裁判字號：高雄高等行政法院90年訴字第1642號判決
裁判日期：民國91年06月25日
裁判案由：營業稅
高雄高等行政法院判決九十年度訴字第一六四二號
原告北苑建設股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人戊○○被告台南市稅捐稽徵處代表人乙○○處長訴訟代理人 楊秋娥
丁○○丙○○右當事人間因營業稅事件，原告不服被告八十九年一月二十一日八九南市稅法字第○○八三○七號復查決定，經於八十九年二月二十四日向財政部提起訴願逾三個月不為決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
甲、事實概要：緣原告於民國（下同）八十四年九月二十日註銷營業登記，尚有存貨變現收入新台幣（下同）四七、八三四、六九五元，未依規定向被告申報繳納營業稅，案經查獲，被告乃依行為時營業稅法第四十三條規定，核定補徵營業稅二、三九一、七三五元。原告不服，申請復查結果，未准變更，經向財政部提起訴願，逾三個月仍未獲決定，遂提起本件訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。
二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
丙、兩造之爭點：
一、原告主張之理由：
（一）緣原告不服被告八十九年一月二十一日八九南市稅法字第○○八三○七號復查決定，於八十九年二月間向財政部提起訴願，迄今已逾一年半，仍未接獲訴願決定書，爰依行政訴訟法第四條第一項後段規定提起本訴，合先說明。
（二）按營業稅法第三條第三項規定：「有左列情形之一者，視為銷售貨物：‧‧‧
二、營業人解散或廢止營業時所餘存之貨物，或將貨物抵償債務、分配與股東或出資人者。」係規範租稅客體名詞定義；而同法施行細則第三十三條及第三十四條規定則係要求營業人屬於何種法定事實發生，應適用何種申報方式及其期限規定，茲將上開細則規定分別詳述如下：１‧依營業稅法施行細則第三十三條規定，合併、轉讓、解散、廢止營業時之報繳，應於事實發生之日起十五日內填具當期營業稅申報書，連同統一發票明細表及有關退抵稅款文件，申報主管機關查核。即如同所得稅法第七十五條第一項辦理當期決算申報程序，先將解散廢止時當期銷售額申報完畢（如九十年四月五日解散註銷，即十五日內於九十年四月二十日前申報三月一日至四月五日之合計銷售額），以配合稽徵實務，繳回統一發票購買證，使該管營業稅服務區人員於註銷營利事業申請書蓋章，以憑向縣市政府商業課再申請註銷營利事業登記證。２、同法施行細則第三十四條係規定清算期間之報繳。依該條第二項規定，營業人清算期間屆滿月份之銷售額及應納或溢付營業稅額，應於清算期間屆滿之日起十五日內向主管稽徵機關申報繳納或退還。而清算期間，公司組織者應依公司法規定之期限，為同條第三項明定。
（三）經查，原告於八十九年九月中旬申請公司解散登記及註銷營業登記，並經依公司法第三百三十四條及第八十七條第三項規定向台灣台南地方法院聲請延展清算期間獲准在案，故原告現尚於清算期間，依公司法第二十五條規定，於清算範圍內視為尚未解散，自屬前開營業稅法施行細則第三十四條規範之情形，應俟清算期間屆滿之日起十五日內始有向主管機關申報之義務。且原告所有剩餘不動產因民事訴訟及建築景氣低迷影響，無法拍賣成功，復遭被告聲請禁止處分拍賣並付強制管理。詎被告之原處分及復查決定，乃至財政部於本件起訴後作成之訴願決定，均罔顧營業稅法施行細則第三十四條規定，強將原告剩餘不動產視為銷貨核定變現收入四七、八三四、六九五元，並補徵營業稅二、三九
一、七三五元，顯已違法。
