裁判字號：臺北高等行政法院101年訴字第341號判決
裁判日期：民國101年06月05日
裁判案由：營業稅
臺北高等行政法院判決
101年度訴字第341號101年5月22日辯論終結原告陽明山有線電視股份有限公司代表人甲0000000訴訟代理人 羅嘉希 律師
吳敬恒 律師被告財政部臺北市國稅局代表人乙○○○○○○住同上訴訟代理人丙○上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國101年1月11日院臺訴字第10000487810號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：被告認定原告並無銷貨事實，卻於民國91年6月26日開立字軌號碼：NA00000000號統一發票予台力國際開發事業股份有限公司（下稱台力公司），銷售額計新臺幣（下同）30,000,000元，營業稅額1,500,000元；同期間原告無進貨事實，卻取具台力公司91年6月27日開立之不實字軌號碼：NA00000000號統一發票，銷售額計34,809,000元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額1,740,450元，合計虛報進項稅額240,45
0元，而核定補徵營業稅額240,450元，並依行為時加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第5款規定，按原告所漏稅額240,450元處以5倍罰鍰計1,202,200元（計至百元止）。原告不服，申請復查未獲變更，循序提起訴願遭決定駁回，提起行政訴訟，前經本院99年度訴字第1163號判決駁回其訴，原告不服，提起上訴，經最高行政法院於
100年8月18日以100年度判字第1427號判決認定罰鍰處分作成時所適用之營業稅法第51條第5款規定之裁罰倍數，已由原來之按所漏稅額1倍至10倍，修正為5倍以下，並於10
0年2月1日施行，乃廢棄本院關於罰鍰及該訴訟費用部分之判決，駁回原告其餘部分（本稅部分）之上訴，而自為判決撤銷廢棄部分之訴願決定及原處分（復查決定）確定在案。被告遂依上開最高行政法院判決意旨，以100年10月21日財北國稅法一字第1000250375號重核復查決定（下稱原處分）改以2.5倍所漏稅額處原告罰鍰601,125元，而將原處罰鍰追減601,075元。原告仍表不服，提起訴願，經決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴主張略以：㈠原告並無故意或過失漏繳稅捐之事實，不應科處罰鍰：
⒈依行政罰法第7條第1項規定，行政罰處罰行為人之行為
包含故意及過失，但如行為人欠缺故意或過失之責任條件，即不應課以責任，有本院99年度訴字第2537號判決可參。又按前行政法院39年度判字第2號判例意旨，有關違反稅法之裁罰規定，行為人有無故意或過失，乃稅捐裁罰之特別要件，應由稽徵機關負舉證責任，此亦有最高行政法院98年8月份第2次聯席會議決議理由可參。
⒉因融資性交易在目前社會及商業上甚為普遍，原告亦持續
以融資性交易向他人融通資金，其他企業以相同方式融通資金者所在多有。原告依照過去商業交易操作方式辦理本件融資性交易，與其他融資性交易並無不同，對於相同狀況，被告前與本院93年度訴字第4235號判決曾出現不同見解，姑不論何種見解方屬正確，稅法專家與法院就此融資性交易尚有見解歧異之情形發生，倘要求一般納稅義務人須正確無誤地猜測稅捐機關之見解，實屬過苛。即使原告有應補稅之情形，充其量亦僅係因原告稅法見解不足所致，尚難謂原告有何故意或過失，不應科處罰鍰。
⒊又原告出售標的物之含稅價格為31,500,000元，包含價金
30,000,000元及營業稅1,500,000元，但原告買回標的物之價金為36,549,450元，包括價金34,809,000元及營業稅1,740,450元，亦即原告支付之價差為5,049,450元，價金價差4,809,000元，營業稅差額240,450元。故進銷項稅額互抵後，得以列報之進項稅額即為240,450元。依簡單之經驗法則，原告額外支付5,049,450元以逃漏區區240,450元之進項稅額，顯然違反常情，更屬荒謬。顯見原告辦理交易之目的確實僅在於融通資金，並無逃漏稅捐之故意或過失。
㈡本院93年度訴字第4235號判決意旨表示融資租賃非屬虛偽交
易，係屬社會上客觀存在之交易現狀，本件事實與上開案件相同，被告採取不同之見解，即屬有誤。綜上，原處分（即重核復查決定）及訴願決定應予撤銷。
三、被告答辯略謂：㈠按「為訴訟標的之法律關係，於確定之終局判決中已經裁判
者，就該法律關係有既判力，當事人不得以該確定判決事件終結前所提出或得提出而未提出之其他攻擊防禦方法，於新訴訟為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為反於該確定判決意旨之裁判。」改制前行政法院72年判字第336號判例足參。「又確定判決之既判力，固以訴訟標的經表現於
