裁判字號：最高行政法院96年裁字第275號裁定
裁判日期：民國96年02月08日
裁判案由：綜合所得稅
最高行政法院裁定
96年度裁字第00275號上訴人甲○○被上訴人財政部臺灣省南區國稅局代表人乙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國94年10月31日高雄高等行政法院94年度簡字第198號判決，提起上訴，本院裁定如下︰
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、按「對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。」行政訴訟法第235條定有明文。所謂訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性，係指該事件所涉及之法律問題意義重大，而有加以闡釋之必要情形而言，如對於行政命令是否牴觸法律所為之判斷，或就同類事件所表示之法律見解與其他高等行政法院或本院所表示之見解互相牴觸，有由本院統一法律上意見或確認其意見之必要情形屬之。
二、上訴人民國（以下同）91年度綜合所得稅結算申報，列報取自台灣糖業股份有限公司（以下簡稱台糖公司）之薪資所得新臺幣（以下同）0元，嗣經被上訴人初查依台糖公司開立扣繳暨免扣繳憑單金額核定上訴人薪資所得1,485,829元，併課其當年度綜合所得稅。上訴人不服，申經復查，未獲變更，循序提起訴願及行政訴訟，均遭駁回，乃提起本件上訴。
三、本件上訴意旨略以：依本院94年度判字第507號判決意旨，顯然揭示財政部63年10月3日台財稅第37273號、66年11月18日台財稅第37783號、69年10月15日台財稅第38556號函釋之所以認定免稅，係因「經常居住國外，長期在我國境外提供勞務所取得之報酬」，並非因派在我國公司國外分支機構或分公司及辦事處或投資公司才免徵所得稅，準此，上訴人由台糖公司長駐國外投資公司–越台糖業公司（國外越台糖業公司是我國台糖公司占資本額40%之投資公司）所取得報酬，係長期在我國境外提供勞務所取得報酬，非中華民國來源所得，免徵所得稅乃屬當然。被上訴人指上開三函釋係針對國內公司「派駐國外分公司或投資公司」服務情形為規定，其以自行衍生「派駐國外分公司或投資公司」作為課稅依據，已違反法律保留原則。又財政部66年11月18日台財稅第37783號函釋與上訴人均係派駐國外投資公司服務，在我國境外提供勞務情形相同，上訴人自得援引上開三函釋免稅，縱使被上訴人以「派駐國外分公司或投資公司」服務情形為規定，在有違反法律保留原則情形之下，上訴人也可援引上開第37783號函釋免稅。又上開第37783號函釋正是被上訴人主張「個人受僱於境內公司，受僱行為發生於境內，不論長期、短期在我國境外其他公司（屬出差性質）提供勞務所取得之報酬，均須課稅」，但是境外其他公司包括國外投資公司，此乃揭露其相矛盾且無原則性之最佳見證。而財政部84年6月21日台財稅第000000000號函釋，應是「員工依合約所定期限在國外提供技術支援」所為之釋示，若以原判決相同推論方式，則上開第000000000號函釋應是針對「資訊股份有限公司派員赴境外提供資訊技術」服務情形為規定，則台糖公司是製造業非資訊業，自難比附援引；雖然台糖公司與越台糖業公司訂有以技術服務費支付薪資之合約，但是員工派駐越台糖業公司期間並無約定期限。財政部賦稅署移文單載明：台糖公司派駐國外工作人員究係屬出差性質，抑或屬長期派駐國外工作並經常居住國外者，依規定核辦。上訴人自86年8月16日奉派駐越台糖業公司擔任農務處副處長、處長至93年5月27日，並非短期技術支援工作，自非出差性質，且每年在中華民國境內居留合計不超過90天，係屬財政部賦稅署移文單所載「長期派駐國外工作並經常居住國外者」，應優先適用上開三函釋，以確保納稅義務人權益。至於上訴人於派駐越台糖業公司在越南提供勞務期間，與派駐國外分支機構或分公司及辦事處同樣是台糖公司之現職員工，享相同的勞動條件、福利制度，至於技術服務費如何列帳、是否屬代收轉付制，屬台糖公司內部帳務問題，與員工無關，也非員工所能掌控，不應作為員工課稅依據；依所得稅法第8條第3款規定，並非系爭薪資所得是否為中華民國來源所得應予審究之事項。被上訴人據以論斷上訴人系爭薪資所得為中華民國來源所得，顯為不當。此外，台糖公司派駐台越農產分公司（台糖公司獨資100%）人員與派駐越台糖業公司人員同樣是台糖公司之現職員工，同樣是個人受僱於境內公司，受僱行為發生於境內，也均享有同樣的薪資、海外津貼、福利條件；惟派駐台越農產分公司人員可依上開第38556號函釋免稅，何以派駐越台糖業公司人員不能免稅？前者薪資直接來自台糖公司，上訴人之薪資係由國外越台糖業公司以營業額2.5%支付我國台糖公司之技術酬勞金中負擔，其形式上取自台糖公司，實質上係由越台糖業公司負擔，依舉重明輕之法理，上訴人在國外服務之勞務所得，更應免徵所得稅，方符稅法之平等原則。原判決、訴願決定、復查決定及原處分係對法令見解有誤且無原則性，亦有違平等原則，爰請判決廢棄原判決，並撤銷訴願決定、復查決定及原處分云云。
