裁判字號：臺北高等行政法院89年訴字第1691號判決
裁判日期：民國91年04月11日
裁判案由：營利事業所得稅
臺北高等行政法院判決八十九年度訴字第一六九一號
原告炘宣企業有限公司代表人甲○○董事長訴訟代理人丙○○被告財政部台灣省北區國稅局代表人 林吉昌 （局長）訴訟代理人乙○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年八月十一日台財訴第0000000000號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實緣原告八十四年度營利事業所得稅結算申報，自行申報全年營業收入為新台幣（下同）八二、○八四、六四六元，全年所得額為一九、三四六元，案經被告查核，以原告未依限提示帳證供核，遂依所得稅法第八十三條第一項規定，按同業利潤標準淨利率百分之七，核定其營業淨利為五、七四五、九二五元，加計非營業收入總額一○六、九八八元，核定全年所得額為五、八五二、九一三元，並補徵營利事業所得稅額一、
四五三、二二八元。原告不服，主張受原代理記帳事務所拖累，未能取得帳證供查核，其營業成本部分大致完成，銷項憑證正積極蒐集中，請准予依蒐集憑證重新查核所得額云云，申請復查結果，為被告以原告逾期仍未提示相關帳證，致無從就其申請復查事項加以審酌為由，乃未准變更。原告不服，提起訴願，並補具憑證，經被告依其提示之有關帳證查核結果，重行核定其全年所得額為一一、五二二、九七八元，惟因高於原核定五、八五二、九一三元，被告基於行政救濟禁止不利益變更原則，遂維持原核定，訴願決定並維持原處分。原告仍未甘服，遂向本院提起行政訴訟。茲摘敘兩造訴辯意旨如次：
甲、原告方面：
一、聲明：求為判決
１、訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
２、訴訟費用由被告負擔。
二、陳述：
１、按「營利事業之帳簿憑證，除為緊急避免不可抗力災害損失或有關機關因公調閱或．．。其經有關機關因公調閱不能如期提示調查者，稽徵機關得依申報數先予核定。但營利事業應於調閱機關發還所調閱之帳簿憑證後一個月內，送請稽徵機關查核。」營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第十一條第四項定有明文。原告八十四年營利事業所得稅結算申報案件，係由合格會計師辦理查核簽證，並依「稅捐機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法」第二十六條規定，會計師應查核之需，將原告該年度帳簿憑證攜離營業處所，依首揭法令，並無不合。且於民國（下同）八十六年八月七日由被告調查核定課稅所得額一九、三四六元（書面審查），其後因該會計師涉及「 李文鑫 」不法集團之犯罪案件，致遭法務部調查局台北縣調查站查扣其所有帳證資料，包括原告八十二年至八十五年之帳冊資料，而被告亦因該會計師之不法行為，將其簽證之案件全數列為異常案件，並再次就已核定及未核定案件進行調查，則被告既知相關帳證業遭司法機關扣押在案，原告自無帳證可供提示，依查核準則第十一條第四項規定，自應依原申報數先予核定，豈有逕依所得稅法第八十三條規定及財政部六十三年六月二十八日台財稅第三四六四七號函釋，按同業利潤標準核定之理。且查核準則第十一條第三項規定，營利事業之帳簿憑證，在辦理結算申報後，未經稽徵機關調查核定前，因有關機關因公調閱以致滅失者，尚有依以前三年度經核定純益率之平均數作為應否調整所得額之依據，依法律舉重明輕之原則，原告八十四年度營利事業所得稅結算申報案件業經核定，豈因有關機關調閱帳證，無從提示，而反以具懲罰性效果之同業利潤標準核定納稅義務人之所得額，其認事用法，顯有重大謬誤。
２、由被告答辯所述，被告亦自認法務部調查局台北縣調查站查扣證物有資料袋乙袋，證明被查扣之部分事實。原告八十二年、八十三年、八十五年度有關帳證，因「李文鑫弊案」同案被扣押，且相關帳證係由被告手中領回，有查獲證物封條為證，原告所爭者，乃該查扣證物，何以有查扣八十四年資料袋而獨缺帳證，究竟調查站自始有無查扣相關帳證，或為發交被告前後過程中遺失，實有查究之必要，基於明確原則及行政法院（現改制最高行政法院，下同）八十七年判字第二三三五號判決意旨，稽徵機關調查課稅事實，應斟酌納稅義務人有利及不利事實，不得僅採不利事實，而捨有利事實不顧，否則即違反實質課稅原則。原告申報八十二年至八十五年營利事業所得稅，皆由同一會計師（ 林婉容 ）簽證，上述年度之帳證存放於簽證會計師事務所，因涉及「李文鑫弊案」遭台北縣調查站搜索全數扣押，其扣押證物之收據簽收人及涉案會計師，於案發後均已潛逃國外，此為被告所明知，被告主張原告應提示被司法機關查扣之證據，不合法理。為求本案訴訟之正確公允，原告請求審判長調閱該案（李文鑫弊案）之扣押證物目錄，藉資釐清帳證滅失之責任歸屬。亦即，被告審查員 謝瑜歆 告知原告之帳冊資料，自八十二年至八十五年均因李文鑫犯罪案件遭台北縣調查站扣押，並將該扣押之帳冊資料移交被告審理，嗣後被告發還上述帳冊資料，獨缺八十四年之帳冊資料未交還原告，而其他年度之帳冊資料均由國稅局發函重行提示帳證查核並核定所得在案，直至訴願決定理由第四項稱被告自台北縣調查站發交查扣證物中，八十四年度僅有資料袋乙袋，所述前後不一，則究係台北縣調查站自始未查扣？或係查扣後遺失未交付被告？或被告本身遺失該帳證資料？何以同案被查扣之其他年度帳證資料齊全，而八十四年度僅有電腦報表？本件帳證如調查確係於查扣中滅失，原告可依營利事業所得稅查核準則第十一條第二項前段規定，主張撤銷原處分。
３、依行政法院八十七年判字第二三三五號判決所載：稽徵機關調查課稅事實，應斟酌納稅義務人有利及不利事實，不得僅採不利事實，而捨有利事實不顧，否則即違實質課稅原則。被告於原查明知原告之帳證資料自八十二年度至八十五年度均遭台北縣調查站查扣，而搜索查扣證物之簽收人及涉案會計師均已下落不明，原告無從舉證本案相關帳證遭司法機關扣押。況以被告可查得資料之營業稅申報書六份，已證實原告於八十四年檢具之進貨及費用原始憑證申報數與營業成本申報數相近，原告於訴願時主動提示統計分析表，證實原告八十四年度並無依同業利潤標準核定五、八五二、九一三元之所得事實。被告可依職權向申報營業稅之稅捐稽徵處調閱進貨及費用之原始憑證扣抵聯，證實原告已取具外來原始憑證。又訴願決定前，原查均未自認有查扣八十四年度資料袋乙袋之事實，徒使原告費盡一切心力，向八十四年往來廠商蒐集原始憑證，被告未綜合客觀證據，審酌前述有利於原告之事證。
４、原告係經營布匹批發買賣業務，適用之行業標準代號為第五一三一—一一號，原申報毛利率為百分之四．二七，費用率為百分之四．三八，被告以原告未提示帳證，改依財政部頒布之同業利潤標準淨利率百分之七核定，因原告自行申報之費用率遠低於財政部頒布之同業利潤標準費用率百分之九，因此被告調整增加原告所得額，應屬營業成本產生。為證明無原查所認定之五、八五二、九一三元所得額，原告特就八十四年營業稅申報書所載得扣抵進項稅額之金額欄，加計八十三年度期末存貨減除八十五年期初存貨（前後相關年度皆經查帳核定）後，與八十四年度結算申報綜合分析，並無重大差異。營業稅法第十九條第一項第二款規定，非供本業及附屬業務使用之貨物或勞務，其進項稅額不得扣抵，足證原告當時確已取得與營業相關之合法憑證。
５、依原告內部交易資料、金融機構對帳單、原出具憑證之營利事業之簽章證明（查核準則第十四條規定）、自留存根聯影本，計七二、二○八、○三○元，餘未取具者，皆屬已歇業或他遷不明之廠商，由於事隔多年，追補憑證不易，原告竭盡所能，依內部資料及上開補具之憑證，整理出與營業成本有關之傳票共六本，並根據傳票過帳得出分錄簿一冊，總分類帳一冊，銷貨簿一冊及進貨簿一冊，再根據帳冊編列相關成本報表供核。另屬無法符合查核準則規定之進項金額計六、三