主文判斷之事項為限，判決理由並無既判力，但法院於判決理由，就訴訟標的以外當事人之重要爭點，本於當事人辯論之結果，已為判斷時，其對此重要爭點所為之判斷，除有顯然違背法令之情形，或當事人提出新訴訟資料，足以推翻原判斷之情形外，應解為在同一當事人就該重要爭點所提起之訴訟中，法院及當事人就該法院判斷之重要爭點法律關係，皆不得任作相反之判斷或主張，始符訴訟法上之誠信原則。
」最高行政法院93年度判字第1100號判決意旨參照。㈡依據臺灣臺北地方法院檢察署檢察官96年度偵字第12832號
起訴書所載，台力公司向原告虛偽買進網路設備，未久即再虛偽賣回給原告，取得原告所開出之支票、發票後，由台力公司持該不實交易支票，向中華銀行取得貸款，實際並無點交任何網路設備，目的是向中華銀行辦理貸款，提供資金予東森媒體公司使用，原告與台力公司間並無進銷貨之事實。被告以原告於91年6月間無進銷貨事實，虛開統一發票1紙予台力公司，虛增銷項稅額1,500,000元，復取具台力公司開立之統一發票1紙，充作進項憑證，申報扣抵銷項稅額1,740,450元，構成虛報進項稅額，逃漏營業稅240,450元之違章事證明確，乃核定補徵營業稅額240,450元及裁處罰鍰1,202,200元。原告對核定補徵營業稅部分，主張其為取得融通資金，與台力公司間係屬售後租（賣）回之一般租賃交易，並非虛偽交易，已開立支票由台力公司按期兌領，嗣於93年間由東森媒體公司代為清償，且本案已逾核課期間，原處分自始當然無效等，資為爭議，惟經本院職權調查詳予審酌後，認定原告所訴各節均不足採，而判決駁回其訴，並經最高行政法院判決就本稅部分駁回原告之上訴告確定在案，是補徵營業稅部分之合法性經確定判決確認，具有既判力，兩造當事人應受其拘束，原告自不得就同一法律關係更行爭執。
㈢對於行政法院撤銷原處分之判決，依行政訴訟法第216條規
定，該確定判決自有拘束原處分機關之效力，原處分機關重為復查決定時，即應依判決意旨為之。本件被告依據查得資料，以法律既已明定得扣抵銷項稅額之進項稅額，係指營業人購買貨物或勞務時依規定支付之營業稅額，惟原告於91年
6月間無進銷貨事實，卻安排虛偽交易，取具不實憑證，虛報進項稅額，致逃漏營業稅240,450元，有上開臺灣臺北地方法院檢察署檢察官起訴書、買賣契約書及統一發票等案關查核資料影本附案佐證，其違章事證明確，並經前揭本院判決指明在案，依行政罰法第7條第1項之規定，即應予論罰，而依最高行政法院判決意旨，原處分即重核復查決定依據稅捐稽徵法第48條之3、現行營業稅法第51條規定及參據新修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表關於營業稅法第51條之規定，審酌原告並未於裁罰處分核定前或復查決定前補繳稅款等情，按所漏稅額240,450元改處以2.5倍之罰鍰計601,125元，核符最高行政法院判決撤銷之意旨，且係考量原告違章程度所為之適切裁罰，並無違誤等語。並聲明求為駁回原告之訴。
四、本件兩造爭執要點為被告認定原告並無進銷貨事實，而取具及開立不實發票，故意虛報進項稅額，乃適用100年2月1日施行之營業稅法第51條第1項第5款規定，以原告所漏稅額之2.5倍裁處罰鍰，認事用法有無違誤？
五、本院判斷如下：㈠按稅捐稽徵法第48條之3規定：「納稅義務人違反本法或稅
法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」次按行為時營業稅法第15條第1項、第3項規定：「（第1項）營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」「（第3項）進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」第51條第5款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：五、虛報進項稅額者。」第53條之1規定：「營業人違反本法後，法律有變更者，適用裁處時之罰則規定。但裁處前之法律有利於營業人者，適用有利於營業人之規定。」現行營業稅法第51條第1項第5款規定：「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：五、虛報進項稅額者。」稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表關於營業稅法第51條第1項第5款規定，無進貨事實者，按所漏稅額處2.5倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款者，處1.5倍之罰鍰；於復查決定前已補繳稅款者，處2倍之罰鍰。稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表使用須知第1點規定：「為使辦理裁罰機關對違章案件之裁罰金額或倍數有一客觀之標準可資參考，爰訂定本稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（以下簡稱參考表）。」第4點規定：「參考表訂定之裁罰金額或倍數未達稅法規定之最高限或最低限，而違章情節重大或較輕者，仍得加重或減輕其罰，至稅法規定之最高限或最低限為止，惟應於審查報告敘明其加重或減輕之理由。」㈡經查：
⒈本件原告雖以前開情詞，主張渠與台力公司間確實存在融
