臺中高等行政法院103年度訴字第85號判決

裁判字號：臺中高等行政法院103年訴字第85號判決

裁判日期：民國103年04月30日

裁判案由：土地增值稅

臺中高等行政法院判決
103年度訴字第85號103年4月23日辯論終結原告 李哲雄 訴訟代理人 張益隆 律師複代理人 吳建民 律師被告彰化縣地方稅務局代表人 邱森輝 訴訟代理人 林千惠
黃玉耐 上列當事人間因土地增值稅事件，原告不服彰化縣政府中華民國102年12月19日府法訴字第1020280772號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告原所有坐落彰化縣○○鄉○○段○○○○號土地（下稱系爭土地），權利範圍全部，為特定農業區之農牧用地，宗地面積1406.03平方公尺，原地價為民國77年每平方公尺新臺幣（下同）280元。原告於101年11月23日訂立交換契約書移轉系爭土地予訴外人 李玉美 ，並於同月26日共同向被告申報土地增值稅，經被告以77年7月每平方公尺280元為前次移轉現值計算漲價總數額，核定課徵土地增值稅83萬4,552元。嗣原告與李玉美共同於同年12月7日向被告申請更正系爭土地之土地增值稅，依土地稅法第39條之2第4項規定，以89年1月28日土地稅法修正公布生效當期公告現值為原地價課徵土地增值稅等語，經被告依土地登記簿謄本、航照圖等資料及於101年12月10日現場勘查結果，查得系爭土地於89年1月28日土地稅法修正生效當時，存有1建物，經被告以101年12月12日彰稅土字第1019952869號函請原告於文到15日內補正該建物之農業用地作農業使用許可證明，原告逾期未能提示，被告復函請財政部釋示，經財政部以102年2月6日台財稅字第10200011080號函釋示，被告爰以102年2月20日彰稅土字第1026002365號函（下稱第1次處分）否准所請，原告不服，提起訴願經彰化縣政府以102年6月13日府法訴字第1020119081號訴願決定（下稱第1次訴願決定）撤銷第1次處分，由被告於2個月內另為適法之處分。其後，被告再行查核並再次函請財政部釋示，經財政部賦稅署102年5月28日臺稅財產字第10200590120號函釋示，被告乃維持原處分，原告仍不服，提起訴願遞經駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、原告訴稱略以：㈠本件原告於101年12月7日申請就系爭土地依土地稅法第39條
之2第4項規定，以89年1月土地稅法修正生效當期公告現值課徵土地增值稅，經被告作成否准之第1次處分，原告不服提起訴願，經彰化縣政府作成第1次訴願決定撤銷該處分，並命被告於2個月內查明後，另為適法處分，該訴願決定已就系爭土地上放置農用灌溉設備之建物，以該建物如僅有10至15平方公尺面積，依農業發展條例及非都市土地使用管制規則等相關法規規定，係免申請建築執照及免經申請許可使用；同時指明被告應查證系爭土地上建物之面積，作為事實之認定等語，故依訴願法第95條規定，該確定之訴願決定有拘束各關係機關之效力，被告重新審查再作成處分時，按同法第96條規定，即應依訴願決定意旨為之。詎被告重新作成之原處分，不僅所持法律見解與訴願決定相違悖，甚至就其指明應依職權查證事項，亦故意忽略而不為查證，原處分已違反訴願法第96條、行政程序法第36條之規定，確屬違法。
㈡又原處分作成後，原告依法提起訴願，彰化縣政府駁回訴願
