裁判字號：臺灣苗栗地方法院99年訴字第157號民事判決
裁判日期：民國99年09月24日
裁判案由：分配表異議之訴
臺灣苗栗地方法院民事判決99年度訴字第157號原告丁○○被告苗栗縣政府稅務局法定代理人甲○○訴訟代理人戊○○被告財政部臺灣省中區國稅局苗栗縣分局法定代理人丙○○訴訟代理人乙○○上列當事人間請求分配表異議之訴事件，本院於民國99年9月8日言詞辯論終結，判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、程序方面：
一、按訴狀繕本送達後，原告不得將原訴變更或追加他訴，但有被告同意者，不在此限；被告於訴之變更或追加無異議，而為本案之言詞辯論者，視為同意變更或追加。民事訴訟法第
255條第1項第1款及第2項分別載有明文。查本件原告原起訴請求：「判決駁回被告苗栗縣政府稅務局對本強制執行之參與分配，以維護原告之權益。」等語；嗣於民國99年6月7日另以書狀追加財政部臺灣省中區國稅局苗栗縣分局為被告，並變更訴之聲明為：「㈠鈞院97年度執字第12739號清償借款強制執行事件之分配表之次序5應改為原告，受分配金額應為新臺幣（下同）600,000元；㈡就該分配表次序
5之被告苗栗縣政府稅捐局所分配1,204,756元應改為分配表次序6-1，受分配金額應為470,604元；㈢就該分配表次序6之被告財政部台灣省中區國稅局苗栗分局所分配零元應改為分配表次序6-2，應受分配金額為3,350元㈣就該分配表次序7之原告所分配金額零元應改為分配表次序6-3，受分配金額應為130,802元。」等語，核均屬於訴之變更或追加，而被告到庭均無異議為本案之言詞辯論，視為同意變更或追加（本院卷第128頁），核與上開規定相符。
二、按當事人之法定代理人其代理權消滅者，訴訟程序在有法定代理人承受其訴訟以前當然停止；又承受訴訟之人，於得為承受時，應即為承受之聲明，民事訴訟法第170條、第175條第1項分別定有明文；茲被告苗栗縣政府稅務局之法定代理人於本件訴訟繫屬後，已變更為甲○○，有財政部人事派令影本乙份在卷可稽（見本院卷第113頁），是其聲明承受訴訟，應予准許。
三、次按債權人或債務人對於分配表所載各債權人之債權或分配金額有不同意者，應於分配期日1日前，向執行法院提出書狀，聲明異議；異議未終結者，為異議之債權人或債務人，得向執行法院對為反對陳述之債權人或債務人提起分配表異議之訴；聲明異議人未於分配期日起10日內向執行法院為前
2項起訴之證明者，視為撤回其異議之聲明，強制執行法第39條第1項、第41條第1項前段、第3項前段分別定有明文。本院民事執行處就97年度執字第12739號強制執行事件（下稱系爭執行事件），於99年2月1日發函通知兩造，定在99年3月9日上午實行分配，並隨函附送分配表，原告於同年2月6日收受送達，嗣於99年3月5日具狀聲明異議，被告財政部臺灣省中區國稅局苗栗分局、苗栗縣政府稅務局則分別於99年3月23日及同年月26日具狀為反對陳述，嗣本院民事執行處乃於99年3月29日發函通知原告應提起訴訟，原告則於99年4月1日收受後10日內即99年4月9日提起本件分配表異議之訴等情，經本院依職權調閱上開97年度執字第12739號執行卷宗核閱無誤，是原告提起本件分配表異議之訴，程序上並無違誤，合先敘明。
貳、實體方面：
一、原告主張：緣被告苗栗縣政府稅務局就系爭執行事件，以其對債務人 郭兆潭 繼承人執有1,234,951元之稅款債權，聲明參與分配並主張優先分配，依該分配表所載，被告苗栗縣政府稅務局為第5順位、優先受償1,204,756元。然原告就系爭執行事件所拍賣之不動產即苗栗縣苗栗市○○○段63之6、63之11地號土地設有600,000元之最高限額抵押權，依稅捐稽徵法第6條第2項規定，除該不動產之土地增值稅、地價稅及房屋稅外，應優先受償。而被告苗栗政府稅務局所主張之稅款1,234,951元並非本件拍賣不動產應繳付之土地增值稅、地價稅及房屋稅，顯無優先於原告抵押權而受償，故前揭拍賣上開2筆土地部分原告承受金額1,024,000元及房屋部分原告承受金額448,000元，共計1,472,000元，扣除分配表次序1、2後之餘額為1,212,624元，按比例計算土地部分應為843,565元，扣除地價稅5,081元為838,484元；房屋則約為369,059元，扣除房屋稅2,787元為366,272元，再扣除土地部分原告有600,000元之優先權，故土地部分餘款係238,484元，應得分配與其他稅款及一般債權之金額應為604,756元。