六八、八六二元，佔營業成本總額百分之八，尚不重大，此部分皆屬已歇業廠商等，非原告能力所及，惟此部分帳證被告可本於職權向有關事業、機關調閱並予究明。
６、有關營業成本中之進貨成本六百餘萬元部分，原告主張應依查核準則第三十八條及所得稅法第二十七條規定，其進貨、進料成本之憑據未保存者，應以當地市場之最低價格認定之，而非全部予以剔除。原告進料成本無法提供帳證憑據之六百餘萬元部分，其實際銷售貨品之營業額為一千二百餘萬元，縱依同業利潤標準核定系爭營利事業所得額，被告應以一千二百餘萬之營業額按同業利潤標準來核定，惟被告係以全年度八千餘萬元之營業額，依同業利潤標準來核定系爭五、八五
二、九一三元所得額（被告答辯及訴願決定均誤載核定課稅所得額為三、四○一、七七○元），顯有違誤。原告對前述被告核定所得額部分不爭執，惟被告所引查核準則第十一條規定，係概括性對外憑證查核之規定，非適用營業銷貨成本之查核項目。
７、有關進貨憑證部分：⑴原告依營業稅法第二十五條規定，於八十四年檢具各項進貨及費用統一發票扣抵
聯向稅捐處申報在案，有營業稅申報書六張及訴願時提示之營業稅申報進項憑證與年度結算申報損費統計分析表，可證當年度已取具憑證，而得據以申報扣抵七
七、八五八、五九六元，該進貨憑證扣抵聯保管於稽徵機關，被告自可依職權調閱核實認定。另原告依財政部財稅資料中心之統一發票查核清單內容，向往來廠商索取當年度進貨統一發票影本計五、一八○、六八三元。又進貨憑證，應適用查核準則第三十八條、所得稅法第二十七條規定及綜合當年度營業稅申報書之內容，方合乎明確原則。被告引用查核準則第十二條規定，將進貨憑證六、三六八、八六二元因僅內部憑證，全數不予認定，其認事用法明顯違誤。
⑵由原告之營業稅申報書可知，原告申報之七百十一份進項憑證均係統一發票，為
公文書，被告卻無視此事實之存在。本案應區分為「應取得未取得」與「應取得而未提示」二種情形，該二種情形於查核準則均有規定。查核準則第六條規範未提示之部分，係依所得稅法第八十三條及其施行細則第八十一條規定，與本件情形不同，有扣繳單位設立（變更）登記申請書影本供參。況營業稅申報書檢具之進項憑證，必須合乎營業稅法第十九條及第三十三條規定，須為合法憑證，不是成本即是費用，且須係合法憑證，始能申報。
⑶依所得稅法第八十三條第一項、查核準則第六條及所得稅法施行細則第八十一條
第一項規定，被告查核進項憑證六、三六八、八六二元部分關係之所得額為八四
三、一○○元，即由原告訴願時重提帳證之原料進耗存明細表所列示十六項原料為未提示外來憑證部分，該部分原料依直接原料明細表列計，耗用於十項製成品上，依製成品產銷存明細表所列，此十項產品之銷售額為一二、○四四、二九○元，該部分依同業利潤標準百分之七核計所得額應為八四三、一○○元。
⑷被告稱：「經查調進項統一編號與成本有關之廠商，原告未記載於帳簿之進項金
額尚有一五、三五五、○五○元，其中一四、○九○、七○○元係屬尚營業中之進項金額，而其中有原告已補具憑證之廠商如勤得利企業股份有限公司等，原告漏未補提示者計四、五二五、八二一元，動機不明，有規避原料品名數量勾稽之嫌。」云云，惟：
①經原告重新依財政部財稅資料中心統一發票查核清單所示內容，與原告所有帳
簿憑證，以進項統一編號與成本有關部分查對，未提示者計一一、○六九、二五三元，並非被告所述一五、三五五、○五○元，此有原告進料及加工費未提示統一發票明細表乙份及已提示統一發票明細表乙份可稽。
②勤得利企業股份有限公司已提供原告憑證入帳者有十九筆，計六、○九八、○
三三元，並無任何一筆漏列，另依財政部財稅資料中心統一發票查核清單所示，該公司重複列計八筆，計三、三二五、三七五元，有原告「進項」統一發票查核清單重複列計對照表乙份、「銷項」統一發票查核清單重複列計對照表乙份可資對照。又原告另取得進貨證據即明細表乙份及統一發票影本九張計九筆金額五、一八○、六八三元，請一併參酌。
⑸有關進貨憑證部分，原告除營業稅申報書（四○一表）外，無其他憑證資料，至
其他帳簿憑據已交被告查核，有被告於九十年八月二十七日及同年九月一日簽收之調借帳簿憑證收據二紙可稽。是有關進貨憑證部分，原告業已取具相關發票及申報書，只是未提示，被告以無外來憑證為由，全數不予認列，難令原告甘服。按所得稅法第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條第一項規定，依同業利潤標準核定所得額之前提，應屬未提示或已提示而不能證明所得額情況下，始有其適用，如已提示得依前後年度調查資料查核勾稽者，自應以相關帳證核實認定，原告因帳證查扣後流向不明，而於事後戮力補具相關帳證，並於訴願階段提示與收入可供查核勾稽之成本憑證及相關表冊達六七、六六九、六五四元，其對照之營業收入達六九、二一七、三九○元，且前後年度皆經被告調帳查核認定，自可究明原告提示之成本是否能與收入勾稽，而此部分可證明之所得額又為若干，至無從提示外來憑證者，亦已提供內部單據供核，如原查認為此部分不足採，依同業利潤標準核定者，應僅及於此部分對照之收入，始合乎前揭法令。
８、有關加工費部分：⑴商業會計法第十六條規定，原始憑證其種類規定如下：①外來憑證：係自其商業
本身以外之人所取得者。②對外憑證：係給予其商業本身以外之人者。③內部憑證：係由其商業本身自行製存者。被告稱原告提示加工費憑證（銀行提供之對帳單、加工廠商提供之明細送貨單）非外來憑證，依前述規定，原處分顯為謬誤。⑵原告已提示送貨單（載明加工別）及支付貨款證明等外來憑證供核，依查核準則
第三十八條後段：「．．其已誠實入帳，能提示送貨單及支付貨款證明，准按實際進價核定進貨成本，蓋加工費屬於進貨成本。」，應予核實認定。另加工費未提示統一發票部分，雖部分金額與財政部財稅資料中心統一發票查核清單不符，惟基於會計穩健原則，應以較低金額入帳。
⑶綜合證據可證實加工費已取得外來憑證：依營業稅申報書及訴願時提示之營業稅
申報進項憑證與年度結算申報損費統計分析表，可證當年度已取具外來憑證。被告依查核準則第十二條規定，主張原告之加工費無法取得外來憑證，明顯與事實不符。
⑷被告稱：「依加工費憑證與統一發票查核清單逐筆核對，與鈞院所提供資料完全
符合者計有二九、八一九、七二九元，原告無法取具外來憑證者計四、五三八、三七六元，無任何一筆有向稅捐稽徵處申報扣抵。」云云。惟經原告重新依財政部財稅資料中心統一發票查核清單，與原告所有帳簿憑證比對結果，加工費已提示統一發票完全符合者計二九、八六八、二○九元，非被告所稱二九、八一九、七二九元。另原告未提示統一發票部分，有加工單及付款證明，並於每筆會計憑證（傳票）上列明進項統一發票字軌號碼及支票號碼，共計三十八筆，計四、四
八九、八九六元，若依傳票已註記之進項統一發票字軌比對，則與財政部財稅資料中心之統一發票查核清單完全相符（含保管於鈞院之十五筆加工費憑證），原告皆有申報扣抵，被告稱「無任何一筆向稅捐稽徵處申報扣抵」，顯歪曲事責，此有加工費（未提示統一發票部分）、統一發票查核清單查對表及會計憑證影本可證。又原告已取得加工費證據即明細表乙份及發票影本或開立發票廠商證明書計八份，八筆金額為一、四七六、二○四元，以及修繕費證據即明細表及統一發票影本計十一張，十一筆金額為八一、三七○元，亦請一併參酌。
９、有關運費部分：⑴被告查核運費一○四、五九一元，主張原告未取得憑證，依查核準則第六十七條
