨貿易總協定第7條執行協定」第8條1、（C）即規定，進口貨物之完稅價格係依第1條（即交易價格）核定時，尚須加計依交易條件由買方直接或間接支付與該進口貨物有關之權利金及報酬。且世界關務組織（WCO）關稅估價技術委員會關於第8條1、（C）之諮詢意見，亦無應計入完稅價格之權利金，僅限於應支付予賣方者。況國際貿易實務上，支付權利金之態樣眾多，若此條規範上具有僅限支付予出賣人之意旨，則其將原未計入交易價格之權利金，亦併入核算完稅價格之目的，勢必無法達成。足見，關稅法第29條所規範應計入完稅價格之權利金，並不限於係支付出賣人者。上訴意旨以關稅法第29條第3項第3款所稱「依交易條件由買方支付之權利金」，應限於由買方支付賣方者，並執關稅法及「1994年關稅暨貿易總協定第7條執行協定」，指摘原判決所為包含「對第三人給付」之論斷，有適用法規不當之違法云云，自無可採。
（二）再按：「......若僅屬執行法律之細節性、技術性次要事項，則得由主管機關發布命令為必要之規範，雖因而對人民產生不便或輕微影響，尚非憲法所不許。......」業經司法院釋字第443號解釋理由書闡示在案。而財政部本於關稅法中央主管機關之地位，依關稅法授權，所訂立關稅法施行細則第12條第2項：「本法第29條第3項第3款所稱權利金及報酬，指為取得專利權、商標專用權、著作權及其他以立法保護之智慧財產權所支付與進口貨物有關之價款。但不包括為取得於國內複製進口貨物之權利所支付之費用。」核其性質係就本法已明定之權利金及報酬，為如何執行之細節性規定；至其內容所稱「與進口貨物有關之價款」則係指與進口貨物交易條件有關之權利金及報酬，並未逾越母法規範範圍。揆諸上述司法院解釋理由書，此施行細則規定核與法律保留原則無違，原判決予以援用，於法並無不合。上訴論旨以上述關稅法施行細則規定，違反法律保留原則，指摘原判決違法云云，自無足採。
（三）又查：本件原審係依美國桂格麥片公司與上訴人簽訂之商標及技術使用授權合約書所為：「上訴人及其包商對於該資料以及美商桂格麥片公司指定為機密或業務機密之所有其他資料，均應負保密之義務。」「除在依據本合約之條款加工、製造、行銷及販售合約產品時外，上訴人及其包商均不得擅自使用任何該資料或......。」「上訴人及其包商應採取一切合理及必要之步驟及措施，包括但不限於，簽訂事先經美商桂格麥片公司書面批准之保密約定書，防止有任何第三者，......未經授權，擅自使用或洩漏該資料......。」「本條規定應於本合約終止或取消後仍然有效，並對上訴人及其包商均有約束力，......。」之約定，及本件供應商丹麥公司生產之系爭貨物包裝容器上載明「進口商及委託者：佳格食品股份有限公司，製造商：丹麥ARLAFOODSamba.，QUAKER桂格為註冊商標，係由美商桂格麥片公司授權使用」等語；並參酌上訴人提出其與丹麥公司間之「供應及承包製造合約」所為：「上訴人應對根據規格所做之產品成分、包裝及標示之合法性負責」、「上訴人應取得進口、銷售及行銷的任何及所有特許及許可」、「上訴人向丹麥公司保證，產品可使用『桂格』的品牌合法上市」等約定，暨上訴人確已依其與美商桂格麥片公司之授權合約，就有關使用「合約商標」及「該資料」，按季依實際行銷價格與數量，以銷售淨額之百分之三支付權利金與美商桂格麥片公司之調查證據結果，並斟酌全辯論意旨，而為上訴人基於美商桂格麥片公司之授權應付之權利金，為上訴人與供應商供應製造合約之交易條件之論斷。而依上述原審認定之事實，可知，上訴人係因支付美國桂格麥片公司權利金，始得依其等間訂立之商標及技術使用授權合約書，委託供應商即本件之丹麥公司製造產品容器載有由美商桂格麥片公司授權使用QUAKER桂格商標之系爭貨物，並輸入之。而丹麥公司亦因之始得受上訴人委託製造系爭貨物出售予上訴人；故上訴人支付予美商桂格麥片公司之權利金自屬上訴人委託丹麥公司製造並自國外輸入系爭貨物之交易條件甚明，是原判決所為認定並無違反證據法則、經驗法則及論理法則或有理由不備之情。又本件係因認上訴人支付之權利金亦屬輸入系爭貨物之交易條件，而依上述關稅法規定計入完稅價格中，此與受託製造之丹麥公司是否有使用商標之行為，是否以行銷為目的而使用該商標無關，故上訴人執與本件爭議無涉之商標法規定為爭執，自無足採。另上訴意旨援引之日本關稅協會之案例與本件之事實並不儘相同，故上訴意旨據以指摘，亦無可採。再本件係因依原審上述調查證據結果所認定之事實，而認上訴人係因支付美國桂格麥片公司權利金，始得依其等間訂立之商標及技術使用授權合約書，委託丹麥公司製造產品容器載有由美商桂格麥片公司授權使用QUAKER桂格商標之系爭貨物，並輸入之，而丹麥公司亦因之始得受上訴人委託製造系爭貨物出售予上訴人。進而認原判決所為上訴人支付美商桂格麥片公司之權利金屬上訴人委託丹麥公司製造並自國外輸入系爭貨物之交易條件之認定，並無不合，詳如上述。故原判決引用上訴人與美商桂格麥片公司間商標及技術使用授權合約書之述言條款所為「包商亦受該合約約束」之論斷，即與判決結論無影響。上訴意旨執以指摘原判決有理由不備之違法云云，亦無可採。
（四）綜上所述，上訴人之主張均無可採，原判決將訴願決定及原處分均予維持，而駁回上訴人在原審之訴，核無違誤。上訴論旨，指摘原判決違法，求予廢棄，為無理由，應予駁回。
六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國98年10月8日
最高行政法院第一庭
審判長法官鄭淑貞
法官楊惠欽法官吳東都法官陳金圍法官胡方新以上正本證明與原本無異中華民國98年10月8日
書記官張雅琴