再者，被告苗栗縣政府稅務局所提出之1,234,951元係債務人之他筆不動產欠稅總和，並非拍賣之不動產，則其能否主張優先於原告或另一被告財政部臺灣省中區國稅局苗栗縣分局之稅款8,790元，猶有疑問。且被告苗栗縣政府稅務局於另案本院民事執行處96年度執恭字第14280號執行事件時，已申報次優先債權為1,988,263元，並獲得分配1,034,883元，不足額僅965,354元，何以系爭執行事件參與分配時復申報稅款為1,234,951元，實有與原告搶分配之嫌疑。綜上，依和解筆錄債務人應於94年6月5日給付款項，惟未為給付，故剩餘款項770,000元應一次給付，並應自94年6月6日起算至98年12月5日止之利息，共為173,250元，加計本金770,000元應為943,250元，扣除前述優先受償之土地抵押權600,000元，餘款為343,250元。則全部剩餘債權為1,586,991元，被告苗栗縣政府稅務局應分配額為470,604元，被告財政部台灣省中區國稅局苗栗縣分局應分配額為3,350元；原告應分配額則為130,802元，為此依法提起本件訴訟等語。並聲明：㈠本院97年度執字第12739號清償借款強制執行事件之分配表之次序5應改為原告，受分配金額應為600,000元；㈡就該分配表次序5之被告苗栗縣政府稅務局所分配1,204,756元應改為分配表次序6-1，受分配金額應為470,604元；㈢就該分配表次序6之被告財政部臺灣省中區國稅局苗栗分局所分配零元應改為分配表次序6-2，應受分配金額為3,350元㈣就該分配表次序7之原告所分配金額零元應改為分配表次序6-3，受分配金額應為130,802元。
二、被告苗栗縣政府稅務局則以：本件拍賣標的物即苗栗縣苗栗市○○○段63之6、63之11地號等2筆土地所屬之「土地增值稅、地價稅及房屋稅」等屬優先債權之稅捐，其受償順序依稅捐稽徵法第6條第2項及同法施行細則第3條特別規定，自應優先於一切債權及抵押權。至於受償順序未有特別規定之稅捐，則依同法第6條第1項規定，優先於普通債權而受償。而本件債務人郭兆潭繼承人所有上開2筆土地及苗栗市○○○段3487建號（未辦保存登記）之建物，經本院民事執行處於98年12月7日由原告承受後，於98年12月9日函請被告陳報截至同年12月7日止之債權總金額，嗣被告於同年12月21日以苗稅法字第0982049841號函陳報對債務人之次優先債權總額為1,234,951元；而上開債權均係債務人所欠之稅款，且被告均已依稅捐稽徵法第39條第1項前段規定，移送法務部行政執行署新竹行政執行處強制執行，故被告依強制執行法第34條之1規定，聲請參與分配，於法有據。再者，原告主張其就上開2筆土地設有最高限額抵押權600,000元云云，然該抵押權業由苗栗地政事務所依臺灣高等法院台中分院確定判決塗銷抵押權登記，故系爭執行事件原分配表內容並無違誤，原告提起本件分配表異議之訴應無理由等語。並聲明：原告之訴駁回。
三、被告財政部臺灣省中區國稅局苗栗分局則以：國稅局的欠稅問題均有移送新竹行政執行處執行中，且之前亦有陸續參與分配等語置辯。並聲明：原告之訴駁回。
四、經查，原告於97年9月4日具狀聲請就債務人郭兆潭繼承人所有坐落於苗栗市○○○段63之6、63之11地號等2筆土地及其上同段3487建號（未辦保存登記）之建物強制執行，經本院以97年度執字第12739號清償借款強制執行事件受理在案，而上開不動產迭經三次拍賣均未拍定，嗣原告乃於3個月公告期間內（即98年12月7日）具狀表明願依公告價格應買；被告苗栗縣政府稅務局則於98年12月23日以地價稅及房屋稅共計1,234,951元、被告財政部臺灣省中區國稅局苗栗分局於98年12月21日以綜所稅8,790元之公法上金錢債權聲明參與分配，本件分配表則於99年2月1日作成等事實，有99年2月1日分配表、苗栗縣政府稅務局98年12月21日函、財政部臺灣省中區國稅局苗栗分局98年12月18日函等件在卷可稽（見本院卷30至32、34至35、41至51頁；本院97年度執字第12793號卷第184、185頁），並經本院核閱系爭執行事件卷證無訛，自堪信為真實。