（四）被告訴稱：其係引用財政部南區國稅局八十八年九月八日南區國稅審三字第八八○六一九一八號核定變現收入四七、八三四、六九五元，而補徵原告營業稅額二、三九一、七三五元云云。惟查，財政部台灣省南區國稅局原核定原告存貨未變現收入市價為七五、六三三、二三五元，而被告房屋評定現值也僅九百萬元左右，經原告向南區國稅局及財政部提起復查及訴願，決定撤銷原處分另為適法處分，南區國稅局二次復查始變更存貨變現收入為四七、八三四、六九五元，該金額係依據財物法庭未拍賣成功最近一次總價而核定，足見稽徵機關之苛，原告乃又提訴願。然因南區國稅局之承辦復查員來電告知原告，第二次復查決定雖僅追減二七、七九八、五四○元，但亦追認許多成本費用，故清算所得實為虧損，不必再補徵稅款，請原告勿再爭執等語，原告始勉強同意撤回清算營利事業所得稅部分之訴願，故被告以南區國稅局之存貨變現收入核定結果，作為核定原告銷售額之依據，亦有不當。且查我國為分稅立法，被告本件係依據營業稅法第三條及第四十三條對原告為補徵處分，與南區國稅局係引用稅捐稽徵法第二十五條為依據不同，併此敘明。
二、被告主張之理由：
（一）查被告係於九十年十一月十五日收受財政部台財訴字第○八九○○一三八五八號訴願決定書，則原告提起行政訴訟之日期，是否逾行政訴訟法第一百零六條所規定之期限，請予審酌。
（二）按「有左列情形之一者，視為銷售貨物：‧‧‧二、營業人解散或廢止營業時所餘存之貨物，或將貨物抵償債務、分配與股東或出資人者。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：一、逾規定申報限期三十日，尚未申報銷售額者。」分別為行為時營業稅法第三條第二項第二款及第四十三條第一項第一款所明定。又「依本法第三十五條規定申報之營業人有合併、轉讓、解散或廢止營業者，應於事實發生之日起十五日內填具當期營業稅申報書，連同統一發票明細表及有關退抵稅款文件，申報主管稽徵機關查核。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」亦為行為時營業稅法施行細則第三十三條所規定。
（三）經查，本件原告於八十四年九月八日以訴外人甲○○為清算人進行清算，並於八十四年九月二十日申請註銷登記廢止營業，惟未向財政部台灣省南區國稅局辦理清算申報，經該局於八十五年八月三十一日就其未售餘屋及停車位之成本，按同業利潤標準毛利核定其變現收入為七五、六三三、二三五元，經原告提起復查結果，改核定變現收入為四七、八三四、六九五元，並函報被告在案。
乃原告既已於八十四年九月二十日註銷營業登記廢止營業，並有餘屋未售，依法即視為銷售貨物，而應於廢止營業之日起十五日內向被告申報繳納營業稅，然原告卻未依法申報，被告遂依據南區國稅局核定之存貨變現收入補徵原告營業稅二、三九一、七三五元，揆諸前揭稅法規定，並無違誤。
（四）原告雖訴稱：其目前仍在清算當中，並曾公告登記債權，被告未於規定期限內向清算人申報債權，依法不列入清算之內，不應再向原告補徵稅款，被告若欲補徵，應俟公司賣出餘存貨物再行補徵，較為公平云云。惟查，被告是否申報債權，核與原告逾時未申報銷售額之違法行為無關；且被告業以八十八年十二月二日南市稅法字第一五三七五四號函更正參與分配之欠稅金額在案。另原告對財政部台灣省南區國稅局改核定之存屋變現金額四七、八三四、六九五元，並未再提異議，是該重新核定業已確定，被告據以補徵系爭營業稅，亦無不當，復查決定及訴願決定遞予維持，洵無不妥。原告聲明求為撤銷，為無理由，應予駁回。
理由
