裁判字號：最高行政法院91年判字第532號判決
裁判日期：民國91年04月12日
裁判案由：綜合所得稅
最高行政法院判決九十一年度判字第五三二號
原告甲○○○被告財政部臺灣省南區國稅局代表人 許虞哲右 當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十九年三月二十四日台八十九訴字第○八五七九號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實緣原告民國（以下同）八十三年度綜合所得稅結算申報，列報本人、配偶 黃一中 、 黃國勛 、 黃書淳 、 黃書怡 、 陳晉嘉 、 陳妍妃 、 陳昭樺 、 陳佩妤 、 陳冠州 、 陳賢瞬 之免稅額新台幣（下同）六九三、○○○元，原經被告核定有案。嗣被告以其明知親屬陳昭樺、陳晉嘉、陳妍妃、陳佩妤、陳冠州、陳賢瞬等六人於八十一年五月八日自其戶籍內遷出，竟連續影印變造戶口名簿，將陳昭樺等六人遷出事實予以變造隱匿，案經法務部調查局台南市調查處查獲，乃將陳昭樺等六人免稅額三七八、○○○元予以剔除，併同漏報其配偶黃一中租賃所得三一、六四六元及營利所得一、四六九元，核定應補稅額一○七、二四一元，並依行為時所得稅法第一百十條第一項規定，處以所漏稅額一倍罰鍰計一○七、二○○元（計至百元止）。原告不服，就免稅額、租賃所得及罰鍰部分，申經復查結果，除租賃所得部分准予追減外，其餘未准變更。原告就免稅額及罰鍰部分，提起一再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨及補充理由略謂：一、按所得稅法有關個人綜合所得稅免稅額之規定，其目的在以稅捐之優惠，使納稅義務人對特定親屬或家屬，盡其法定扶養義務。準此精神，司法院大法官會議釋字第四一五號解釋認，所得稅法施行細則第二十一條之二規定，關於減除扶養親屬免稅額之規定，其為納稅義務人之其他親屬或家屬者，應以與納稅義務人或其配偶同一戶籍，且確係受納稅義務人扶養者為限。此為違憲應不予援用。二、稅捐機關在審核時，即不能以扶養人與受扶養人間之戶籍有無在一戶為絕對要件，從而被告執意以原告與受扶養人之戶籍並非在一戶為唯一駁回理由，置有無其他因素（有無扶養之事實或受扶養人有無重複申報）於不顧，此即有理由不備之情事。綜上所述，請判決撤銷原處分及一再訴願決定等語。
被告答辯意旨略謂：一、免稅額部分：（一）、按「免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於左列規定扶養親屬之免稅額。．．．四、納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。」為行為時所得稅法第十七條第一項第一款第四目所明定。又「函釋綜合所得稅納稅義務人申報扶養符合所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定之其他親屬或家屬列報免稅額，應提示之證明文件。．．．三．．．（一）．．．２、非同戶籍惟同居一家且確受扶養者．．．」為財政部八十六年二月二十日台財稅第000000000號函所明釋。次按「左列親屬互負扶養之義務．．．四、家長家屬相互間。」「雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」分別為民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項所明定。（二）、原告訴稱按所得稅法有關個人綜合所得稅免稅額之規定，其目的在以稅捐之優惠，使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，準此精神，司法院釋字第四一五號解釋，認行為時所得稅法施行細則第二十一條之二規定違憲。是稅捐稽徵機關即不能以扶養人及受扶養人有否同一戶籍為絕對要件，從而本件被告以原告與 陳晉嘉君 等六人未同一戶籍，為唯一駁回理由，置有無其他因素（如有無扶養事實，或受扶養人有無重複申報）於不顧。（三）、查本件原告原列報扶養親屬（原告之侄）陳晉嘉等六人已分別於八十一年間自其戶籍遷出，原告連續影印變造戶口名簿，將陳晉嘉等六人遷出事實予以變造隱匿，案經法務部調查局台南市調查處查獲，其顯非與該六人同戶，為原告所不爭，且原告於復查時主張該六人因就學學區之故乃予以遷移，足證原告與該六人間未同居一家；又參酌司法院釋字第四一五號解釋，所得稅法有關個人綜合所得免稅額之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬善盡其法定扶養義務，復以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件。