裁判字號：高雄高等行政法院97年訴字第321號判決
裁判日期：民國97年07月16日
裁判案由：進口貨物核定完稅價格
高雄高等行政法院判決
97年度訴字第00321號原告甲○○○（合夥）代表人乙○○訴訟代理人林石猛律師
林綉君 律師被告財政部高雄關稅局代表人呂財益局長訴訟代理人丙○○上列當事人間進口貨物核定完稅價格事件，原告不服財政部中華民國97年2月22日台財訴字第09600494480號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告於民國95年12月13日委由遠東運輸報關股份有限公司，向被告所屬業務組（原進口組）報運進口中國大陸產ETHY
LALCOHOLFROMFERMENTATION（MOLASSES）UNDENATURED95%RELATIVEDENSITY：0.8159MAXSTRENGTHOFALCOHOL：20DEG.C95PCTMIN.貨物計6批（報單第BA/95/SO07/0001號、第BA/95/SO07/0002號、第BA/95/SO07/0003號、第BA/95/SO07/0004號、第BA/95/SO07/0005號及第BA/95/SO07/0006號，下稱系爭貨物），原申報單價均為CIFUSD450/TNE，因核申報價格偏低，為加速貨物通關，乃據原告申請依關稅法第18條第2項規定，辦理繳納相當金額之保證金先行驗放，事後再行審查，並分別於各放行日以（95）高進發字第164-169號查價單，函送財政部關稅總局驗估處（下稱驗估處）查核價格。嗣被告依該處核定價格CIFUSD595/TNE，據以核估徵稅，分別以96年5月22日（96）高進押字第035、
030、034、033、031、032號補稅通知函，檢送「海關進口貨物各項稅款繳納證（補稅專用）」（稅單號碼：第BAZ00000000000號、第BAZ00000000000號、第BAZ00000000000號、第BAZ00000000000號、第BAZ00000000000號、第BAZ00000000000號）計6件，通知原告，除以原繳押之稅款保證金全數抵繳進口稅費外，尚應補繳稅款新台幣（下同）1,349,596元（包括營業稅1,336,152元、推廣貿易服務費13,444元），原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠、依行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條前段之規定，被告對人民負有公法上金錢給付義務存在之構成要件事實，應負舉證責任。經查，被告對本件進口案件迄今並未具體舉證證明原告確有匿報、偽報之違章情事，即恣意否定原告檢具事證所申報之個別交易價格之真實，未適用關稅法第29條第1項、第2項之規定核定本件進口稅額，而改依同法第29條第5項、第31條第1項等規定，裁處系爭稅費1,349,596元，自屬違法之處分，訴願決定未予糾正，同有違誤。㈡、次依行為時關稅法第29條第1項、第2項規定「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據。前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。」以「交易價格」核算完稅價格，為WTO會員國必須遵守之估價規範（關稅估價協定第1條），此種估價方式，特別強調相同時空環境下，容許有不同價格存在，藉以貫徹自由貿易競爭精神及消除非關稅貿易障礙。因而，除非被告有具體證據能證明進口人有匿報、偽報之情事，否則被告即應接受進口人以個別交易價格估價課稅。㈢、又按「海關對納稅義務人提出之交易文件或其內容之真實性或正確性存疑，納稅義務人未提出說明或提出說明後，海關仍有合理懷疑者，視為無法按本條規定核估其完稅價格。」為關稅法第29條第5項所規定。另參諸最高行政法院85年判字第568號判決意旨指出：「系爭來貨既係瑕疵品其單價似不能與合格品同視，不應因日本合格外銷品有較高之單價即否定原供應商之證述，被告徒以該代表處『不能採信』之陳述即認定原告申報不實自難昭折服。」