五、得心證之理由：原告主張其就本件拍賣標的物即苗栗縣苗栗市○○○段63之
6、63之11地號等2筆土地設有最高限額600,000元之抵押權，且被告等陳報參與分配稅款依法並未優於一般債權而優先受分配，另被告苗栗縣政府稅務局於本件參與分配稅款1,234,951元核與另案參與分配款項重疊，有與原告搶分配之嫌等語；為被告所否認，並以前詞置辯。則本件應審究之爭點厥為：㈠原告就上開2筆土地是否設有最高限額600,000元之抵押權？㈡原告主張被告陳報參與分配之稅款非優先於一般債權而受分配，是否有理由？㈢原告主張被告苗栗縣政府稅務局陳報稅款不實，是否有據？茲分述如下：
（一）按稅捐之徵收，優先於普通債權。土地增值稅、地價稅、房屋稅之徵收，優先於一切債權及抵押權。稅捐稽徵法第
6條第1項、第2項分別定有明文。可知抵押債權雖劣於拍賣不動產之土地增值稅、地價稅及房屋稅而受分配，惟優先於其他稅捐及普通債權。是倘原告就上開2筆土地設有最高限額抵押權600,000元，則其分配次序自應優先於被告陳報之一般稅款，固無疑義。惟查，本院函詢苗栗縣苗栗地政事務所後，依其函覆資料可知，上開2筆土地固於84年1月16日，以苗栗地政事務所第399號收件登記，設有本金最高限額600,000元之抵押權，惟嗣後因債務人郭兆潭繼承人 郭兆檀 向法院訴請塗銷該抵押權，並經本院於89年5月31日以88年度訴字第242號判決原告應將該抵押權塗銷，原告不服提起上訴，經臺灣高等法院臺中分院於91年11月12日以89年度上易字第218號判決駁回上訴而確定；其後，郭兆檀並於92年6月26日持上開確定判決向苗栗地政事務所申請塗銷上開抵押權等節，有苗栗地政事務所99年6月24日苗地一字第0990005701號函暨卷附土地登記申請書、上開判決影本（見本院卷第57至89頁）附卷可憑，並有本院依職權調取本院88年度訴字第214號、臺灣高等法院臺中分院89年度上易字第218號全卷核閱無誤，應堪信實。又原告於97年9月4日向本院民事執行處聲請強制執行上開2筆土地（見本院97年度執字第12739號卷第2頁聲請狀），而上開抵押權早於92年6月26日因判決確定而遭塗銷在案，則原告主張其就上開2筆土地設有本金最高限額600,000元之抵押權，故系爭執行事件分配表之次序5應改為原告，受分配金額應為600,000元云云，自不足採。
（二）次依稅捐稽徵法第6條第1項規定，稅捐之徵收，優先於普通債權。而該條文就供優先受清償之財產，並未規定以應稅之特定物品為限，當然包含納稅義務人之一切財產在內。供優先受清償之財產既包含納稅義務人之一切財產，則強制執行法第34條第2項所謂依法對於執行標的物有擔保物權或優先受償權之債權人，自包括有稅捐債權之稅捐稽徵機關在內（最高法院95年度台上字第534號、臺灣高等法院台中分院95年度上更㈠字第24號、99年度上易字第87號判決參照）。揆諸上開說明可知，被告苗栗縣政府稅務局、財政部臺灣省中區國稅局苗栗分局各以地價稅、房屋稅、綜所稅等債權聲明參與分配，因其等之債權均屬稅捐之徵收，依稅捐稽徵法第6條第1項規定，乃優先於普通債權受清償，且優先受清償之財產包含債務人之一切財產。從而，原告主張被告苗栗縣政府稅務局所提出之1,234,951元係債務人之他筆不動產欠稅總和，並非系爭執行事件拍賣之不動產稅款，故不得優先於原告債權而受分配云云，顯不可取。
（三）另同前所述，稅捐稽徵法第6條第1項供優先受清償之財產，包含納稅義務人之一切財產，則強制執行法第34條第
2項所謂依法對於執行標的物有擔保物權或優先受償權之債權人，自包括有稅捐債權之稅捐稽徵機關在內；又強制執行法第34條第3項規定係對於前項債權人應通知或公告之，經通知或公告後該債權人仍不聲明參與分配，執行法院應就已知之債權及其金額列入分配，足見該第2項規定之依法對於執行標的物有擔保物權或優先受償權之債權人，其聲明參與分配之時間，不受同法第32條第1項規定「他債權人參與分配者，應於標的物拍賣、變賣終結或依法交債權人承受之日1日前，其不經拍賣或變賣者，應於當次分配表作成之日1日前以書狀聲明」之限制，司法院所制定發布之辦理強制執行事件應行注意事項第19條第5項亦同此規定。據此，被告苗栗縣政府稅務局、財政部臺灣省中區國稅局苗栗分局既已分別於98年12月23日、同年月21日陳報稅款1,234,951元、8,790元，並聲明參與分配，而系爭執行事件分配表則在99年2月1日作成，並訂於99年3月9日上午9時30分實行分配，已如前述，從而，本院民事執行處將其等稅捐債權列入分配並優先受償，亦屬有據。
