裁判字號：高雄高等行政法院90年訴字第721號判決
裁判日期：民國90年08月07日
裁判案由：綜合所得稅
高雄高等行政法院判決九十年度訴字第七二一號
原告甲○○○訴訟代理人丁○○被告財政部高雄市國稅局代表人乙○○局長訴訟代理人丙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年一月五日台財訴字第０八九一三五七七六號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文訴願決定及原處分（復查決定含原核定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事實
甲、事實概要：訴外人宏東建設股份有限公司（以下簡稱宏東公司）於八十五年十月二十三日將其所有坐落台東市○○段○○○○號地號土地地上建號一一○七○、一一○七二、一一○八三、一一一○一、一一一○六、一一一○七、一一一○八、一一一一
三、一一一一四、一一一一七、一一一四三建物（門牌號碼臺東縣臺東市○○路○段○○號八樓、二十三號十三樓、十七號十三樓、十九號十三樓、十七號十三樓之一、十九號十三樓之一、二十五號十三樓、十七號七樓、十九號九樓、十七號十二樓、十九號十五樓）及前揭建物共同使用部分（即一一○三三建號應有部分）設定抵押權予原告之配偶丁○○，擔保債權總額四、○○○萬元(權利範圍十分之九)，權利存續期間登記為不定期，並約定依照各個契約約定之利率計算利息，原核定依據上述設定資料，核定八十七年度利息所得二、五七四、○○○元，併課綜合所得稅，原告不服，申經復查結果，獲追減利息所得七七四、○○○元，原告仍未甘服，提起訴願經遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：
（一）再訴願決定、訴願決定及原處分（復查決定含原核定）均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：
（一）原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
丙、兩造之爭點：訴外人宏東公司於八十五年十月二十三日以其所有前揭建物設定抵押權予原告之配偶丁○○，丁○○八十七年度是否有利息所得，為本件爭執所在。
一、原告起訴意旨略謂：
（一）查所得稅法第二條之規定：「凡有中華民國來源所得之個人，就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅．．．」考其立法精神，在於有所得始予課稅。原告配偶為保全債權之目的而將宏東公司所擁有前揭不動產設定抵押權於己，雖然約定依各個債務契約所約定之利率計算利息，然實質上在設定抵押權之際，該公司已無營業之條件，包括積欠薪資、稅款、工程款、銀行借款及人員解散．．．等等。在此情況下，該公司怎有能力再支付鉅額的利息。
既無給付利息所得之事實，應無稅額負擔之問題。再者，原告配偶與宏東公司若有實質之金錢借貸往來，以一般自然人與法人間之經驗法則，被告應很容易可以查核出來，然被告迄今未舉出具體事證，證明原告有收取利息之事實，自不可推由原告來舉證無利息所得。
（二）次依最高行政法院八十五年度判字第二九四三號判決之意旨：「．．．若所提反證為切結書及利息帳冊及利息收據，除能證明該帳冊不實，否則該切結書雖為私文書，亦非無證據力．．．」、八十四年度判字第七八二號判決之意旨：
「．．．私文書經簽章者，亦為民法所承認，稽徵機關在未查明前，不能遽予否定其證據力．．．」及該院八十四年度判字第二○六三號判決之意旨：「納稅人借款予人並有土地設定抵押約定借款利率，事後債務人並無依約定給付利息，納稅人雖應就其並無收取利息事實負舉證責任，惟如納稅人已提出債務人確無支付利息之聲明，則稽徵機關應即進行調查事實真象，不宜率爾推定確有利息收入之所得。」。被告要求宏東公司提出支付利息之帳簿憑證，然該公司已實際不存在，早已無人員處理帳簿，僅能由該公司出具未支付利息之證明書。原告所能提出證據能力僅限於此，被告若不採信，應對原告配偶所能提出證據再舉出反證，怎能以「私文書不足為憑」一句話交代，對於宏東公司之情況，被告亦可逕向國稅局臺東縣分局查詢，始為正辦，被告對於有利原告之證據，均不採信，似認法院判決才能使之接受，此舉無異鼓勵納稅義務人興訟，有違稅捐稽徵機關為民服務之原則。原告既未收取利息，被告所為課稅處分即有未合，應予撤銷等語。
二、被告答辯意旨略謂：
（一）按公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得，應課徵個人綜合所得稅，為行為時所得稅法第十四條第一項第四類所明定。
次按「個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款業已登記於公文書，稅捐稽徵機關對債權人即可作有按時收取利息之推定，茍債權人主張未收付實現有利於己之事實者，應負舉證責任。」最高行政法院著有七十判字第一一七號判例可資參照。
（二）經查系爭抵押權登記內容，原告之配偶丁○○與債務人宏東公司約定「依照各個債務契約約定之利率」計算利息，自屬應付利息之債務，被告復查決定按債權金額三、六○○萬元並依民法第二百零三條規定：「應付利息之債務，其利率未經約定，亦無法律可據者，週年利率為百分之五。」按週年利率百分之五重行計算本年度利息所得為一、八○○、○○○元，揆諸首揭規定，尚無不合，請予維持。