之理由，竟以被告重為處分時已依農業發展條例第8條之1第2項規定，認該建物免申請建築執照，但至少應取得農業設施之容許使用，已放寬審查條件，依職權作有利於原告之事實認定，故並無未依訴願決定意旨辦理之違法等語。惟被告依農業發展條例第8條之1第2項，認系爭土地上之建物「不須申請建築執照但須取得農業設施之容許使用」，對照第1次訴願決定意旨所為「如依訴願人所述系爭土地上有放置農用抽水灌溉設施之用之面積只有10至15平方公尺建物乙事，按上開農業發展條例第8條之1第2項規定及非都市土地使用管制規則第6條附表一有關規定，係屬免申請建築執照及免經申請許可使用之事項。」等語，足見被告在未調查系爭土地之建物面積情形下，逕認該建物面積在250平方公尺以下，得免申請建築執照但須申請容許使用，何曾有放寬審查條件？其違反第1次訴願決定意旨所示「免申請建築執照及免經申請許可使用」，原處分又何來「已依職權作有利於訴願人之事實認定」，故訴願決定顯有誤解。
㈢另被告援引行政院農業委員會95年3月23日農企字第09500105
04號函（下稱農委會95年3月23日函），認為農業設施免申請建築執照者，仍需依法容許使用等語。惟按非都市土地使用管制規則第1條規定：「本規則依區域計畫法第15條第1項規定訂定之。」其性質屬於授權命令；而區域計畫法第15條係規定就非都市土地分區使用，由縣市政府報經上級機關核准後，實施管制、變更，其授權命令之性質為概括授權。非都市土地使用管制規則第6條規定附表一附帶條件雖註明：「本款各目依建築法規規定應申請建築執照者應先向農業機關申請同意使用」，其反面解釋應為若依建築法規，不必申請建築執照者，即不必先向農業機關申請同意使用。故農委會之上開函文性質上屬解釋性行政規則，其內容逾越區域計畫法規定之限度，亦違反其子法即非都市土地使用管制規則之規定，且對人民之權利增加法律所無之限制，依司法院釋字第367號解釋意旨，該函文應屬無效。被告據上開函文，而重為處分，不止所持法律見解違背訴願決定意旨，甚至牴觸區域計畫法及其子法，且對人民之權利增加法律所無之限制，其處分違法，至為灼然。彰化縣政府駁回原告訴願，並未就農委會上開函釋及非都市土地容許使用執行要點第5點之規定，何以能超出技術性、細節性之事項範圍為規定，就免經申請許可使用者，在無任何法律依據授權下，增加須申請許可使用之規定，顯係牴觸母法而對人民之權利增加法律所無之限制，訴願決定亦屬違法。
四、被告答辯略以：㈠按作農業使用之農業用地於土地稅法89年1月6日修正施行後
第一次移轉，申請以該修正施行日當期之公告土地現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅，應以該農業用地於89年1月28日土地稅法修正生效時，「整筆土地」均作「農業使用」為要件，分別為土地稅法第39條之2第4項及財政部93年4月21日台財稅第0000000000號函釋（下稱財政部93年4月21日函）所明定。系爭土地編定為特定農業區之農牧用地，依土地稅法施行細則第57條第1款及農業發展條例第3條第12款規定，屬農業用地範圍，其是否符合「作農業使用」，依89年1月26日修正公布之農業發展條例第3條第12款前段，應符合區域計畫法或都市計畫法土地使用分區管制之相關法令規定，並實際供農作、森林、養殖、畜牧及設置相關之農業設施或農舍等使用而未閒置不用者。然依林務局農林航空測量所88年、89年航照圖顯示，系爭土地於89年1月28日土地稅法公布生效時，除作農業使用外，尚存有1建築物，建有10至15平方公尺建築物，放置農用抽水灌溉設施，此亦為原告所自承。故建築物於89年1月28日土地稅法修正公布時是否符合「作農業使用」，為爭點之所在。
㈡又按行為時即89年1月28日適用之建築法第25條、88年6月29
日修正公布之非都市土地使用管制規則第6條第2項及附表一使用地類別「五、農牧用地」、88年10月5日訂定之非都市土地容許使用執行要點第2點及附件一容許使用項目「五、農業設施」、第4點及第7點規定，是以農牧用地於89年1月28日當時有固定基礎之建築物，縱使作農業設施使用，除應向農業主管機關申請容許外，尚應申請建築執照。惟按農業發展條例於92年增訂第8條之1第2項之規定，92年1月13日修正施行前，已興建面積在250平方公尺以下有固定基礎之農業設施，放寬至得免申請建築執照，然依該條前段及非都市土地使用管制規則附帶條件之規定，仍應先向農業機關申請農業設施之容許使用。