依此，在認定納稅義務人所提出之進口貨物不可採信時，需有合理依據，禁止恣意。是依前述關稅法第29條第5項及最高行政法院85年判字第568號判決意旨，海關若引據關稅法第29條第5項規定視為無法核估完稅價格者，必須對「交易文件或其內容之真實性或正確性」提出合理懷疑，並應說明其無法採認納稅義務人所提出之交易價格之理由，若海關提出之懷疑並不合理，或所提出之懷疑與無法採認交易價格無直接關連者，即難謂適法。查系爭貨物之交易價格為CIFUSD450/TNE，此有原告與光裕私人有限公司（KWANGJOO（PTE）
LTD.，下稱光裕公司）所簽訂之契約、匯予光裕公司之匯出匯款賣匯水單在卷可憑，顯示系爭貨物賣價確僅為CIFUSD450/TNE。而被告未具體說明系爭貨物之買賣契約及匯出匯款單有何足認不實理由，顯不符合關稅法第29條第5項規定限於「海關對納稅義務人提出之交易文件或其內容之真實性或正確性存疑」之要件，即貿然依關稅法第29條第5項規定，逕行認定系爭貨物進口價格非原告所提出之CIFUSD450/TNE，顯有違反關稅法第29條第1項、第2項，依交易價格認定系爭貨物價格之規定。被告如此作為，顯係空泛恣意認定原告申報之交易價格非實際交易價格，依前述最高行政法院85年判字第568號判決之意旨，自有禁止恣意原則之違背，被告所為之處分，認事用法顯有違誤，應予撤銷。㈣、復按行政程序法第9條規定「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意。」同法第36條規定「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束對當事人有利及不利事項一律注意。」是行政機關在調查證據以認定事實時，應考慮一切對個案具有重要性包括有利及不利當事人之情形，不得偏頗。再按「行政機關為處分或其他行政行為，應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽，並將其決定及理由告知當事人。」行政程序法第43條定有明文。又「行政罰與刑罰之構成要件雖有不同，而刑事判決與行政處分，亦原可各自認定事實，惟認定事實須憑證據，倘無證據足資認定有堪以構成行政罰或刑罰要件之事實存在，即不得僅以推測之詞予人處罰，則為二者所應一致。」最高行政法院75年判字第309號判決著有明文。查本件系爭貨物締約肇因於94年12月22日原告標得台灣菸酒股份有限公司（下稱台灣菸酒公司）之酒精合約62,400公石，其後遂與新加坡光裕私人有限公司（下稱光裕公司）於95年1月3日簽訂酒精原料總數5,400公噸之合約，酒精原料之單價為CIFUSD400/TNE，惟95年12月15日中國取消出口退稅23%，所有廠商為求在取消退稅前出口，遂與出口商談判以期達於退稅取銷前出口之目的，原告與系爭貨物出口商談判結果，為重新締約並提高系爭貨物之交易價格為每公噸450美元，原告因此與新加坡光裕公司重新簽訂合約，此有該合約書可資為證，此外並有履行前開契約之付款貨物匯款水單可証明修改契約後進口之1,770公噸總價為USD796500，依據前開貨款之匯款單，可換算出每公頓之價格確為US
D450/TNE。㈤、依一般交易法則，若買進之貨物量大，單價將會低於買進貨物量少者，經查，系爭貨物簽約當時進口之數量高達5,400公噸，取得低於一般市場價格之交易價格，後因系爭貨物之供應契約係以一年為期之長期供應契約，縱因日後貨物價格有波動亦不致使貨物單價受影響，被告竟僅以其有專業審查權為由，主張無庸判斷原告所提出之證據資料是否真正，僅憑藉市場平均交易價格即認定原告之交易價格有疑義，違法不適用關稅法第29條第1項及第2項規定，逕行依關稅法第29條第5項及關稅法第31條規定重新核定系爭貨物之交易價格。被告在無具體證據可證明進口人有匿報、偽報之情況下，逕行違法重新核定本件交易價格，顯然違反關稅法第29條第1項、第2項之規定，且違背前述行政程序法第9條、第36條及第43條規定之意旨，原處分、復查決定及訴願決定違法，至為灼然等情，並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。