四、本院查：按「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」、「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之，第3類、薪資所得：凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得。」為所得稅法第2條第1項及第14條第1項第3類前段所明定。另「○○資訊股份有限公司依合約計畫派員赴中華民國境外提供資訊技術服務，該公司員工依合約所定期限在國外提供技術服務，係屬國外出差性質，其自該公司取得之勞務報酬，仍屬中華民國來源所得，應依法課徵綜合所得稅。」為財政部84年6月21日台財稅第000000000號函釋在案。而上開函釋乃財政部本於所得稅法之主管機關基於職權所為補充性釋示，未逾法律範圍，自可適用。次按個人受僱於境內公司，縱使為雇主目的出差境外至他公司提供技術服務，其受僱行為發生於境內，包括工作時間、內容、薪資及福利給與等各項勞動條件之協議、訂定，均立基於中華民國法律社會及經濟社會所提供之交易市場條件，個人財產既基於此有所增益，應負有納稅義務；且其前往境外出差，不論時間長短，均係基於雇主與他公司之市場交易行為而來，受僱員工與他公司並無直接市場交易行為，依「所得基於市場交易取得，所得應附有社會義務」之可稅性法理，個人受僱於境內，其出差境外之所得仍應併入個人綜合所得課徵綜合所得稅，與所得稅法第8條第3款所稱勞務所得係指勞務提供地在中華民國境內提供，尚無不合。本件上訴人經台糖公司依合約規定派赴至轉投資之越台糖業公司工作期間，其於台糖公司之服務年資繼續，各年度均領有台糖公司職工福利委員會福利金，且依台糖公司人力對外移轉運用要點第3條第1款規定，上訴人為台糖公司現職員工，有台糖公司91年11月27日會帳字第9167401049號函及綜合所得稅各類所得資料清單附原處分卷可稽，且依上揭台糖公司函稱，越台糖業公司依技術服務合約應給付台糖公司之技術酬勞金，帳列於該公司技術服務收入，上訴人應領薪資包含海外津貼及獎金等，均在中華民國境內支付，並由該公司技術服務費用項下負擔，亦即上訴人系爭薪資所得，非屬代收轉付性質，而係台糖公司為取得該技術服務收入所給付之必要成本及費用，上訴人因受僱公司目的，至境外其他公司提供技術服務，自屬出差性質，不因時間長短而有別，是原處分認上訴人91年度取自越台糖業公司之薪資所得1,485,829元，係台糖公司所給付，乃核定其薪資所得1,485,829元，併課其當年度綜合所得稅，揆諸前開規定與說明，並無不合。本件上訴人援引本院94年度判字第507號判決意旨：「惟查，本件上訴人聘僱之美籍人士○○○，係在我國境外之美國為上訴人提供勞務，上訴人89年對其支付之勞務報酬，非屬中華民國來源所得之事實，堪予認定。…所得稅法第88條第1項第2款、第92條第2項…僅規範納稅義務人扣繳範圍與申報程序，但納稅義務人是否有扣繳之法律義務，仍應以勞務報酬所得人之所得是否屬中華民國來源之所得為限，單純依上開兩法條意旨，尚難認定上訴人有扣繳義務。…財政部63年10月3日台財稅第37273號及69年10月15日台財稅第38556號函釋…重點，係在闡明我國公司派到該公司國外分支機構服務所得薪資，可免扣繳所得稅，其函釋內容與本件勞務均在國外提供情形相同，被上訴人如據此兩函，亦不得認定本件上訴人有扣繳義務。惟被上訴人卻依上開兩函釋意旨，自行衍生以公司在外國設有國外分公司及辦事處，其受僱人勞務報酬始屬非中華民國來源所得，顯係增加上開行為時所得稅法第8條第1項第3款所無之要件，違反法律保留原則，訴願決定及原審判決遞予維持，於法有違。」、財政部63年10月3日台財稅第37273號函釋：「我國公司派在各該公司國外分支機構服務，並經常居住國外之員工包括該分支機構於當地僱用之僱員，其因在我國境外提供勞務之薪資，不屬中華民國來源所得，依法免徵所得稅。」、66年11月18日台財稅第37783號函釋：「貴公司派駐國外投資公司服務之技術人員在我國境外提供勞務所取得之報酬依所得稅法規定，非中華民國來源所得，可免徵所得稅。各該技術人員如按月將國外所得薪資匯回，請由貴公司轉發在台眷屬部分，依法無須扣繳所得稅。」、69年10月15日台財稅第38556號函釋：「我國公司派在各該公司國外分支機構服務，並經常居住國外之員工，包括該分支機構於當地僱用之雇員，其因在我國境外提供勞務之薪資，不屬中華民國來源所得，依法免徵所得稅，前經本部63年10月3日台財稅第37273號函釋有案。本案貴公司派駐國外分公司及辦事處服務並經常居住國外之員工，其因在國外提供勞務而取得之報酬，包括國內支領之薪資，非屬我國來源所得，可免扣繳我國所得稅。」等為其上訴論據，主張原判決違反平等原則云云。惟查上開判決、三函釋之案情核與本案案情不同，尚難比附援引。綜上所述，依「所得基於市場交易取得，所得應附有社會義務」之可稅性法理，個人受僱於境內，其出差境外之所得仍應併入個人綜合所得課徵綜合所得稅，並無法律上之爭議。上訴人猶執其非提供短期技術支援工作，自非出差性質等事實問題，對此加以爭執，難認有法律原則上重要性。上訴意旨謂本件上訴具有法律原則上重要性，尚嫌無據而無可採。從而上訴人提起上訴，不合首揭規定，不應許可，其上訴難謂合法，應予駁回。
六、依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條，民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中華民國96年2月8日
第五庭審判長法官鍾耀光
法官姜仁脩法官王德麟法官黃清光法官吳慧娟以上正本證明與原本無異中華民國96年2月8日
書記官張雅琴