㈢再者，原告主張依92年修正之非都市土地使用管制規則第6條
規定附表一、五、農牧用地㈢農業設施10、灌溉或排水用抽水設施，免經申請許可使用細目部分。按「灌溉或排水用抽水設施」屬免向地政主管機關申請許可使用之項目，惟系爭土地除灌溉或排水用抽水設施外，尚興建有固定基礎之建築物，依92年修正之非都市土地使用管制規則第6條規定附表一、五、農牧用地㈢農業設施，其附帶條件內載明：「本款各目依建築法規規定應申請建築執照者應先向農業機關申請同意使用。」亦即農地上之建物應向農業機關申請同意使用並申請建築執照。又非都市土地容許使用執行要點第5點亦規定，非都市土地使用管制規則附表一規定免經申請許可使用者，係免依該規則申請許可，但目的事業主管機關另有規定者，從其規定。本件系爭土地上之建物應向農業機關申請農業設施之容許使用，已如前述，故原告主張若依建築法規不必申請建築執照者，即不必先向農業機關申請同意使用等語，容有誤解。蓋農委會基於目的事業主管機關立場，並依據農業發展條例第8條之1第3項授權，訂有申請農業用地作農業設施容許使用審查辦法（原名稱：農業用地容許作農業設施使用審查辦法），以供農業用地設置農業設施之用有所依循，因此，農牧用地上申請興建農業設施，應依該審查辦法申請容許使用，此有同會96年12月13日農企字第0960169325號函釋甚明，被告援引農委會95年3月23日函認定農業設施仍應依法申請容許使用，並未有違區域計畫法及非都市土地使用管制規則之規定，原告顯有誤解。
㈣另原告主張被告未依訴願決定意旨重為處分，違反訴願法第
96條及行政程序法第36條規定等語，惟第1次訴願決定意旨係依農業發展條例第8條之1第2項、92年修正及現行非都市土地使用管制規則第6條附表一規定，認定原告所述事項，非無斟酌餘地，而撤銷第1次處分。本件業如前述，系爭土地上非僅作灌溉或排水用抽水設施，其地上興建有固定基礎之建築物，於89年1月28日土地稅法修法時，除應向農業主管機關申請容許外，尚應申請建築執照。況被告已就原告主張放置農用機具及抽水機使用之建物其設施簡陋，面積只有10至15平方公尺，且已拆除無法補辦容許使用，為維護原告權益，2次報請財政部核示，經財政部102年2月6日台財稅字第10200011080號函及同年5月28日臺稅財產字第10200590120號函釋，認應依財政部93年4月21日函釋意旨，視其於89年1月28日土地稅法修正公布生效時是否符合「整筆土地作農業使用」之要件而定，是被告已就本案有利、不利之事項均已注意，且訴願決定亦認定被告已依職權放寬審查條件，系爭土地上之建物至少應取得農業設施之容許使用，已依職權作有利於原告之事實認定，惟原告未能提示該農業設施之容許使用證明，故原告主張行政處分無效部分，應有誤解。
五、本件兩造之爭點為：被告以原告逾期未能提出系爭土地上之建物之農業設施容許使用證明，系爭土地於89年1月28日土地稅法修正公布生效時不符合整筆土地作農業使用之要件，不得依該修正施行日當期之公告土地現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅，是否有理由？