第一項規定不予認定，其主張與事實不符。原告於當年度已依營業稅法第二十五條檢附原始憑證統一發票（扣抵聯）向稅捐稽徵處申報營業稅在案，且於訴願時主動提示營業稅申報進項憑證與年度結算申報損費統計分析表，證明原告已取得原始憑證而非未取得憑證。被告未客觀查核，捨有利事實不顧，有違公平實質課稅原則，本件應不適用查核準則第十二條及第六十七條之規定。
⑵依所得稅法第八十三條第一項規定：「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人
應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據．．」，及財政廳五十四年十月四日財稅一第七一○八二號令：「查所得稅法第八十三條所稱『帳簿文據』一詞，係泛指有關證明納稅義務人所得額之各種帳簿表冊，暨一切足以證明所得額發生之對外及內部之文件單據而言。」，原告已提示拖運單及付款證明等外來憑證，足以證明運費之發生事實。
、被告所提試算表，係以原告未提出合法帳證憑據及成本分析表為前提，其計算結果當對原告不利，原告主張確有對實際進料、銷貨、存貨、人工、製造費記錄完備之帳載資料，並編製完整之各式成本報表供核，有被告八十九年三月十五日簽收之調借帳簿憑證收據可稽，從而，被告試算表稱原告未能提示完整成本紀錄、成本報表，致進銷存無法勾稽查核，顯非事實。另查核準則第一條規定：「本準則係依稅捐稽徵法、所得稅法、營業稅法、促進產業升級條例、中小企業發展條例、商業會計法、稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法、商業會計處理準則及其他有關法令之規定訂定之。」，是統一發票及收據絕非所得稅法、商業會計法、商業會計處理準則等相關法令查核帳簿憑證之唯一合法外來憑證，依所得稅法第八十三條規定，所謂帳簿文據應係泛指有關證明納稅義務人所得額之各種帳簿表冊暨一切足以證明所得額發生之對外及內部之文件單據而言，依商業會計法第十六條之規定，外來憑證係自其商業本身以外之人所取得者，稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條規定，進貨發票亦僅是原始憑證之一種，並非唯一合法憑證，諸如向國外進口原料以進口報價單及銀行結匯水單，及向私人購買貨物，其買賣契約及付款證明，皆無統一發票，仍為合法憑證。又查核準則僅係行政命令，並非法律，被告依據查核準則主張所謂合法外來憑證係指統一發票或收據，並據以認定不具外來憑證即予剔除系爭營業成本，顯屬無據。所得稅法施行細則第八十一條規定意旨，係指部分未提示者，有別於全部未提示者之核定所得方式，其所得核算必須分開計算，方為適法，是原告主張計算方式應依所得稅法施行細則第八十一條規定，可以勾稽的部分，即原告已提示帳簿憑據部分，應核實認列，另原告未提示帳證憑據部分，始依同業利潤標準核定營業所得，兩者應分別計算，被告將所有營業額八二、○八四、六四六元部分，全部列為核課所得之依據，其計算方式顯有違誤。
、參照鈞院調閱財政部財稅資料中心專案申請調檔統一發票查核清單計七百十一筆共計七七、八五八、五九六元，及原告提示之營業稅申報書所載數據，據以對照被告重新查核結果顯示，完全符合部分分別係進貨三六、六七八、七○八元，加工費二九、八一九、七二九元，運費九○、五五○元，小計六六、五八八、九八七元，共獲被告核減六六、五八八、九八七元。另比對不符部分，分別為進貨六、三六八、八六二元，加工費四、五三八、三七六元，運費一○四、五九一元，修繕費一一五、五九九元，郵電費一二五、○七四元，小計一一、二五二、五○二元，與前開統一發票清單所載一一、三六○、一五九元，差距一○七、六五七元。從而，由統一發票清單未能比對餘額為一一、三六○、一五九元，與被告核定不予認定之一一、二五二、五○二元數額極為接近，可證原告交易時確已取具統一發票憑證。蓋已申報扣抵之統一發票，須符合營業稅法第十九條及第三十三條可扣抵、不可扣抵之規定，已申報扣抵之統一發票，須按統一發票使用辦法第九條規定載明交易日期、品名、數量、單價、金額、銷售額、課稅別、稅額及總計，原告既已提供營業稅申報書作為證據，鈞院亦調閱財稅資料中心之統一發票清單，已客觀證明被告援引查核準則第十二條及第六十七條之規定，並不適用於本案。
、參照行政法院八十四年度判字第一二六五號、八十四年度判字第六四四號及八十五年度判字第八六二號判決意旨，本案課稅所得額及其計算表，說明如下：⑴營業收入八二、○八四、六四六元【計算式：70,040,356（已提示部分相關所得額）＋12,044,290（未提示部分相關所得額）＝82,084,646】；⑵營業成本七八、
五七六、八九二元【計算式：68,459,688（原申報78,576,892－未提示成本10,117,204）＋1,204,429×（1－16%）＝78,576,892】；⑶營業毛利三、五一
七、七五四元【計算式：1,590,668＋1,927,086＝3,517,754】；⑷營業費用三、一○三、五九三元【計算式：2,999,002（原核定）＋104,591（運費）＝3,103,593】；⑸非營業收入一○六、九八八元。從而，依所得稅法第八十一條規定，核計本案課稅所得為五二一、一四九元（營業毛利－營業費用＋非營業收入），非被告核定之五、八五二、九一三元。
、綜上所述，原告申報全年所得額一九、三四六元，未提示進貨憑證部分關係所得額，依同業利潤標準核計為八四三、一○○元，另加工費及運費已提示證據，應予核實認定，營業費用未提示憑證部分計四九一、八○三元，共計全年所得額應為一、三五四、二四九元。原告對被告依申報數核定營業收入及非營業收入部分雖不爭執，惟對營業成本及營業費用部分有意見，有關營業成本中進貨憑證計六、三六八、八六二元，而就加工費四、五三八、三七六元，原告已提出轉帳傳票、付款證明及交貨單，另營業費用有關運費一○四、五九一元部分，原告已提出相關付款證明及託運單等，原告主張所提出之帳證憑據，均屬外來憑證，應可核實勾稽，被告逕予全數剔除，依同業利潤標準核定，實有未合。
乙、被告方面：
一、聲明：求為判決駁回原告之訴，訴訟費用由原告負擔。
二、陳述：
１、「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。前項帳簿憑證及會計紀錄之設置、取得、使用、保管、驗印、會計處理及其他有關事項之管理辦法，由財政部另定之。」、「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」、「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據，其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」、「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」所得稅法第二十一條、第二十四條第一項、第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條第一項定有明文。次按「營利事業之帳簿憑證，除為緊急避免不可抗力災害損失，或有關機關因公調閱，或送交稅務代理人查核簽證外，應留置於營業場所。其因攜離營業場所，以致滅失，該期間所得額，稽徵機關應依所得稅法第八十三條及同法施行細則第八十一條規定，就查得資料或同業利潤標準予以核定。其經有關機關因公調閱不能如期提示調查者，稽徵機關得依申報數先予核定。」為營利事業所得稅查核準則第十一條第四項前段所規定。再按「營利事業所得稅委託會計師查核簽證申報，並經稽徵機關書面審查核定後，稽徵機關於五年內進行抽查時，如該會計師及營利事業均不於限期內提供帳證供查核者，應依照所得稅法第八十三條之規定，按營利事業各業同業利潤標準核定。」財政部六十三年六月二十八日台財稅第三四六四七號函釋在案。