（四）至原告另主張被告苗栗縣政府稅務局於本件參與分配稅款1,234,951元有所不實，並與前次另案參與分配款項重疊云云。惟按，分配表異議之訴係原告基於實體上之債權，請求法院以判決變更分配表為目的之訴訟，然民事訴訟制度原為保護私法上權利而設，故凡人民對於國家本於公法上權力之作用所為處分（即行政處分）有所不服，應向該管上級行政官署提起訴願，不得依民事訴訟程序，向通常法院訴請裁判（最高法院19年上字第2414號判例參照），且「國家以行政處分對於人民為一種處置者，無論該處分正當與否，其撤銷或廢止之權，自在上級官署或行政訴訟法院，普通司法審判機關固無干涉之餘地」（最高法院19年上字第123號判例參照），而稅捐主管機關核課地價稅、房屋稅等數額，乃係本於行政權之作用，並非私權之事項，揆諸前開最高法院判例意旨，普通法院並無干涉其數額之餘地，否則不僅使普通法院取代並侵越行政法院之審判權限，同時將使以補正或糾正具有瑕疵之行政處分為目的之訴願法、行政訴訟法及其他有關行政救濟之規定，形同具文，影響及行政處分之確定力及執行力，有害國家行政之安定。從而，違法或不當課稅行政處分之糾正及撤銷，僅能由行政爭訟程序加以救濟，是本件原告主張被告苗栗縣政府稅務局參與分配之房屋稅、地價稅有所不實，而以分配表異議之訴請求減少所分配之金額云云，亦不足取。況且，據前案即本院96年執字第14280號執行事件分配表所示（見本院卷第39至41頁），債務人郭兆潭截至98年
3月19日止，共欠繳稅金2,000,237元，其中僅分配1,034,883元，尚有不足額965,354元。復觀之被告苗栗縣政府稅務局於系爭執行事件所提之欠稅明細表所載（見本院卷第31、32頁），於98年3月19日以後即自98年5月1日起至98年11月間所課徵之房屋稅及地價稅金額共計269,43
2元（計算式：3,440＋4,767＋2,718＋11,033＋5,74
4＋39,258＋95,276＋21,439＋21,440＋21,439＋21,439＋21,439＝269,432），再加計前開不足額965,354元後，共計已達1,234,786元，核與被告苗栗縣政府稅務局陳報參與分配金額僅相差165元（計算式：1,234,951－1,234,786＝165），此部分尚未包括98年3月19日前應加計增補稅額。從而，被告苗栗縣政府稅務局抗辯系爭執行事件所陳報參與分配稅款1,234,951元，除上開未清償稅額外，還包含98年地價稅、房屋稅及增補稅額等語，應為可採。
六、綜上，原告就上開2筆土地並未有抵押權，而被告等陳報參與分配稅款，依稅捐稽徵法第6條第1項規定，自優先於原告之普通債權，故本院97年度執字第12739號清償借款強制執行事件，於99年2月1日製作之分配表並無違誤，原告訴請將分配表之次序5應改為原告，受分配金額應為600,000元；就該分配表次序5之被告苗栗縣政府稅務局所分配1,204,756元，改為分配表次序6-1、受分配金額應減為470,60
4元；就該分配表次序6之被告財政部台灣省中區國稅局苗栗分局所分配零元，改為分配表次序6-2、應受分配金額為3,350元，就該分配表次序7之原告所分配金額零元，改為分配表次序6-3、受分配金額應改分為130,802元，均無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘之主張及舉證，核與判決之結果不生影響，爰無庸一一論述，併此敘明。
八、據上論結，原告之訴為無理由，依民事訴訟法第78條，判決如主文。
中華民國99年9月24日
民事庭審判長法官宋國鎮
法官王炳人法官游欣怡以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀（須附繕本）。
書記官張宏賓中華民國99年9月24日