六、按「已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅。」、「作農業使用之農業用地，於本法中華民國89年1月6日修正施行後第一次移轉，或依第1項規定取得不課徵土地增值稅之土地後再移轉，依法應課徵土地增值稅時，以該修正施行日當期之公告土地現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅。」、「本法第39條之2第1項所稱農業用地，其法律依據及範圍如下：一、農業發展條例第3條第l1款所稱之耕地。……」、「本條例用辭定義如下：……十一、耕地：指合於下列規定之土地：㈠依區域計畫法劃定為特定農業區、一般農業區、山坡地保育區、森林區之農牧用地。……十二、農業使用：指農業用地符合區域計畫法或都市計畫法土地使用分區管制之相關法令規定，並實際供農作、森林、養殖、畜牧及設置相關之農業設施或農舍使用而未閒置不用者。」、「農地申請以竹木、稻草、塑膠材料、角鋼或鐵絲網搭建無固定基礎之臨時性與農業生產有關之建築物，可免申請建築執照。」分別為土地稅法第28條前段、第39條之2第4項、同法施行細則第57條第1款、89年1月26日修正公布之農業發展條例第3條第11款及12款及第8條第3項所分別規定。
七、次按「（第1項）經編定為某種使用之土地，應依其容許使用之項目使用。但其他法律有禁止或限制使用之規定者，依其規定。（第2項）各種使用地容許使用之項目如附表一。
（第3項）非都市土地容許使用執行要點，由內政部定之。附表一各種使用地容許使用項目表：（使用地類別）五、農牧用地；（容許使用項目）㈢農業設施（工業區除外）……」、「（第1項）各種使用地容許使用項目之許可使用細目及主管機關（單位）除法令另有規定外，依附件一規定辦理。（第2項）前項附件一所定許可使用細目之適用範圍，由該許可使用細目主管機關（單位）認定。」、「各種使用地之中央主管機關（單位），依附件二規定辦理。附件二非都市土地各種使用地中央主管機關權責劃分表：（使用地類別）農牧用地；（主管機關）行政院農委會」、「使用各種使用地，屬容許使用範圍，且未涉及建築行為或變更地形地貌者，除法令另有規定外，得免辦理容許使用手續。」、「依管制規則規定經主管機關同意得為建築使用之土地，於申請建築執照時，應檢附有關主管機關同意之證明。」各為88年6月29日修正公布之非都市土地使用管制規則第6條、88年10月5日訂定之非都市土地容許使用執行要點第2點、第3點、第4點及第7點所明定。
八、依92年2月7日修正之農業發展條例第8條之1第1至3項規定：「(第1項)農業用地上申請以竹木、稻草、塑膠材料、角鋼、鐵絲網或其他材料搭建無固定基礎之臨時性與農業生產有關之設施，免申請建築執照。直轄市、縣(市)政府得斟酌地方農業經營需要，訂定農業用地上搭建無固定基礎之臨時性與農業生產有關設施之審查規範。(第2項)農業用地上興建有固定基礎之農業設施，應先申請農業設施之容許使用，並依法申請建築執照。但農業設施面積在45平方公尺以下，且屬1層樓之建築者，免申請建築執照。本條例中華民國92年1月13日修正施行前，已興建有固定基礎之農業設施，面積在250平方公尺以下而無安全顧慮者，得免申請建築執照。(第3項)前項農業設施容許使用與興建之種類、興建面積與高度、申請程序及其他應遵行事項之辦法，由中央主管機關會商有關機關定之。」其立法理由為「……88年立法院聯席會議審議後所增列，其規範之重點在規定農民搭建無固定基礎之臨時性而與農業生產有關之設施，可免申請建築執照。目的在促進農業用地上與農業經營不可分離之無固定基礎臨時性設施之合理化，並避免耕地因存在該等被認定為違規之農業設施而致無法移轉登記，故有必要訂定作業要點或審查規範。又因無固定基礎之臨時性而與農業生產有關之設施，各地農業經營情況及需要各不相同，爰配合於第1項後段增列規定。增列第2項，在促進農業用地上與農業經營不可分離之有固定基礎之農業設施設置之合理化，並避免耕地因存在該等被認為違規之農業設施而致無法移轉登記。蓋農業用地上申請興建有固定基礎農業設施，在實務執行上，依土地使用管制規定，屬容許使用之範圍，由農業單位配合核准農民辦理容許使用後，持憑辦理申請建築執照。惟為避免小面積有固定基礎之農業設施，農業生產必要設施，於核准容許使用後，另需逐一申請建築執照之困擾，建築主管機關內政部已明釋其面積在45平方公尺以下，且屬一層樓之建築者，免申請建築執照。」是農業用地上如興建有固定基礎之農業設施，除符合上開規定之農業設施面積在45平方公尺以下，且屬1層樓之建築者，或該條例於92年1月13日修正施行前，已興建有固定基礎之農業設施，面積在250平方公尺以下而無安全顧慮者，得免申請建築執照外，應先申請農業設施之容許使用，並依法申請建築執照。