２、原告八十四年度營事業所得稅結算申報，被告以其逾期未提示帳證供查核，乃依所得稅法第八十三條第一項規定，按同業利潤標準核定全年所得額為五、八五二、九一三元，補徵稅額一、四五三、二二八元。原告不服，主張受原代理記帳事務所拖累，未能取得帳證供查核，惟接到通知後，已盡一切可能蒐集憑證，營業成本部分大致已完成，銷項憑證正積極處理中，請准依蒐集憑證重新查核所得額云云，申經被告復查決定，以經以掛號通知原告於八十八年六月二十一日下午三時提示有關證明所得額之帳簿、文據供核，原告於八十八年六月二十一日申請延期到八十八年七月二十一日提示，惟逾期仍未提示，有原告申請書可稽，致被告無從就其申請復查事項加以審酌等由，遂駁回其復查之申請。而原告另行提示之帳簿憑據，已由原告訴訟代理人丙○○至被告處詳實核對後全部領回，此有帳簿憑證收據影本二紙可稽。
３、本件八十四年度營利事業所得稅案件，依前揭法條規定，納稅義務人有設置、取得、保管、留置、提示帳簿文據之義務，如有違反者，即應依前揭規定辦理。原告稱其申報八十二年至八十五年營利事業所得稅，皆由林婉容會計師簽證，上述年度之帳證存放於簽證會計師事務所云云。惟依查核準則規定，營利事業之帳簿憑證，除為緊急避免不可抗力災害損失，或有關機關因公調閱，或送交稅務代理人查核簽證外，應留置於營業場所，原告卻於會計師查核簽證完竣，辦妥當年度營利事業所得稅結算申報後，未依規定將帳簿憑證留置於營業場所，顯已違法在先。原告稱有查扣八十四年資料袋而獨缺帳證乙節，惟原告就所訴八十四年度帳證究否確實存放簽證會計師事務所乙節並無舉證，況帳證依法應存放其營業場所。
４、本案因法務部調查局台北縣調查站偵辦李文鑫集團涉嫌不法案，搜索新聯會計師事務所（文昇企管顧問有限公司），查扣有原告八十四年度資料袋乙袋，並無任何帳簿、憑證發交被告，此有法務部調查局台北縣調查站八十七年一月廿一日八七板肅字第八七○一一七號函可稽，被告依法調閱原告當年度之帳證查核，經通知原告提示帳證文據供核，原告逾期仍未能提示，原核定乃依所得稅法第八十三條規定，按同業利潤標準核定課稅所得額，依首揭規定，並無不合。亦即，原告八十四年度營利事業所得稅，係委託會計師查核簽證申報，並經被告書面審查暫行核定全年所得額一九、三四六元，嗣經檢調單位查獲李文鑫集團申報或簽證案件涉有逃漏稅捐之嫌，乃將調查站查扣證物資料袋乙袋發交被告審理，被告遂依財政部賦稅署八十七年七月二十三日台稅一發第000000000號函決議，於稅捐稽徵法第二十一條規定核課期間內，通知原告提示帳證文據供核，惟原告逾期仍未能提示，是原核定乃依所得稅法第八十三條規定，按同業利潤標準核定課稅所得額，並無不妥。況法務部調查局台北縣調查站查扣證物僅資料袋乙袋，其袋內僅有電腦報表乙份（手稿損益表），且無公司負責人簽章，原告主張八十
三、八十五年度遭查扣資料袋內均有該年度帳證憑據資料，惟尚不得以此推論其八十四年度帳證憑據亦在查扣資料袋內。又原告稱其八十四年度營利事業所得稅相關帳證遭司法機關扣押在案，惟原告未提出八十四年度相關帳證被查扣之證據，無法證明本案相關帳證係遭司法機關扣押，以致滅失或致不能如期提示調查，無查核準則第十一條第四項規定依申報數先予核定之適用，亦無同條第三項規定依前三個年度純益率之平均數核定之適用。原告未盡保存帳證在先，於被告調查時，亦未能提示足以正確計算其所得額之相關帳簿憑證及會計紀錄，被告依前揭規定辦理，並無違誤。又原告既有設置、取得、保管、留置及提示帳簿文據供稽徵機關查核之義務未盡，要求被告向申報營業稅之稅捐稽徵處調閱進貨及費用之原始憑證扣抵聯乙節，於法無據。
５、原告於訴願程序中補具憑證，整理出與營業成本有關之傳票共六本及帳冊、成本報表等供核，被告就其提示之有關帳證，依所得稅法及查核準則等有關規定，逐項查核結果如下：
⑴按「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。」
、「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」分別為所得稅法第二十一條前段及第二十四條第一項所明定。次按「對外會計事項，應取得外來憑證或給與他人憑證，其應取得外來憑證者，．．不得以內部憑證代替，其以內部憑證代替者，應不予認定。」、「費用及損失，未經取得原始憑證，或經取得而記載事項不符者，不予認定。」分別為查核準則第十二條及第六十七條第一項所明定。
⑵營業收入淨額：原申報八二、○八四、六四六元，依申報數核定。
⑶營業成本：申報七八、五七六、八九二元，其中進貨憑證六、三六八、八六二元
，僅內部憑證無外來憑證；另加工費四、五三八、三七六元，亦無法取得外來憑證，依查核準則第十二條規定不予認定，核定營業成本為六七、六六九、六五四元。
⑷營業費用：申報三、五九五、三九六元，其中文具用品一一、六九七元、運費一
○四、五九一元、郵電費一二五、○七四元、修繕費一一五、五九九元、稅捐二
五、七四○元及其他費用二一三、六九三元，計五九六、三九四元未取得憑證，依查核準則規定不予認定，核定營業費用二、九九九、○○二元。
⑸非營業收入：申報一○六、九八八元，依申報數核定。
⑹全年所得額：申報一九、三四六元，重行核定為一一、五二二、九七八元，惟因
高於原核定五、八五二、九一三元，基於行政救濟不得為更不利行政救濟人之原則，遂維持原核定。
⑺原告主張被告對於原告於訴願階段所提示能證明大部分所得額之相關證明，均未詳加審究等語，顯係誤解。
６、有關進貨憑證部分，原告主張進貨憑證六、三六八、八六二元，已提示八十四年營業稅申報書為證，並非未取具外來憑證云云，惟：
⑴按「對外會計事項，應取得外來憑證或給他人憑證，其應取得外來憑證者，除本
準則第四十五條第一項第三款第（三）目、第六十八條、第七十四條第三款第（二）目第３小目及第４小目、第七十八條第二款第（六）目、第（八）目及第（九）目、第七十九條第三款第（二）目、第八十條第四款第（二）目及第（三）目、第八十八條第三款第（二）目規定，得以內部憑證認定者外，不得以內部憑證代替，其以內部憑證代替者，應不予認定。」、「各項外來憑證或對外憑證應行記載事項，除法令另有規定外，應載有交易雙方之名稱、地址、統一編號、交易事項、銷售額、營業稅額及出具日期並加蓋印章；外來憑證屬個人出具之收據，應載明出據人之身分證統一編號；對外憑證開立與非營利事業時，得免填載買受人名稱、地址及統一編號。」、「進貨或進料之原始憑證如下．．二、國內進貨或進料：（一）向營利事業進貨或進料，應取得書有買受人名稱、地址及統一編號之統一發票。．．（九）營利事業向免用統一發票商號進貨、進料取得普通收據者，稽徵機關得根據普通收據所載進貨、進料資料，按址查對其銷售對方之銷貨是否相符，銷貨能力是否確當，核實認定。．．」查核準則第十二條、第十三條及第四十五條第二款定有明文。
⑵系爭進貨憑證六、三六八、八六二元，因僅內部憑證無外來憑證，依上揭規定不
予認定，原告主張應適用查核準則第三十八條、所得稅法第二十七條之規定及綜合當年度營業稅申報書之證據內容云云，惟適用上述法條之前提，在於納稅義務人確實進貨而未能取得合法憑證或取得憑證未保存，系爭進貨憑證六、三六八、八六二元部分，應依前揭規定取得外來憑證，原告僅提示內部憑證（即領料單）供核，未能證明其確實進貨。原告又稱被告應向稽徵機關調閱該進貨憑證扣抵聯乙節，經查被告並無義務幫助營利事業所得稅納稅義務人蒐集其應自行保存、提示之憑證。