惟家者，以永久共同生活為目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實之意旨，本件原告與受扶養親屬並無以永久共同生活為目的而同居一家之事實，難謂符合前揭民法第一千一百二十三條第三項之規定，況原告所提示之切結書別無其他相關證明文件證明確有扶養各該親屬之事實，尚不能僅以形式之切結書作為列報免稅額之證明資料，所訴核不足採。二、罰鍰部分：（一）、按「納稅義務人已依本法規定自行辦理結算申報，但對本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額二倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第一百一十條第一項所明定。（二）、本件原告八十三年度綜合所得稅結算申報，涉嫌連續影印變造戶口名簿，將陳晉嘉等六人遷出事實予以變造隱匿，列為扶養親屬，案經法務部調查局台南市調查處查獲，有調查站移送資料、結算申報書、核定通知書、戶口名簿、戶籍資料等附卷可稽，違章事證明確，已如前述，被告乃按所漏稅額一○七、二四一元處一倍罰鍰一○七、二○○元（計至百元），揆諸前揭規定，並無不合。綜上所述，請判決駁回原告之訴等語。
理由
一、按納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者，得申報減除其扶養親屬免稅額，為行為時所得稅法第十七條第一項第一款第四目前段所規定。又納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰，為行為時所得稅法第一百十條第一項所明定。二、原告八十三年度綜合所得稅結算申報，列報其侄陳晉嘉、陳妍妃、陳昭樺、陳佩妤、陳冠州、陳賢瞬等六人為扶養親屬，被告以該六人已分別於八十一年間自原告戶籍內遷出，原告連續影印變造戶口名簿，將陳晉嘉等六人遷出事實予以變造隱匿，經法務部調查局臺南市調查處查獲，乃將陳昭樺等六人免稅額三七八、○○○元予以剔除，併同漏報其配偶黃一中租賃所得三一、六四六元及營利所得一、四六九元，核定應補稅額一○七、二四一元，並處所漏稅額一倍罰鍰一○七、二○○元（計至百元止）與首揭規定尚無不合。三、原告不服，循序提起行政爭訟，起訴意旨詳如事實欄所載，要旨略謂：㈠所得稅法有關個人綜合所得稅免稅額之規定，其目的在以稅捐之優惠，使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，司法院釋字第四一五號解釋，認行為時所得稅法施行細則第二十一條之二規定違憲。是稅捐稽徵機關即不能以扶養人及受扶養人有否同一戶籍為絕對要件。㈡、本件被告以原告與陳晉嘉君等六人未同一戶籍，為唯一駁回理由，置有無其他因素於不顧，有所違誤等語。四、經查：㈠本件原告原列報扶養親屬（原告之侄）陳晉嘉等六人已分別於八十一年間自其戶籍遷出，原告連續影印變造戶口名簿，將陳晉嘉等六人遷出事實予以變造隱匿，案經法務部調查局臺南市調查處查獲，其顯非與該六人同戶，足證原告與該六人間未同居一家，難謂其等為以永久共同生活為目的而同居一家之家長家屬關係。㈡、參酌司法院釋字第四一五號解釋及所得稅法有關個人綜合所得免稅額之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬善盡其法定扶養義務，復以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件。惟家者，以永久共同生活為目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實之意旨，本件原告申報之系爭扶養親屬均居住高雄縣市，與原告未同居一家，且依民法規定其與被扶養者間無互負扶養之義務，難謂符合民法第一千一百二十三條第三項之規定，況原告所提示之切結書別無其他相關證明文件證明確有扶養各該親屬之事實尚不能僅以形式之切結書作為列報免稅額之證明資料而准予列報免稅額，原告上開所訴，核與事實不符，尚不足採。㈢綜上所述，原告虛列六人免稅額三七八、○○○元，及漏報營利所得一、四六九元，有結算申報書、核定通知書、戶口名簿、戶籍資料影本等附卷可稽，違章事證明確，原核定否准陳昭樺君等六人免稅額，並依所漏稅額一○七、二四一元，處以一倍罰鍰一○七、二○○元，並無不合。至追減租賃所得三一、六四六元，屬應稅免罰之所得，對所漏稅額不生影響，就免稅額及罰鍰部分未准變更，於法並無違誤，訴願決定及再訴願決定遞予維持，並無不合，原告起訴意旨經查無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十一年四月十一日
最高行政法院第二庭
審判長法官彭鳳至
法官吳錦龍法官鄭淑貞法官高啟燦法官黃合文右正本證明與原本無異
法院書記官蘇金全中華民國九十一年四月十二日