三、被告則以：㈠、按「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據。」「前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格」「海關對納稅義務人提出之交易文件或其內容之真實性或正確性存疑，納稅義務人未提出說明或提出說明後，海關仍有合理懷疑者，視為無法按本條規定核估其完稅價格。」及「進口貨物之完稅價格，未能依第29條規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之同樣貨物之交易價格核定之。核定時，應就交易型態、數量及運費等影響價格之因素作合理調整。」「前項所稱同樣貨物，指其生產國別、物理特性、品質及商譽等均與該進口貨物相同者。」分別為關稅法第29條第1項、第2項、第5項及第31條第1項、第2項所明定。本件被告依據驗估處核定之價格課徵進口稅款，於法並無不合。㈡、次按「關稅交易價格制度，固建立在公開市場自由競爭價格之基礎上，而以買賣雙方自動成立之價格為估價依據；惟所謂交易價格係指進口貨物由輸出國出口銷售至我國實付或應付之價格，亦即不論已否支付，或以任何方式支付均包括之。是故為查明進口貨物之正確價格，確保國課並保護國內產業，其由進口人提出之進口單據固為估價之參考文件，然法律同時授權海關如對進口人所提相關文件存疑時，經要求進口人說明而未說明或說明後仍對之持合理懷疑者，得視為該貨品無法按其交易價格核估完稅價格，而由海關依規定予以調整之；易言之，依據行為時關稅法第25條第5項（現行法第29條第5項）規定，海關並非需至證明進口人提出之交易文件確屬虛偽不實之程度，始得調整不依據進口人提出之交易價格資料核定，而是海關基於專業之審查，並由進口人負相當之協力義務後，海關仍具合理懷疑時，即可依據行為時關稅法第27條（現行法第31條）以下規定另行核定其完稅價格，藉以避免買賣雙方藉國際貿易稽查不易之特性而低報價格，逃避稅負，俾達到公平合理課稅之目的。」鈞院93年簡字第300號判決可資參照。本件貨物原申報價格偏低率達24.37%（CIFUSD595－CIFUSD450/C
IFUSD595×100%），足認原申報價格之真實性或正確性存疑，原告應提供更明確之佐證資料，證明原申報價格為符合關稅法第29條之交易價格，原告主張委無足採。㈢、又查本件驗估處於96年4月25日以電傳通知原告說明進口價格偏低原因，原告避而不答僅略稱：該公司於94年12月22日標得臺灣菸酒公司之酒精合約62,400公石（6,240千公升以95%酒精比重0.8146折算為5,094.33公噸），同時與新加坡光裕公司（即本件出口人）於95年1月3日簽訂5,400公噸合約單價CIF
USD400/TNE，惟95年10月中國大陸取銷出口退稅17%，供應商通知漲價，經協商後同意調價為CIFUSD450/TNE，故本件申報價格確屬實際交易價格云云。惟查原告既稱於94年12月22日標得台灣菸酒公司之酒精合約，且於95年1月3日與新加坡光裕公司簽訂5,400公噸合約，則該合約價CIFUSD400/TNE應屬於同時期之中國大陸酒精出口之行情價格；嗣經查自94年10月至95年2月同時期自中國大陸進口者計8家公司，除本件原告外另有7家公司，經核其中一家公司申報價格約
CIFUSD490/TNE，因另案越南進口酒精亦有價格偏低情事已補稅在案，其申報價格並不足採外，其餘6家公司申報價格約為CIFUSD000-0000/TNE，而原告所提供合約價格CIF
USD400/TNE與同時期自中國大陸酒精進口價格相較偏低率達33%～62.69%，顯不合理。是以本件原申報價格CIFUSD450/TNE無法認定為合於關稅法第29條之交易價格，乃按查得進口報單第DB/D2/95/037D/0868號進口同屬中國大陸之95%酒精紀錄交易價格CIFUSD595/TNE核估，核與同法第31條之規定並無不合。又本件計6份報單，係原告透過新加坡KWA