九、又按「查農業發展條例第8條之1第2項明定：『農業用地上興建有固定基礎之農業設施，應先申請農業設施之容許使用，並依法申請建築執照。但農業設施面積在45平方公尺以下，且屬1層樓之建築者，免申請建築執照。本條例中華民國92年1月13日修正施行前，已興建有固定基礎之農業設施，面積在250平方公尺以下而無安全顧慮者，得免申請建築執照』因此，農業設施如符合該項但書規定要件者，得免申請建築執照外，仍需應依法申請容許使用及建築執照，始符合法制規定。」、「依非都市土地使用管制規則第6條附表一，……雖指『農路』屬免向地政主管機關申請許可使用之項目，惟依『非都市土地容許使用執行要點』第5點規定，本規則附表一規定免經申請許可使用者，係免依本規則申請許可；但目的事業主管機關另有規定者，從其規定。又本會基於目的事業主管機關立場，並依據農業發展條例第8條之1第3項授權，訂有農業用地容許作農業設施使用審查辦法規定，以供農民設置農業設施有所依循。爰此，農牧用地上申請興建農業設施（包括農路），應依本辦法之規定申請容許使用。……」為農委會95年3月23日函及96年12月13日農企字第0960169325號函所明釋，該2函釋意旨即符合農業發展條例第8條之1第2項、上開非都市土地使用管制規則及非都市土地容許使用執行要點等之相關規定，並未於法律或法律授權之命令外，另外創設拘束或限制人民之權利，稅捐稽徵機關辦理相關課徵土地增值稅事件自得援用之。
十、原告主張依非都市土地使用管制規則第6條規定附表一附帶條件雖註明：「本款各目依建築法規規定應申請建築執照者應先向農業機關申請同意使用」，其反面解釋應為若依建築法規，不必申請建築執照者，即不必先向農業機關申請同意使用。故農委會95年3月23日函性質上屬解釋性行政規則，其內容逾越區域計畫法規定之限度，亦違反其子法即非都市土地使用管制規則之規定，且對人民之權利增加法律所無之限制，依司法院釋字第367號解釋意旨，該函文應屬無效乙節。惟依區域計畫法第1條規定之立法目的，係為促進土地及天然資源之保育利用，人口及產業活動之合理分布，以加速並健全經濟發展，改善生活環境，增進公共福利；同法第3條關於區域計畫定義係指基於地理、人口、資源、經濟活動等相互依賴及共同利益關係，而制定之區域發展計畫；另依該法第15條第1項之規定，區域計畫公告實施後，不屬第11條之非都市土地，應由有關直轄市或縣（市）政府，按照非都市土地分區使用計畫，製定非都市土地使用分區圖，並編定各種使用地，報經上級主管機關核備後，實施管制。變更之程序亦同。其管制規則，由中央主管機關定之。即非都市之土地，縣市主管機關應按照非都市土地分區使用計畫，實施分區管制，依區域計畫法第15條第1項規定訂定之非都市土地使用管制規則，則屬經法律授權之行政命令，有其法源依據，又農業用地為維持其農業使用之目的，對於農業設施有其管制規範，須先向主管機關申請容許作農業設施使用，方得為之，如有固定基礎設施，符合建築法所規定之建築物，亦應先向農業機關申請同意使用，再申請建築執照，農委會95年3月23日函並未有逾區域計畫法之相關規定，原告稱依非都市土地使用管制規則第6條規定附表一上開附帶條件，認其反面解釋應為若依建築法規，不必申請建築執照者，即不必先向農業機關申請同意使用，自有誤會，農委會95年3月23日函並未有原告指稱逾越區域計畫法規定之範圍及違反非都市土地使用管制規則規定之情形。