⑶所得稅法施行細則第八十一條規定：「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係
所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而不完全、不健全或不相符者，均有其適用，行政法院六十一年度判字第一九八號判決可資參照。又按「帳簿文據，其關係所得額之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第八十一條之規定辦理。但其核定所得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。」營利事業所得稅查核準則第六條第一項定有明文。
⑷原告主張進貨憑證六、三六八、八六二元，依同業利潤標準淨利率百分之七核計
所得額應為八四三、一○○元云云。查原告營業成本申報七八、五七六、八九二元，其中進貨憑證六、三六八、八六二元及加工費四、五三八、三七六元，未具合法外來憑證供核，依法不予認定，是被告依查得資料核定其營業成本為六七、
六六九、六五四元，依前揭法條規定，並無違誤。⑸依所得稅法第八十三條及其施行細則第八十一條所稱之「查得資料」，係指核對
原告取得之憑證及帳載資料，如取得之憑證不足，即從中剔除，此部分即所稱之查得資料。又營利事業所得稅之相關帳冊憑證，應由納稅義務人提出，如僅從他處調閱，僅是金額紀錄，且該金額可能會有跨越年度情形，此須由納稅義務人舉證證明其取得之憑證係當年度。
⑹原告原申報進貨四三、○四七、五七○元，其中六、三六八、八六二元係內部憑
證，非外來憑證，原告主張已提示八十四年營業稅申報書為證，經鈞院向財政部財稅資料中心專案申請調檔該公司當年度統一發票查核清單，經被告依其進貨憑證（大部分是影本）與專案申請調檔統一發票查核清單逐筆核對，查得其所提供進貨憑證，與鈞院提供資料完全符合者，計有三六、六七八、七○八元，惟原告無法取具外來憑證六、三六八、八六二元部分，經逐筆核對，無任何一筆有向稅捐稽徵處申報扣抵，原告亦無法提供支出之資金證明、進貨廠商之名稱，是原告之主張尚待斟酌，系爭進貨憑證六、三六八、八六二元因僅內部憑證，依查核準則第十二條、第十三條及第四十五條第二款規定，應不予認定。
７、有關加工費部分，原告主張加工費、運費已提示八十四年營業稅申報書為證，且均已提示代工廠商加工單、託運單及銀行對帳單為證云云，惟：
⑴按「費用及損失之原始憑證，除統一發票應依統一發票使用辦法第九條規定填記
外，其為收據、證明或普通發票者，應載有損費性質、金額、日期、受據（票）人或受證明人之姓名或名稱、地址及統一編號，出據人或出證明人姓名或名稱、地址及統一編號暨其他必要記載之事項。其為經手人之證明者，亦須載有損費性質、金額、日期及其他必要記載事項，由經手人簽名或蓋章。」、「費用及損失，未經取得原始憑證，或經取得而記載事項不符者，不予認定。」、「其他費用或損失．．三、其他費用或損失之原始憑證，除應取得確實證明文件者外，為統一發票或普通收據。」查核準則第六十六條、第六十七條第一項及第一百零三條第三款定有明文。次按「營業人除依第四條規定免用統一發票者外，主管稽徵機關應核定其使用統一發票。」統一發票使用辦法第三條亦有明文。
⑵原告加工費原申報三四、三五八、一○五元，其中四、五三八、三七六元係內部
憑證，非外來憑證，原告雖檢具玉山銀行存款往來對帳單及公司內部估價單及加工廠商送貨單，惟被告依其加工費憑證（大部分是影本）與統一發票查核清單逐筆核對，與鈞院提供資料完全符合者，計有二九、八一九、七二九元，原告無法取具外來憑證四、五三八、三七六元，無任何一筆有向稅捐稽徵處申報扣抵，且所提供玉山銀行支出證明，並無提供票據提領人，且金額亦不符，例如八十四年六月十二日委託宏大針織代工之五四、六四五元與營業稅二、七三二元合計五七、三七七元，而其票據開立五六、六八八元，餘六八九元是否再以現金支付？但其銀行存款又足夠支付，若如六月十二日摘要欄註明現金折讓六八九元，則原告應未支付六八九元，其申報加工費五四、六四五元，則有虛增之嫌（漏報加工費折讓六八九元，其他月份亦同），故原告所提出之內部憑證皆可仿造，其未取具憑證四、五三八、三七六元，原核定不予認列，並無違誤。依查核準則第十二條、第十三條、第四十五條第二款、第六十六條、第六十七條第一項、第七十五條第二款及第一百零三條第三款規定及統一發票使用辦法第三條等規定意旨，所謂外來憑證，係指向經主管稽徵機關核定應使用統一發票之營業人取得統一發票或向免使用統一發票之營業人取得普通收據，並依法記載應記載事項，違反上述規定，該筆損費即不予認定，故被告不予認定系爭加工費四、五三八、三七六元，並無不合。
８、有關運費部分：按「運費：二、．．（三）交付民營運送業之運費，應取得統一發票或普通收據。．．（五）委託承攬運送業，運送貨物支付之各項運送費用，除鐵路運費外，應取得該受託承攬運送業出具統一發票為憑。」查核準則第七十五條第二款定有明文。原告運費原申報一九五、一四一元，其中一○四、五九一元係內部憑證，非外來憑證，原告主張已提示八十四年營業稅申報書為證，惟經與統一發票查核清單逐筆核對，僅八十四年十二月三十日宏記交通有限公司運費
二九、六五四元有向稅捐稽徵處申報扣抵，餘均無向稅捐稽徵處申報扣抵，且託運單等內部資料係該公司自行提供，尚難證明原告有委託貨運公司運送，是依查核準則第七十五條第二款規定，運費之合法憑證為統一發票或普通收據，系爭運費一○四、五九一元未取得合法憑證，依法不予認定，並無不合。
９、所得稅法第八十三條所謂之帳簿文據，雖非以外來憑證為唯一之查核依據，但參照原告所提出之內部憑證（傳票、託運單、付款證明）等相關資料，只記載科目、總金額，而財政部財稅資料中心統一發票查核清單，只有統一發票字匭、銷售額、銷售人等相關資料，僅有總金額，並沒有銷售品名、規格、數量、單價等記載，就運費部分而言，原告內部憑證之傳票，品名部分均記載不清，且所載金額為一整筆，究係進貨抑或銷貨之運費，均未載明。又原告並未編製單位成本分析表供被告查核，就加工費部分而言，被告據以剔除營業成本，係以原告未提示合法之外部憑證（收據或統一發票）以證明其確有支付加工費之事實，財政部財稅資料中心統一發票查核清單中，亦無載明進貨品名、數量、成本分析等資料，且前開加工費及運費僅係營業成本與營業費用中的一部分要素，無法藉此勾稽全部營業成本及營業費用。原告既無法提出足供被告查核之相關帳證資料，被告僅能依所得稅法第八十三條規定，以原告帳證憑據部分未提示或提示不完全，按同業利潤標準（五一三一—一一，毛利率百分之十六）核定系爭營業成本。亦即，原告須取具系爭八十四年度完整之進、銷貨發票（載明金額、品名、規格、數量、單價），並編製成本分析表，被告始得據以勾稽營業成本。被告原查係以原告能取具合法憑證部分予以核實認列，再據以勾稽營業成本，無法勾稽時，若原告申報數較同業利潤標準為低時，則按其申報數核認，如原告申報數高於同業利潤標準時，始按同業利潤標準核定。
、按「本法第二十四條所稱之營利事業所得額，其計算公式舉例如左：．．二、製造業：⒈（期初存料＋進料－期末存料）＋直接人工＋製造費用＝製造成本。⒉期初在製品盤存＋製造成本－期末在製品盤存＝製成品成本。⒊期初製成品盤存＋製造品成本－期末製成品盤存＝銷貨成本。⒋銷貨－銷貨成本＝銷貨毛利。⒌銷貨毛利－（銷售費用＋管理費用）＝營業淨利。⒍營業淨利＋非營業收益－非營業損失＝純益額（即所得額）。」所得稅法施行細則第三十一條第二款定有明文。而成本無法勾稽查核時，其計算式應為：營業成本＝營業收入（即銷貨）×（１－毛利率）；營業毛利＝營業收入－營業成本＝營業收入×毛利率；營業淨利＝銷貨毛利－（銷售費用＋管理費用）；純益額（即所得額）＝營業淨利＋營業收益－非營業損失。而本案計算明細如下：營業成本六八、九五一、一○三元【計算式：營業收入淨額82,084,646×（1－16%）＝68,951,103】；營業毛利一