NGJOO（PTE）LTD購買，由中國大陸於95年12月11日出口至台灣合計數量1,763.851TNE，申報價格CIFUSD450/TNE，而驗估處查得由○○有限公司95年11月11日自中國大陸進口數量1,875.950TNE之交易價格為CIFUSD595/TNE，其數量尚較本件6份報單合計數量為高，且出口時間亦合於關稅法施行細則第16條第1項：「本法第31條第1項及第32條第1項所稱出口前、後，指出口日前後30日內。」之規定，本件業已充分考量影響貨物交易價格之因素，原告所稱顯無足採等語資為抗辯，並求為判決原告之訴駁回。
四、兩造之爭點：系爭貨物之原申報價格是否合理？被告依關稅法第31條第1項，以相同貨物之交易價格核定完稅價格，是否有據？經查：
㈠、按「進口貨物未經海關依前項規定先行徵稅驗放，且海關無法即時核定其應納關稅者，海關得依納稅義務人之申請，准其檢具審查所需文件資料，並繳納相當金額之保證金，先行驗放，事後由海關審查，並於貨物放行之翌日起6個月內核定其應納稅額，屆期視為依納稅義務人之申報核定應納稅額。」「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據。前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。．．．海關對納稅義務人提出之交易文件或其內容之真實性或正確性存疑，納稅義務人未提出說明或提出說明後，海關仍有合理懷疑者，視為無法按本條規定核估其完稅價格。」「進口貨物之完稅價格，未能依第29條規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之同樣貨物之交易價格核定之。」分別為關稅法第18條第2項、第29條第1項、第2項、第5項及第31條第1項所明定。是關稅交易價格制度，固建立在公開市場自由競售價格之基礎上，而以買賣雙方自動成立之價格為估價依據；惟所謂交易價格係指進口貨物由輸出國出口銷售至我國實付或應付之價格，亦即不論已否支付，或以任何方式支付均包括之。故為查明進口貨物之正確價格，確保國課並保護國內產業，其由進口人提出之進口單據固為估價之參考文件，然法律同時授權海關如對進口人所提相關文件資料存疑時，經要求進口人說明而未說明或說明後仍對之持合理懷疑者，得視為該貨品無法按其交易價格核估完稅價格，而由海關依規定予以調整之；易言之，依據關稅法第29條第5項規定，海關並非需至證明進口人提出之交易文件確屬虛偽不實之程度，始得調整不依據進口人提出之交易價格資料核定，而是海關基於專業之審查，並由進口人負相當之協力義務後，海關仍具合理懷疑時，即可依據關稅法第31條以下規定另行核定其完稅價格，藉以避免買賣雙方藉國際貿易稽查不易之特性而低報價格，逃避稅負，俾達到公平合理課稅之目的。
㈡、原告於95年12月13日委由遠東運輸報關股份有限公司，向被告所屬業務組（原進口組）報運進口系爭貨物，原申報單價均為CIFUSD450/TNE，因申報價格偏低，被告遂送請驗估處查核價格，經驗估處核定價格為CIFUSD595/TNE，而系爭貨物原申報價格僅CIFUSD450/TNE與驗估處核估之價格
CIFUSD595/TNE相較，偏低約24.37%，被告乃予以調整依
CIFUSD595/TNE核定其完稅價格，原告不服，申請復查，被告為求慎重，乃檢具相關文件以96年6月27日高業字第0961011897號函請驗估處複核，嗣驗估處複核結果略以：「經查本6案復查申請人（即原告）於96年5月10日至本處說明時，稱渠於94年12月22日標得台灣菸酒公司之酒精合約，並於95年1月3日與新加坡光裕公司簽訂5,400公噸合約，則該合約價CIFUSD400/TNE應屬於同時期中國大陸酒精出口之行情價格；惟查94年10月至95年2月同時期自中國大陸進口相同貨物者計8家公司，除復查申請人外另有科立達、亞美海洋、豐全化工、保力達、展赫等7家公司，申報價格約為CIF
USD490/TNE至1,072/TNE。其中科立達申報之完稅價格約為
CIFUSD490/TNE，因其另案自越南進口酒精亦有價格偏低情事並經核定補稅在案，應不予採用；另保力達進口供生產飲料之原料，因係高單價食品之原料酒精，申報價格為CIF