一、按人民因中央或地方行政機關之違法行政處分，認為損害其權利或法律上利益，經依訴願法提起訴願逾三個月不為決定，得向高等行政法院提起撤銷訴訟，行政訴訟法第四條第一項定有明文。查本件原告因不服被告八十九年一月二十一日八九南市稅法字第○○八三○七號復查決定，於八十九年二月二十四日提起訴願，迄九十年十一月十五日訴願決定始送達原告，有原告訴願書、財政部訴願決定書及郵務送達證書附於訴願決定卷可稽，足徵原告於九十年八月七日提起本訴當時，距其提起訴願之日之次日起已逾三個月，且未獲訴願決定，揆諸上開法條規定，其起訴自屬適法，合先敘明。
二、原告起訴主張：原告於八十九年九月中旬申請公司解散登記及註銷營業登記，並經依公司法第三百三十四條及第八十七條第三項規定向台灣台南地方法院聲請延展清算期間獲准在案，故原告現尚於清算期間，依公司法第二十五條規定，於清算範圍內視為尚未解散，自屬前開營業稅法施行細則第三十四條規範之情形，應俟清算期間屆滿之日起十五日內始有向主管機關申報之義務。且原告所有剩餘不動產因民事訴訟及建築景氣低迷影響，無法拍賣成功，復遭被告聲請禁止處分拍賣並付強制管理。詎被告之原處分及復查決定，乃至財政部於本件起訴後作成之訴願決定，均罔顧行為時營業稅法施行細則第三十四條規定，強將原告剩餘不動產視為銷貨核定變現收入，並補徵營業稅，顯已違法等語；被告則以：本件原告於八十四年九月二十日申請註銷登記廢止營業，並有餘屋未售，依行為時營業稅法第三條第二項第二款之規定，應視為銷售貨物，自應依同法施行細則第三十三條第一項規定，於廢止營業之日起十五日內向被告申報繳納營業稅，然原告卻未依法申報，被告遂依據南區國稅局核定之存貨變現收入，補徵原告營業稅，並無違誤。原告雖訴稱：其目前仍在清算當中，並曾公告登記債權，被告未於規定期限內向清算人申報債權，依法不列入清算之內，不應再向原告補徵稅款，被告若欲補徵，應俟公司賣出餘存貨物再行補徵，較為公平云云。惟查，原告是否申報債權，與原告逾時未申報銷售額之違法行為無關；且被告業已去函更正參與分配之欠稅金額在案。另原告對財政部台灣省南區國稅局改核定之存屋變現金額四七、八三四、六九五元並未再提異議，是該重新核定業已確定，被告據以補徵系爭營業稅，亦無不當等語置辯。
三、又按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。」「有左列情形之一者，視為銷售貨物：‧‧‧二、營業人解散或廢止營業時所餘存之貨物，或將貨物抵償債務、分配與股東或出資人者。」、「營業人有左列情形之一者，主管機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：一、逾規定申報期限三十日，尚未申報銷售額者。」分別為行為時營業稅法第一條、第三條第三項第二款、第四十三條第一項第一款所明定。又「依本法第三十五條規定申報之營業人有合併、轉讓、解散或廢止營業者，應於事實發生之日起十五日內填具當期營業稅申報書，連同統一發票明細表及有關退抵稅款文件，申報主管稽徵機關查核。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」亦為行為時營業稅法施行細則第三十三條所規定。是以，依行為時營業稅法第三十五條規定申報繳納營業稅之營業人，於解散或廢止營業時未售出之餘存貨物，仍應視為銷售貨物，課徵營業稅，並應於解散或廢止營業之事實發生之日起十五日內申報繳納營業稅。倘營業人未依規定期限申報者，主管稽徵機關自得依查得之資料核定其銷售額及應納稅額，並補徵稅款。
四、經查，本件原告原係經營不動產投資興建及租售業，於八十四年九月二十日註銷營業登記廢止營業，尚有剩餘未售不動產未向被告申報當期銷售額繳納營業稅之事實，為兩造所不爭執，且原告於九十一年一月二十四日本院準備程序中到庭自陳：原告於註銷營業登記後，沒有向國稅局或被告申報存貨或營業稅等語，則本件原告於廢止營業後未於法定期限內申報當期銷售額繳納營業稅之行為，即堪認定。故被告基此認定，乃按行為時營業稅法第三條第三項第二款之規定，將原告未出售餘屋視為銷售貨物，並依財政部台灣省南區國稅局（下稱南區國稅局）南區國稅法字第八七○五三○六四號復查決定重新核定原告未出售餘屋之變現收入，核定其銷售額四七、八三四、六九五元，補徵應納稅額二、三九一、七三五元，並無不合。