、另按「……土地稅法第39條之2第4項有關『作農業使用之農業用地』之認定，應以該農業用地於89年1月28日土地稅法修正生效時，整筆土地均作農業使用為要件。……」為財政部93年4月21日函所明釋。查地政機關為管理土地及編製地籍之需求，係將土地依其地理、水文及實際使用情形，以每筆地號土地為單位，是適用土地稅法第39條之2第4項之規定，所謂作農業使用之農業用地之定義，應以整筆土地均為農業使用為要件，該函釋意旨合於土地稅法第39條之2第4項規定，並未增加土地稅法所無之限制而有限縮法律適用之情形，本院亦得援用(最高行政法院102年度判字第207號判決意旨可參)。
、經查，本件原告原所有系爭土地，為特定農業區之農牧用地(本院卷144頁土地登記簿謄本)，依88年4月25日航照圖所示，該土地上有建築物(同卷150頁)，又系爭土地於當時建有放置農用灌溉設備之建物，面積約10至15平方公尺，此並為原告所不爭(同卷186頁準備程序筆錄)，是該土地於89年1月28日土地稅法修正生效當時，已存有該建物。又依區域計畫法施行細則第13條規定（86年7月7日修正）：「非都市土地得劃定為左列各種使用區：一、特定農業區：優良農地或曾經投資建設重大農業改良設施，經會同農業主管機關認為必須加以特別保護而劃定者。……」系爭土地為非都市土地特定農業區之農牧用地，該土地上有前開建物，依88年10月5日訂定之非都市土地容許使用執行要點第4點之規定，此有涉及建築行為之情形，應辦理容許使用手續；又該建物顯非以竹木、稻草、塑膠材料、角鋼或鐵絲網搭建無固定基礎之臨時性與農業生產有關建築物之情形，依89年1月26日修正公布之農業發展條例第8條第3項之規定，仍應申請建築執照。另依92年2月7日修正施行之農業發展條例第8條之1第2項前段規定之文義解釋，農業用地上興建有固定基礎之農業設施，應先申請農業設施之容許使用，並依法申請建築執照，但該建物面積約10至15平方公尺，在45平方公尺以下，且屬1層樓之建築，雖得免申請建築執照，然該建物並非屬同條第1項所規定之搭建無固定基礎之臨時性與農業生產有關之設施，而為興建有固定基礎之農業設施，仍應先申請農業設施之容許使用，方得謂該土地係作農業使用。從而，原告於101年11月23日移轉系爭土地予訴外人李玉美，並於同月26日共同向被告申報土地增值稅，經被告函請原告補正該建物之農業用地作農業使用許可證明，原告逾期未能提示，即其並未向主管機關申請農業設施之容許使用，而於系爭土地上興建該建物，尚不得依土地稅法第39條之2第4項規定，以89年1月28日土地稅法修正公布生效當期公告現值為原地價課徵土地增值稅等語，被告乃以77年7月每平方公尺280元為前次移轉現值計算漲價總數額，核定課徵土地增值稅83萬4,552元，洵屬有據。
、原告稱其於101年12月7日申請就系爭土地依土地稅法第39條之2第4項規定，以89年1月土地稅法修正生效當期公告現值課徵土地增值稅，經被告作成否准之第1次處分，原告不服提起訴願，經彰化縣政府作成第1次訴願決定撤銷該處分，並命被告於2個月內查明後，另為適法處分，該訴願決定已就系爭土地上放置農用灌溉設備之建物，以該建物如僅有10至15平方公尺面積，依農業發展條例及非都市土地使用管制規則等相關法規規定，係免申請建築執照及免經申請許可使用；同時指明被告應查證系爭土地上建物之面積，作為事實之認定等語，故依訴願法第95條規定，該確定之訴願決定有拘束各關係機關之效力，被告重新審查再作成處分時，按同法第96條規定，即應依訴願決定意旨為之。詎被告重新作成之原處分，不僅所持法律見解與第1次訴願決定相違，就其指明應依職權查證事項，亦忽略不為查證，原處分有違訴願法第96條及行政程序法第36條之規定等云。然按行政行為是否違法，行政法院原則上有完全審查權。訴願法第96條規定：「原行政處分經撤銷後，原行政處分機關須重為處分者，應依訴願決定意旨為之，並將處理情形以書面告知受理訴願機關。」