USD1,072/TNE，價格較一般食品工業或化學工業進口酒精為高尚屬合理外，經核復查申請人所提供之合約價格為CIF
USD450/TNE，與其餘5家公司之價格相較並參酌同時期中國大陸酒精進口價格，其價格顯失合理。依關稅法第29條第5項之規定，本6案原申報價格CIFUSD450/TNE無法認定為符合關稅法第29條之交易價格。乃按查得亞美海洋有限公司進口同屬中國大陸之95%酒精紀錄報單DB/D2/95/037D/0868號之交易價格為CIFUSD595/TNE核估，核與同法第第31條第1項之規定，並無不合。」等語，有進口報單、被告進口組送查價單、發票及驗估處96年8月21日總驗11字第0961001940號函等附於原處分卷可稽，且經兩造各自陳明在卷，堪以信實。
㈢、次查，本件原告提出其與出口商簽訂之合約書及中國信託商業銀行匯出匯款賣匯水單主張系爭貨物之實際交易價格為CI
FUSD450/TNE，惟該價格與前述驗估處參據同期相同物品自同地區進口之交易價格後核認之完稅價格CIFUSD595/TNE相較，偏低約24.37%，顯然有偏低情事，是原告提示此交易文件之正確性即非無疑，且本件既經原告提出說明後，被告仍認有合理懷疑，認原告提出之交易文件所載交易價格不實，依前揭關稅法第29條第5項之規定，應視為無法按該條規定核估其完稅價格，則被告認定系爭貨物無法依關稅法第29條規定核估其完稅價格，即屬有據，且無違正當法律程序。又因揆諸前揭關稅法第29條第5項之規定，海關並非需證明進口人提出之交易文件確屬虛偽不實之程度，始得加以調整，而是海關基於專業之審查，並由進口人負相當之協力義務後，海關仍具合理懷疑時，即可依據關稅法第29條以下規定另行核定其完稅價格，從而，原告主張除非被告有具體證據能證明進口人有匿報、偽報之情事，否則被告即應接受進口人以個別交易價格估價課稅云云，尚無可採。
㈣、再以「本法第31條第1項及第32條第1項所稱出口前、後，指出口日前後30日內。」為關稅法施行細則第16條第1項所規定。從而，關稅法第31條第1項所稱「同樣貨物」，係指「出口日前後30日內」「其生產國別、物理特性、品質及商譽等均與該進口貨物相同者。」此參前揭關稅法第31條第1項及同法施行細則第16條第1項規定即明。經查，系爭貨物為中國大陸產製之95%酒精，出口日期為95年12月11日，驗估處參據出口日期相近同屬中國大陸產製之相同貨物（報單第DB/D2/95/037D/0868號）之交易價格核估其完稅價格，符合關稅法第31條第1項規定，故被告依上開進口報單號碼第DB/D2/95/037D/0868之貨物之交易價格CIFUSD595/TNE，核定系爭貨物之完稅價格，於法並無不合。至原告主張因其係向供應商直接採購，屬長期供應且數量龐大，自取得低於一般市場價格之交易價格乙節，查系爭貨物進口數量合計1,76
3.851TNE，申報價格為CIFUSD450/TNE，惟據驗估處查得其他公司95年11月11日自中國大陸進口相同貨物，數量為1,
875.950TNE，尚較系爭貨物之進口數量為多，然其申報交易價格卻為CIFUSD595/TNE，明顯高於系爭貨物之交易價格甚鉅，顯不合理，足見原告此之主張，並無足採。
㈤、綜上所述，原告前揭主張既不可採，則被告以原告原申報系爭貨物之交易價格為CIFUSD450/TNE，與同時期相同貨物自同地區進口之價格相較偏低，乃依驗估處核估結果改按CI
FUSD595/TNE核定系爭貨物之完稅價格，並核定補繳稅款，並無違誤；復查決定、訴願決定予以維持，亦無不合。原告提起本件訴訟，求為均予撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已明，至於兩造其餘主張，經核與判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國97年7月16日
高雄高等行政法院第二庭
審判長法官江幸垠
法官簡慧娟法官戴見草以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中華民國97年7月16日
書記官李昱