三、一三三、五四三元【計算式：82,084,646×16%＝13,133,543】；營業淨利一○、一三四、五四一元【計算式：13,133,543－本案核定營業費用2,999,002＝10,134,541，下稱Ａ部分】；全部營業收入淨額依同業利潤標準核定營業淨利
五、七四五、九二五元【計算式：82,084,646×淨利率7%＝5,745,925，下稱Ｂ部分】。被告九十年五月十日北區國稅法第00000000號函檢附營業成本試算表，其中營業淨利（Ａ）為一○、一三四五四一元，與原查核金額一一、五二二九七八元不一致部分，係原告營業成本部分，因其申報數僅有內部憑證，未取得合法外來憑證，依查核準則第十二條規定應不予認列，原告主張依所得稅法施行細則第八十一條規定計算，假設其所取得之內部憑證均確實存在，惟因原告未取得合法外來憑證致成本無法勾稽，故按同業利潤標準核定試算其營業淨利即為Ａ部分之一○、一三四、五四一元；Ｂ部分則為全部營業收入淨額依同業利潤標準核定計算所得之營業淨利為五、七四五、九二五元，若Ａ大於Ｂ，依查核準則第六條第一項但書規定，核定所得額，以不超過當年度全部營業收入依同業利潤標準核定之所得額為限，故核定原告系爭年度營業淨利應為五、七四五、九二五元，進而核定原告全年所得額為五、七四五、九二五元＋一○六、九八八（非營業收入）＝五、八五二、九一三元，至於重行核定所得額，係因原告嗣後於復查及訴願階段陸續提示部分憑證供被告查核，被告依其所補正帳證憑據查核認定結果應為一一、五二二、九七八元，基於行政救濟不得為更不利行政救濟人之原則，乃維持原核定金額。被告依原告之主張試算之結果，與按同業利潤標準核定之金額相比較，原核定按同業利潤標準核定之所得額，顯然較有利於原告。
、原告主張依查核準則第三十八條規定，以當年度當地該項貨品最低市場價格核定乙節。惟被告所援引所得稅法第八十三條第一項之同業利潤標準，係依當年度當地該項貨品之平均價格核定，如果適用查核準則第三十八條之結果，將會更不利於納稅義務人，且該條規定係指少部分進貨成本無法取得憑證，而其他部分之成本均可勾稽核實認列之情形，始有適用查核準則第三十八條之餘地，而原告大部分憑證均已不存在，被告無法據以勾稽，應無適用查核準則第三十八條之客觀條件，且其適用之結果，亦不見得有利於原告。被告以全年度所得額均採同業利潤標準核定，係採有利於納稅義務人之解釋，尚無不合。亦即，原告所主張適用查核準則第三十八條以當年度當地該項貨品最低市場價格核定後之所得額，尚須實際就地調查，惟因原告大部分之帳證憑據（進貨憑證）均已不存在，只有內部憑證（營業成本七千多萬元中，只有六百多萬元有內部憑證），無法列舉出進貨成本中貨品之品名、型式，被告無法調查該產品在當地市場之當年度最低市場價格，故無適用查核準則第三十八條之餘地。
、查核準則第六條係指按同業利潤標準核定未取得之部分，核定之所得額不能逾當年度全部營業收入依同業利潤標準核定的所得，原告提出之資料在成本部分並不完全，即未提示全部，一部依同業利潤標準核定其成本後的結果，會造成其所得額與被告原核定相同，原告在準備書狀計算出八四三、一○五元所得額之計算式並不正確，因原告係直接按未提示之進項憑證收入乘以淨利率，而被告的算法則是按其收入乘上毛利率，再加上其他可勾稽的成本，營業收入減去核定成本，再減去費用，再減去非營業損失、非營業收入，才是所得額。如果算出的淨利包括同業利潤標準核定所得額，亦即，被告依查核準則第六條規定直接按同業利潤標準核定其所得額，其結果會與被告原核定結果相同，原告的主張對其並不利。
、原告稱進貨憑證六、三六八、八六二元及加工費憑證四、五三八、三七六元屬他遷不明或已歇業廠商，為原告能力所無法補具云云。惟依當年度統一發票查核清單，被告查得進項統一編號與成本有關之廠商，原告未記載於帳簿之進項金額尚有一五、三五五、○五○元，其中一四、○九○、七○○元是屬於尚營業中廠商之進項金額，而其中有原告已補具憑證之廠商如勤得利企業股份有限公司等，原告漏未補提示者，竟然有四、五二五、八二一元，動機不明，有規避原料品名數量勾稽之嫌，是原告主張進貨及加工費之憑證因屬他遷不明或已歇業廠商，致無能力補具，而主張帳載實際進料、銷貨、存貨、人工、製造費用均記錄完備，並編製完整之各式成本報表供核云云，均待斟酌，故其進銷存無法勾稽查核之事實，明確無疑。另依前揭規定，原告就其申報所得及構成其申報所得之收入、成本、費用及各項減免、扣除之事實，應負舉證責任，並依法應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄，以備主管稽徵機關隨時查核，原告既無法提示合法憑證供查核，被告即可不予認定該項費用及損失，原告主張已提示之部分從實核課，未提示之部分，依所得稅法施行細則八十一條之規定辦理，誠有疑義。況依行政法院三十六年判字第十六號判例：「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」之意旨，原告既未能提出相關事證，被告就原告補提資料重核結果，並無不當。
、原告主張被告於九十年十二月二十六日補充答辯有關將原告所有進項憑證逐筆對照財政部財稅資料中心專案申請調檔原告當年度統一發票查核清單，有不實陳述云云，惟被告係依鈞院向財政部財稅資料中心專案申請調檔原告當年度之統一發票查核清單，經逐筆核對後，依統一發票查核清單之資料提供說明，並無不實陳述。另原告稱「進項」統一發票查核清單有重複列計云云，惟該清單係財政部財稅資料中心就全國進項與銷項交易資料交查，每筆交易統一發票字軌號碼均不同，原告應經查證，始得主張有重複列計。又原告主張加工費未提示統一發票部分，部分金額雖與統一發票查核清單不符，惟皆基於會計穩健原則，應以較低金額入帳云云，惟所得稅法第四十四條及第四十五條規定：「商品、原料、物料、在製品、製成品、副產品等盤存之估價，以成本為準；成本高於時價時，納稅義務人得以時價為準；成本或時價不明時，由該管稽徵機關用鑑定或估定方法決定之。前項成本，得按資產之種類或性質，採實際成本，或用先進先出法、後進先出法、加權平均法、移動平均法、簡單平均法，或其他經主管機關規定之方法計算之。但採用後進先出法者，不適用前項成本與時價孰低之估價規定。」、「稱實際成本者，凡資產之出價取得，指取得價格，包括取得之代價，及因取得並為適於營業上使用而支付之一切必需費用，其自行製造或建築者，指製造或建築價格，包括自設計製造、建築以至適於營業上使用而支付之一切必要工料及費用，其係由期初盤存轉入者，指原盤存價格。」，可知所得稅法規定精神，係指實際成本，原告顯誤引會計原則。
、被告於行政訴訟進行階段皆依查核準則第十二條、第十三條及第四十五條規定為一致之主張，本案經鈞院九十一年三月五日通知於同年四月四日進行言詞辯論程序，原告於同年三月二十六日始補提新證據，按行政訴訟法第一百三十二條準用民事訴訟法第二百七十六條：「未記載於準備程序筆錄之事項，於準備程序後行言詞辯論時，不得主張之。但法院應依職權調查之事項，或主張該事項不甚延滯訴訟，或經釋明非因重大過失不能在準備程序提出者，不在此限。」之規定，本案已歷經數次準備程序，原告非無重大過失，且有延滯訴訟之進行，原告不得主張九十一年三月二十六日補提之新證據，併予敘明。