五、原告雖訴稱：其於八十九年九月中旬申請公司解散登記及註銷營業登記，並經向台灣台南地方法院聲請延展清算期間獲准在案，故其現尚於清算期間內，依營業稅法施行細則第三十四條之規定，應俟清算期間屆滿之日起十五日內始有向主管機關申報之義務，被告不應依同法施行細則第三十三條規定處理云云。惟查，營業人於解散或廢止營業後，如因有處理餘存貨物或勞務之需要而進行清算時，於清算期間內是否仍應請領統一發票，及清算期間內與清算期間屆滿當期之營業稅額應如何申報繳納，乃行為時營業稅法施行細則第三十四條所規範之事項；至同法施行細則第三十三條，則係針對本件營業人有解散或廢止營業之事實者，應於何時申報繳納解散或廢止營業當期之營業稅所設之規定，二者之規範事項不同，並無擇一不能併存之關係。是依行為時營業稅法第三十五條規定申報之一般稅額營業人，有解散或廢止營業者，其當期銷售額及應納稅額，應依上開施行細則第三十三條規定，於解散或廢止營業事實發生之日起十五日內申報繳納；至清算期間有處理餘存貨物或勞務之需要者，則依上開施行細則第三十四條第一項規定，仍應向主管稽徵機關申請領用統一發票，並按期申報繳納營業稅。查本件係因原告於八十四年九月申請註銷營業登記廢止營業後，卻未將當時所有未售餘屋視為銷售貨物，依行為時營業稅法施行細則第三十三條第一項規定之期限內向被告申報當期銷售額及應納稅額，被告乃依行為時營業稅法第四十三條之規定，補徵本件應納稅額。故原告訴稱其尚於清算期間，被告不應依行為時營業稅法施行細則第三十三條規定處理，而應適用同施行細則第三十四條之規定云云，顯係對本件法令之適用有所誤解，所訴自不足採。
六、原告雖又主張：其係因南區國稅局承辦人員告知不用補徵營利事業所得稅，始撤回對南區國稅局重新核定存貨變現收入四七、八三四、六九五元之訴願案，故被告據南區國稅局核定存貨變現收入金額認定原告有同額之銷售額，亦有不當云云。惟查，南區國稅局上開存貨變現收入之核定，既因原告未再對之提起行政救濟而告確定，本於已確定行政處分之不可爭力，原告自不得於其他行政爭訟程序中對該核定處分之效力再行爭執。且基於行政機關間權限相互尊重之法理，被告對於南區國稅局上開核定結果亦應予承認，故被告依據南區國稅局核定原告存貨變現收入金額四七、八三四、六九五元，核定原告未售餘屋視為銷售貨物之銷售額為四七、八三四、六九五元，並據以補徵應納稅額二、三九一、七三五元，揆諸前揭說明，尚難謂於法有違，故原告此之主張，亦無足取。
七、綜上所述，原告之主張，既不足取。從而，被告以原告於八十四年九月二十日申請註銷營業登記廢止營業，尚有剩餘未售不動產未依規定期限申報當期銷售額繳納營業稅，乃依財政部台灣省南區國稅局核定原告存貨變現收入、四七、八三四、六九五元，核定銷售額四七、八三四、六九五元，並補徵應納稅額二、三九一、七三五元，揆諸首揭法條之規定，洵無違誤。復查決定未准變更原處分，訴願決定，遞予維持，均無不合。原告起訴意旨求予撤銷，難謂有理由，應予駁回。據上結論，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十一年六月二十五日
高雄高等行政法院第二庭
審判長法官呂佳徵法官林勇奮法官蘇秋津右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中華民國九十一年六月二十五日
法院書記官謝文輝