惟訴願決定撤銷原行政處分之理由不一，有係因據以處分之事實未臻明確，有係因據以處分之法規適用錯誤，參酌司法院釋字第368號解釋意旨，如訴願決定係指摘事件之事實尚欠明瞭，應由原處分機關調查事證另為處分時，該機關即應依決定意旨或本於職權調查事證，倘依重為調查結果認定之事實，認前處分適用法規並無錯誤，得維持已撤銷之前處分見解；若訴願決定係指摘其適用法律之見解有違誤時，自應受該訴願決定之拘束。然基於行政法院之完全審查權，行政法院得就行政行為之是否違法予以審查，苟訴願決定之法律見解與法有違，行政法院不得未加審查，即逕認違背訴願決定意旨所作成之行政處分為違誤(最高行政法院100年度判字第1278號判決意旨參照)，且依行政訴訟法第4條第1項之規定，人民不服行政機關之處分，提起撤銷訴訟，原處分及訴願決定之有無違法均應受行政法院之審查，依此，訴願決定將行政機關之處分撤銷，如其法律見解與法令規定有相違背或疑義之情形，行政機關再函請主管機關釋示後作成處分，行政法院自得對於該處分之合法性予以審查，並非謂訴願決定之法律見解與法有違，行政法院即應受該法律見解之拘束，原告上開主張，並無可採。
、綜上所述，本件原告因移轉系爭土地予訴外人李玉美，經被告以77年7月每平方公尺280元為前次移轉現值計算漲價總數額，核定課徵土地增值稅83萬4,552元，原告與李玉美共同向被告申請更正系爭土地之土地增值稅(依土地稅法第39條之2第4項規定，以89年1月28日土地稅法修正公布生效當期公告現值為原地價課徵土地增值稅)，經被告以原處分否准，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告請求撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。
、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國103年4月30日
臺中高等行政法院第四庭
審判長法官王茂修
法官劉錫賢法官許武峰以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人：
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│所需要件││代理人之情形││├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││之一者，得不│格或為教育部審定合格之大學或獨││委任律師為訴│立學院公法學教授、副教授者。││訟代理人│2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備會計師資格者。│││3.專利行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備專利師資格或依法得為專│││利代理人者。│├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││列情形之一，│二親等內之姻親具備律師資格者。││經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││院認為適當者│。││，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││審訴訟代理人│依法得為專利代理人者。│││4.上訴人為公法人、中央或地方機關│││、公法上之非法人團體時，其所屬│││專任人員辦理法制、法務、訴願業│││務或與訴訟事件相關業務者。│├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。│└──────────────────────────┘中華民國103年5月2日
書記官許騰云