（三）訴外人宏東公司自八十五年下半年起如原告所指實際已不存在，並無帳證可查，該公司於八十八年一月二十七日出具之證明書，雖證明原告未收取利息，然既乏帳證可查，所出具之證明書自無法證明所證事項正確，故被告以其係屬關係人出具私人間之文書，尚難否定抵押權設定之絕對效力，而予否准，並未率斷，又上述行政法院判決，姑不論其案情與本案不同，僅係對個案所作成判決，對該案有其拘束力，惟未著為判例，尚難資為拘束本案之論據。原告所述為無理由，請予駁回等語。
理由
一、按「個人綜合所得稅之徵收係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款業已登記於公文書，稅捐稽徵機關對債權人即可作有按時收取利息之推定，茍若債權人主張未收付實現有利於己之事實，應負舉證責任。」又「所得稅之徵收，以已實現之所得為限，不包括可能所得在內，尚未受償之利息，係屬債權之一部，不能認為所得稅法第八條第四款前段之來源所得，自不得課徵所得稅。否則債權人於未曾受領利息之前，先有繳納所得稅之義務，稅法本旨，當非如是。」分據最高行政法院七十年度判字第一一七號、六十一年度判字第三三五號著有判例。揆諸前揭判例意旨，於登記公文書有利息約定之抵押借款，經稅捐稽徵機關對債權人作有按時收取利息推定之情形，債權人仍得舉反證推翻上開利息所得之推定，如能證明利息所得尚未取得，即可推翻前開推定。此在稅法收付實現原則下，當為如是解釋。
二、本件被告依據地政機關抵押權設定資料，以訴外人宏東公司於八十五年十月二十三日以其所有坐落臺東縣臺東市○○路○段○○號八樓、二十三號十三樓、十七號十三樓、十九號十三樓、十七號十三樓之一、十九號十三樓之一、二十五號十三樓、十七號七樓、十九號九樓、十七號十二樓、十九號十五樓房屋及共同使用部分之建物，設定抵押權予原告之配偶丁○○，擔保權利價值四○、○○○、○○○元，丁○○之權利範圍為十分之九，權利存續期間自八十五年十月二十三日起不定期，並約定依照各個債務契約所約定之利率計算，乃據以核計丁○○八十七年度利息所得二、五七四、○○○元，併課原告八十七年度綜合所得稅。復查決定又以該抵押權設定內容，利息係依各個債務契約所約定之利率計算，因未查得實際利率，改按法定利率百分之五重新核算原告利息所得為一、八○○、○○○元，准予追減七七四、○○○元，核課原告該年度綜合所得稅等情，為兩造所不爭執，並有抵押權登記簿影本、原核定及復查決定等件附卷可憑，洵堪採為真實。本件爭點則在訴外人宏東公司於八十五年十月二十三日以其前揭建物設定抵押權予原告之配偶丁○○，八十七年度是否確有支付利息一、八○○、○○○元予丁○○，此為本件爭執所在。
三、經查，據宏東公司之代表人 謝宏忠 於本院八十九年度訴字第八六○號案件訊問時時結證：「．．那是因為我及我公司財物狀況有問題，為了擔保原告配偶的出資，所以才將系爭不動產設定抵押權與原告配偶，都沒有支付利息。」及（問：你們公司是否在八十五年十月設定抵押權，十一月拒絕被往來？）答稱「是，所以都沒有支付任何利息。」等語（參見八十九年訴字第八六○號九十年六月五日筆錄），債務人已證述系爭抵押權債務人確未支付利息予債權人（即原告之配偶）。證人所證核與前案（八十九年度訴字第八六○號）臺東區中小企業銀行函覆：「宏東公司之支票存款帳戶係於八十五年十一月二十九日經臺北市票據交換所臺公字第五七六八○八號公告拒絕往來」情形相符合，業據本院調取該卷核閱無誤，佐證債務人宏東公司代表人謝宏忠所述，尚屬非虛。抑且，倘該八十六年之利息債務果真業已受償，債務人與債權人利害相左，按諸常情，債務人應不肯為未清償證明，否則有遭債權人重複求償及受刑事偽證罪追溯之危險，益徵證人謝宏忠之證言並非不可信。又系爭抵押權於八十五年十月二十三日設定，而債務人宏東公司於八十五年九月即遭退票，於該年十一月即被拒絕往來，債務人宏東公司客觀上亦無資力支付利息，堪認原告爭執其未收取利息乙節，應可採信。
四、原告就本件設定抵押權之原因，主張係為擔保訴外人配偶丁○○、公公 羅添富 之出資等語，被告則認定係因擔保借款而設定抵押權，經查，系爭抵押權於八十五年十月二十三日設定，且設定金額高達四○、○○○、○○○元（原告配偶比例為十分之九），非屬小數，倘原告有提供上開資金貸予宏東公司，亦不難由原告在金融機構往來之帳戶查出資金流向，然被告就此無法舉證以實其說，且據臺東區中小企業銀行前開函示內容，亦述明宏東公司於八十五年九月至十月間並無與羅添富或丁○○之往來記錄，是原告主張該抵押權之設定並非為擔保借款，足以採信。準此，本件原告與訴外人宏東公司既無金錢借貸關係，則宏東公司自無支付利息予原告之義務，從而原告自無利息所得可言。至本院向中部辦公室函查，丁○○出資額僅三、○○○、○○○元，而羅添富出資額亦僅四、○○○、○○○元，與本件設定金額四○、○○○、○○○元相距甚遠，實際上雖有擴張擔保額度，然與本件利息是否實現顯不相涉，自難僅憑有擴張擔保額度，遽認原告與訴外人間有實際借款。此外，卷內並無確切資料顯示本件利息債權已受清償，原處分遽認列利息所得，於收付實現原則不無違誤，訴願決定未查，遞予維持，亦有疏誤，原告執以指摘，非無理由，應由本院將訴願決定及原處分（復查決定含原核定）併予撤銷，以期平允。
五、據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項前段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十年八月七日
高雄高等行政法院第三庭
審判長法官林茂權法官邱政強法官蘇秋津右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中華民國九十年八月七日
法院書記官朱景臨