、綜上所述，被告勾稽營業成本或營業費用所需之外來憑證，須有開立統一發票，如未使用統一發票者，則需開立收據，始得予以核實認列，原告所提出之有關營業成本及營業費用（進貨成本、加工費及運費部分），雖有內部傳票、託運單及付款證明等資料，惟並非外來憑證所需之統一發票或收據，被告無法據以核認。另有關原告主張適用查核準則第三十八條部分，僅須付款證明及送貨單，係指進貨、進料成本，其他部分仍應適用查核準則第十二條及第六十七條規定，須有統一發票及收據等憑證始得認列。另納稅義務人無法提出部分合法憑證致部分無法勾稽成本時，可部分依同業利潤標準核定營業成本。本件原告有關營業費用部分，係依據查得資料核實認定；另營業成本部分，原告因部分帳證憑據無法提示，被告爰按同業利潤標準核定。
理由
一、按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」分別為所得稅法第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條所明定。所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者，均有其適用，行政法院（現改制為最高行政法院）六十一年度判字第一九八號判例及八十四年度判字第二八○八號判決可資參照。
二、經查，本件原告於八十四年度營利事業所得稅結算申報全年所得額一九、三四六元，經被告書面審查核定，並註明「未列選案件，擬依書面審查暫行核定，在稅捐核課期間內仍得依規定抽查」。嗣經法務部調查局台北縣調查站偵辦李文鑫集團涉嫌不法案，於八十六年九月三日及十月一日搜索新聯會計師事務所（文昇企管顧問有限公司）時，查扣原告八十三、八十五年度報稅資料（非系爭八十四年度資料）及未列年度電腦報表資料乙袋，而函送被告處理。被告因本件屬「李文鑫集團涉嫌幫助逃漏稅查核專案」，乃於八十七年八月十五日通知原告於同年九月二十一日上午十時提示該年度帳簿憑證及有關文據、營業稅繳款書、統一發票及統一發票購買證、各式成本表等資料備查。原告逾期未提示帳證供核，被告遂依所得稅法第八十三條第一項後段規定，按同業利潤標準淨利率百分之七，核定其營業淨利為五、七四五、九二五元，加計非營業收入總額一○六、九八八元，核定全年所得額為五、八五二、九一三元，並補徵營利事業所得稅額一、四五三、二二八元。原告不服，以有關帳簿憑證因李文鑫犯罪集團受偵訊而無法提示，實非拒不提示為由，申經復查，被告於八十八年五月二十一日通知原告於同年六月二十一日下午三時提示上開資料，嗣因原告申請延期，被告再以八十八年六月二十四日北區國稅一第00000000號函請原告於同年七月二十一日前提示，惟原告均未依限提示，有原告之八十四年度營利事業所得稅結算申報書、被告通知函等附原處分卷可按，原告對此亦不爭執，則原告逾期未提示之事實，堪以認定。被告以原告仍逾期未提示，以同年十一月十日北區國稅法第00000000號復查決定書，未准變更，核無違誤。
三、次按，營利事業所得稅查核準則第十一條第一項規定：「營利事業當年度使用之帳簿，因故滅失者，得報經該管稽徵機關核准另行設置新帳，依據原始憑證重行記載，依法查帳核定。」，係指帳簿滅失，原始憑證仍存在之情形。如係原始憑證滅失，則依同條第二項規定：「營利事業當年度關係所得額之全部或一部之原始憑證，因遭受不可抗力災害或有關機關因公調閱，以致滅失者，稽徵機關得依該事業以前三個年度經稽徵機關核定純益率之平均數核定之。其屬新開業或由小規模營利事業改為使用統一發票商號者，得依上年度查帳核定當地同業之平均純益率核定之。又災害損失部分，如經查明屬實，可依本準則第一百零二條規定予以核實減除。」辦理。另依行為時所得稅法施行細則第十條之一第一項規定，行為時所得稅法第十七條第一項第二款第二目及第三十五條所稱不可抗力之災害，係指地震、風災、水災、旱災、蟲災、水災及戰禍等，即除人為引起之戰禍外，所稱不可抗力之災害皆係指因自然力量所造成。原告委任會計師處理記帳及申報稅捐等事務，本應對其委任之對象詳予徵信考核，如其受任人涉有不法行為時，原告仍得採取相當行為以避免可能的不利益（如解除委任或將帳證資料備份等），而非屬完全不能控制風險之「不可抗力」情形，原告主張其帳簿憑證因李文鑫犯罪集團受偵訊而無法提示，實為不可抗力云云，核不足採。況法務部調查局台北縣調查站於九十年七月二日以板肅字第九○一○○八號函本院略以：「所查扣之資料中包括炘宣企業有限公司八十三、八十五年度報稅資料（證物編號詳如扣押物明細表），此外並無查扣該公司八十四年度帳證資料」等語，則原告主張其八十四年度相關帳證資料因犯罪偵查而遭查扣，該當營利事業所得稅查核準則第十一條第二項「有關機關因公調閱，以致滅失者」之概念云云，要無可取。職是之故，原告原始憑證既非「因遭受不可抗力災害」或「有關機關因公調閱，以致滅失」，核與營利事業所得稅查核準則第十一條第二項前段規定要件不符，自無該條項之適用。從而，原告主張應適用該條項「有關機關因公調閱，以致滅失」之規定，以原告前三個年度經被告核定純益率之平均數核定原告八十四年度所得額，尚乏依據。
四、再按「營利事業之帳簿憑證，除為緊急避免不可抗力災害損失或有關機關因公調閱，或送交稅務代理人查核簽證外，應留置於營業場所。其因攜離營業場所，以致滅失者，該期間所得額，稽徵機關應依所得稅法第八十三條及同法施行細則第八十一條規定，就查得資料或同業利潤標準予以核定。」營利事業所得稅查核準則第十一條第四項前段，亦有明定。原告係於八十五年五月十四日委由 林婉蓉 會計師辦理八十四年度營利事業所得稅結算申報，有結算申報書可按。原告於結算申報後，依法有將帳簿憑證留置於其營業場所之義務，不得任意置放於其他處所。原告違反規定，致無法依限提示供核，縱非故意，亦有過失，被告按同業利潤標準予以核定，於法有據。又所得稅法第八十三條第一項、同法施行細則第八十一條及營利事業所得稅查核準則第十一條等規定，旨在課以納稅義務人有留置、提示帳簿文據之義務；如有違反者，即應依上開規定辦理。因此，納稅義務人於無正當理由無法提示帳簿文據時，要求稽徵機關主動向有關單位調閱有關資料，於法無據。
五、原告於訴願階段，補提示有關帳證，經被告查核結果如下：⑴營業收入：原申報八二、○八四、六四六元，依申報數核定。
⑵營業成本：申報七八、五七六、八九二元，其中進貨憑證六、三六八、八六二元
，僅內部憑證無外來憑證；另加工費四、五三八、三七六元，亦無法取得外來憑證，依查核準則第十二條規定不予認定，核定營業成本為六七、六六九、六五四元。
⑶營業費用：申報三、五九五、三九六元，其中文具用品一一、六九七元、運費一
○四、五九一元、郵電費一二五、○七四元、修繕費一一五、五九九元、稅捐二
五、七四○元及其他費用二一三、六九三元，計五九六、三九四元未取得憑證，依查核準則規定不予認定，核定營業費用二、九九九、○○二元。
⑷非營業收入：申報一○六、九八八元，依申報數核定。
⑸全年所得額：申報一九、三四六元，重行核定為一一、五二二、九七八元，惟因
高於原核定五、八五二、九一三元，基於行政救濟不得為更不利行政救濟人之原則，遂維持原核定。
六、原告於八十九年十月十二日起訴時，僅就營業成本中之進貨憑證六、三六八、八六二元及加工費四、五三八、三七六元部分爭執；嗣於九十年三月二十八日本院行準備程序時，原告復就營業費用中之運費一○四、五九一元部分爭執；其後，本院九十一年一月十六日行準備程序時，原告再就營業費用中之郵電費一二五、○七四元及修繕費一一五、五九九元部分為爭執。茲查原告係於八十九年八月十五日接獲財政部八十九年八月十一日台財訴第0000000000號訴願決定書，是原告如對上開訴願決定及原處分查核之結果有所不服，應於二個月法定不變期間提起行政訴訟資為爭議，惟原告就上開營業費用中之運費一○四、五九一元、郵電費一二五、○七四元及修繕費一一五、五九九元部分，係於收受訴願決定書二個月後方為爭議，本院認為上開營業費用中之運費一○四、五九一元、郵電費一二五、○七四元及修繕費一一五、五九九元部分，可否從實體上予以審酌，不無疑問，而縱然全部加以審查結果，本院認為原告之訴亦無理由：