通資金關係，並無虛偽買賣，非逃漏稅捐云云，惟「訴訟標的於確定之終局判決中經裁判者，有既判力。」為行政訴訟法第213條所明定，是以為訴訟標的之法律關係，於確定之終局判決中已經裁判者，就該法律關係有既判力，當事人不得以該確定判決事件終結前所提出或得提出而未提出之其他攻擊防禦方法，於新訴訟為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為反於該確定判決意旨之裁判（最高行政法院72年判字第336號判例意旨參照）。準此以論，因稅務爭訟案件係採行爭點主義，故當事人起訴爭執原核課處分違法，已經行政法院判決確定者，關於核課處分違法與否之爭點即生既判力，當事人於他訴即不得再為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為與該確定判決意旨相反之判斷（最高行政法院95年2月份庭長法官聯席會議決議意旨參照）。本件關於被告認定原告於91年6月間無銷貨事實，開立統一發票銷售額合計30,000,000元，營業稅額1,500,000元予台力公司；同期間無進貨事實，取具台力公司開立之統一發票銷售額合計34,809,000元，營業稅額1,740,450元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，雙方利用互開統一發票虛增彼此營業收入，藉以向中華商業銀行貸款，原告開立不實統一發票及取得不得扣抵進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額240,450元，逃漏稅捐240,450元，構成故意以不正當方法逃漏稅，而依稅捐稽徵法第21條第1項第3款規定，以核課期間為7年，予以補徵營業稅額240,450元之本稅部分，前經原告起訴主張該補徵營業稅處分違法，已為本院判決認定無理由，駁回其訴，且據最高行政法院判決駁回其上訴確定在案等情，有卷附本院99年度訴字第1163號判決及最高行政法院100年度判字第1427號判決可稽（見本院卷第40至71頁及第72至81頁）。是關於原告與台力公司間並無交易之事實，原告係故意以不正當方法虛增銷項稅額及虛報進項稅額以逃漏稅捐之事實，既經前訴判決確定，依前述說明，原告自不得再為相反之主張，則原告對於上開已生既判力之爭點，再事爭執，於法即有未合，委無足採。
⒉原告雖復謂：本院93年度訴字第4235號判決曾就與本件同
屬融資性交易之案情表示與被告相歧之見解，原告係因稅法見解不足而發生補稅情形，難謂有何故意或過失，且本件進銷項稅額互抵後，得以列報之進項稅額為240,450元，但原告反需額外支付5,049,450元，若認其出於目的而故意逃漏稅，顯違反經驗法則云云；惟原告與台力公司間既無進、銷貨之事實，而開立不實統一發票及獲取不得扣抵進項之憑證，申報扣抵銷項稅額，即屬虛增銷項稅額及虛報進項稅額而逃漏稅捐，自該當於故意以不正當方法逃漏稅之情形。再者，本件原告與台力公司採取上開措施，本非僅以逃漏稅捐為目的，尚兼有虛增帳面營業收入及成本，俾向金融業取得貸款套利之目的，當不能徒憑其逃漏稅額之多寡，以認定其有無故意或過失。又本件並非屬融資性交易，尚與本院93年度訴字第4235號判決所示有間，原告援引該判決資為其未繳稅係因法律見解差異所致，而無故意之論據，自非允洽，無從憑採。
㈢另按上開營業稅法第53條之1所謂「裁處」，包括訴願、再
訴願及行政訴訟之決定或判決（最高行政法院89年9月份第
1次庭長法官聯席會議決議參照）。本件行為時營業稅法第51條第1項第5款雖規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業…五、虛報進項稅額者。」惟嗣於99年12月8日已修正為：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業…五、虛報進項稅額者。」並自100年2月1日起施行。對照修正前後關於罰鍰倍數上下限之規定，足見修正後規定有利於納稅義務人，揆諸前開說明，本件裁罰即應適用修正後之規定裁罰。是以原處分（即重核復查決定）適用99年12月8日修正，
100年2月1日施行之營業稅法第51條第1項第5款規定，並參照新修正之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，以原告所漏稅額240,450元之2.5倍裁處罰鍰601,125元，而將原處罰鍰追減601,075元，自屬適法有據。
六、綜上所述，原告上開主張各節，均非可取。原處分（即重核復查決定）認事用法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。從而，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國101年6月5日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法官黃秋鴻
法官畢乃俊法官蔡紹良上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國101年6月6日
書記官林俞文