１、有關進貨憑證六、三六八、八六二元部分：原告所提示之統計分析表、原料進耗存明細表、直接原料明細表、製成品產銷存明細表（各一份）等，均屬內部憑證及報表，依營利事業所得稅查核準則第十二條、第十三條及第四十五條第二款：「對外會計事項，應取得外來憑證或給他人憑證，其應取得外來憑證者，除本準則第四十五條第一項第三款第（三）目、第六十八條、第七十四條第三款第（二）目第３小目及第４小目、第七十八條第二款第（六）目、第（八）目及第（九）目、第七十九條第三款第（二）目、第八十條第四款第（二）目及第（三）目、第八十八條第三款第（二）目規定，得以內部憑證認定者外，不得以內部憑證代替，其以內部憑證代替者，應不予認定。」、「各項外來憑證或對外憑證應行記載事項，除法令另有規定外，應載有交易雙方之名稱、地址、統一編號、交易事項、銷售額、營業稅額及出具日期並加蓋印章；外來憑證屬個人出具之收據，應載明出據人之身分證統一編號；對外憑證開立與非營利事業時，得免填載買受人名稱、地址及統一編號。」、「進貨或進料之原始憑證如下．．二、國內進貨或進料：（一）向營利事業進貨或進料，應取得書有買受人名稱、地址及統一編號之統一發票。．．（九）營利事業向免用統一發票商號進貨、進料取得普通收據者，稽徵機關得根據普通收據所載進貨、進料資料，按址查對其銷售對方之銷貨是否相符，銷貨能力是否確當，核實認定。．．」之規定，應不予認定。況經被告依本院向財政部財稅資料中心專案申請調檔原告當年度統一發票查核清單，逐筆核對結果，該進貨憑證六、三六八、八六二元部分，並無任何一筆有向稅捐稽徵處申報扣抵，且原告亦無法提供支出資金證明、進貨廠商名稱，從而，上開進貨憑證六、三六八、八六二元部分，被告不予認定，經核並無不合。
２、有關加工費四、五三八、三七六元部分：原告加工費原申報三四、三五八、一○五元，其中四、五三八、三七六元係內部憑證，非外來憑證，原告雖提出玉山銀行存款往來對帳單、公司內部估價單、加工廠商送貨單及託運單等，惟經被告依其加工費憑證（大部分是影本）與統一發票查核清單逐筆核對結果，系爭加工費
四、五三八、三七六元，並無任何一筆有向稅捐稽徵處申報扣抵，其所提供玉山銀行支出證明，亦無票據提領人，且金額並不相符，例如：八十四年六月十二日委託宏大針織代工之五四、六四五元與營業稅二、七三二元合計五七、三七七元，而其票據開立五六、六八八元，餘六八九元是否再以現金支付？但原告銀行存款足夠支付，若如六月十二日摘要欄註明現金折讓六八九元，則原告應係未支付六八九元，其申報加工費五四、六四五元，即有虛增之嫌（漏報加工費折讓六八九元，其他月份亦同），因此，原告所提出內部憑證之真實性尚待商榷。是被告依營利事業所得稅查核準則第六十六條、第六十七條第一項、第一百零三條第三款：「費用及損失之原始憑證，除統一發票應依統一發票使用辦法第九條規定填記外，其為收據、證明或普通發票者，應載有損費性質、金額、日期、受據（票）人或受證明人之姓名或名稱、地址及統一編號，出據人或出證明人姓名或名稱、地址及統一編號暨其他必要記載之事項。其為經手人之證明者，亦須載有損費性質、金額、日期及其他必要記載事項，由經手人簽名或蓋章。」、「費用及損失，未經取得原始憑證，或經取得而記載事項不符者，不予認定。」、「其他費用或損失．．三、其他費用或損失之原始憑證，除應取得確實證明文件者外，為統一發票或普通收據。」等規定，不予認定上開加工費四、五三八、三七六元，經核亦無違誤。
３、有關運費一○四、五九一元部分：原告運費原申報一九五、一四一元，其中一○
四、五九一元係內部憑證，非外來憑證，原告主張已提示八十四年營業稅申報書為證，惟經被告逐筆與統一發票查核清單核對結果，僅八十四年十二月三十日宏記交通有限公司運費二九、六五四元有向稅捐稽徵處申報扣抵，餘均無向稅捐稽徵處申報扣抵，惟其傳票之品名記載不清，所載金額為一整筆，究係進貨或銷貨之運費不明，仍屬無法勾稽，從而，被告依營利事業所得稅查核準則第七十五條第二款：「運費：二、．．（三）交付民營運送業之運費，應取得統一發票或普通收據。．．（五）委託承攬運送業，運送貨物支付之各項運送費用，除鐵路運費外，應取得該受託承攬運送業出具統一發票為憑。」之規定，不予認定系爭運費一○四、五九一元，於法並無不合。
４、原告稱進貨憑證六、三六八、八六二元及加工費四、五三八、三七六元，屬他遷不明或已歇業廠商，為其能力所無法補具云云。惟經被告逐筆與統一發票查核清單核對結果，原告未記載於帳簿之進項金額尚有一五、三五五、○五○元，其中
一四、○九○、七○○元屬尚營業中廠商之進項金額，而其中有原告已補具憑證之廠商如勤得利企業股份有限公司等，原告漏未補提示者，則有四、五二五、八二一元，其未補提示之原因不明，似有規避原料品名數量勾稽之嫌，是原告主張進貨及加工費憑證因屬他遷不明或已歇業廠商，無能力補具，復又主張帳載實際進料、銷貨、存貨、人工、製造費用均記錄完備，並已編製完整之各式成本報表供核云云，委無足採。
５、所得稅法第八十三條所謂之帳簿文據，雖非以外來憑證為唯一之查核依據，但依原告所提出之內部憑證，只記載科目、總金額，而財政部財稅資料中心統一發票查核清單，僅有統一發票字匭、銷售額、銷售人等資料，並沒有銷售品名、規格、數量、單價等，其亦非單位成本分析，且上開進貨憑證、加工費、運費等，僅係營業成本與營業費用中的一部分，無法藉此勾稽全部營業成本及營業費用。原告既無法提出足供被告查核之相關帳證資料，被告自僅得依所得稅法第八十三條規定，以原告帳證憑據部分未提示或提示不完全，而按同業利潤標準核定。
６、原告主張依營利事業所得稅查核準則第三十八條規定，以當年度當地該項貨品最低市場價格核定乙節。惟該條係指少部分進貨成本無法取得憑證，其他部分成本均可勾稽核實認列之情形。本件原告所提供之憑證，被告無法據以核實勾稽，況該憑證並無貨品品名、型式等，自無從依此調查貨品在當年度當地最低市場價格，故本件並無適用營利事業所得稅查核準則第三十八條之餘地。
７、原告於本院九十一年一月十六日準備程序終結後，始於同年三月二十六日補提新證據，依行政訴訟法第一百三十二條準用民事訴訟法第二百七十六條：「未記載於準備程序筆錄之事項，於準備程序後行言詞辯論時，不得主張之。但法院應依職權調查之事項，或主張該事項不甚延滯訴訟，或經釋明非因重大過失不能在準備程序提出者，不在此限。」之規定，因本案已歷經多次準備程序，而提示有關各種證明所得額之帳簿、文據，為原告之義務，非本院應依職權調查之事項，且原告並未釋明其非因重大過失不能在準備程序提出，被告主張原告於九十一年三月二十六日補提之新證據，將延滯訴訟，本院亦同此見解，是原告之主張，本院認為無可採酌。至於原告其他起訴理由，業據被告答辯如事實欄所載，與本院見解相同，爰予引用，併此敍明。
七、綜上，原告既未能提示帳證供核，被告核定其營業淨利為五、七四五、九二五元，加計非營業收入總額一○六、九八八元，核定全年所得額為五、八五二、九一三元，並補徵營利事業所得稅額一、四五三、二二八元，徵諸首揭規定，洵屬有據。訴願決定予以維持，亦無不合。原告聲明撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中華民國九十一年四月十一日
臺北高等行政法院第六庭
審判長法官林樹埔
法官闕銘富法官曹瑞卿右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十一年四月十一日
書記官方偉皓