臺北高等行政法院95年度訴字第191號判決

裁判字號：臺北高等行政法院95年訴字第191號判決

裁判日期：民國95年09月28日

裁判案由：營利事業所得稅

臺北高等行政法院判決
95年度訴字第00191號原告綿盈實業有限公司代表人甲○○輔佐人乙○○被告財政部臺北市國稅局代表人 許虞哲 （局長）住同上訴訟代理人丙○○上列當事人間因營利事業所得稅結事件，原告不服財政部中華民國94年12月9日台財訴字第09400554170號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告民國（下同）88年度營利事業所得稅結算申報，原列報利息收入新台幣（下同）549,376元，被告初查據財政部臺灣省南區國稅局（下稱南區國稅局）通報原告與其股東 李金龍 於華南銀行大稻程分行有資金往來資料如附表所示，即原告自華南商業銀行大稻埕分行支票存款（帳號：第00000000000-0號）等帳戶提領款項存入李金龍於同一分行帳號第00000000000-0號之帳戶，乃通報被告辦理。以二者之間每筆借貸期間按營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第36條之1規定設算利息收入15,947,270元（下稱系爭利息收入），併予核定當期利息收入為16,496,646元。原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願，經財政部93年8月12日台財訴字第0930014928號訴願決定略以，被告93年1月8日財北國稅法字第0930202118號復查決定書以原告訴願之提起逾法定不變期間，程序不合為由，為訴願不受理之決定。
原告不服提起行政訴訟。此案前經本院93年度訴字第03123號判決係以被告錯誤認定復查決定書之送達時點，原告提起訴願並未逾期為由判決將訴願決定撤銷，由財政部另為決定。經財政部為實體審理後仍以94年12月9日台財訴字第09400554170號訴願決定駁回。原告仍未甘服，遂再向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
⒈判決駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：被告就原告與其股東李金龍於華南銀行大稻程分行之資金往來資料，即附表所示之利息收入，以二者之間每筆借貸期間按查核準則第36條之1規定設算系爭利息收入15,947,270元，是否適法？㈠原告主張之理由：
⒈被告認定原告符合查核準則第36條之1：「公司組織之股
東、董事、監察人代收公司款項，不於相當期間照繳或挪用公司款項，應按當年一月一日所適同台灣銀行之基本放款利率計算利息收入課稅」之規定，惟查此規定之最先決條件，即是：凡公司組織之股東、董事、監察人已實質上代收公司之款項，而且不於相當期間照繳，或挪用公司款項者，方為相當。查本案原告成員皆係為案外人李金龍之資深員工，曾對公司有功，故原告之所以成立係李金龍為酬報員工及提攜後進而主動提出提供運轉資金之回饋行為。原告初始資本額為12,000,000元，李金龍並無股份，但均能信守承諾而使原告業務蒸蒸日上，此係同業間有口皆碑之事。而後，因原告係有限公司，為免人事上營運上人多口雜之困擾，故凡離職而持有原告股份之股東，其股份皆由李金龍承受。至88年初，李金龍即持原告之股權450萬元，已為持有原告股份1/3以上之大股東。後原告於88年10月因實際上之需要增資金33,000,000元，而李金龍持股11,000,000元，其兼任董事之妹 李金蓮 持股5,000,000元，其子 李宗穎 持股2,000,000元，合計為19,000,000元，已持股達六成以上。而原告自始即經全體股東同意將公司支票交由李金龍為調度資金之目的而授予其全權使用，因原告客戶均為政府機關，從得標、交貨、驗收合格、到付款，常需3個月以上之資金積壓，而原告88年度營業額為254,406,277元，故其週轉資金當然不貲，顯非區區33,000,000元之資本得以張羅，此係全數由李金龍墊付，故原告應於收回帳款以後悉數返還。
⒉另因政府機關所應付帳款之支票，均記載禁止背書轉讓，
易言之，凡原告應返還李金龍之墊付款，必須經由原告以公司名義之銀行帳戶提示交換後，始能轉帳返還，而原告之公司支票由李金龍持用，再由銀行轉帳歸還墊款，於法無不合，於理亦非不宜。故原告與李金龍銀行帳戶之往來記錄，與查核準則第36條之1之規定不盡相符，財政部不察，顯然有悖證據法則。
⒊而原告於每年年度結算，會計部門嚴格予以逐筆核對，於
無訛後，再依公司法第110條規定送由各股東承認以後，即不再保留與李金龍往來之銀行往來帳目，此從被告對原告與李金龍間每年度營利事業所得稅結算申報，從其相互間有所謂利息收入或支出之記載情事即可證明，因該等申報係公文書，且發生於本事件之前，而時間是最好之證據，亦證原告所言之不虛。
⒋其次，公司支票交由股東為公司調度資金而持用，及股東
為公司而無息墊付資金運用乃非法之所禁，且原告於年度結算時會計核對帳務無訛，當然更無任何股東會再保留及過問原告與李金龍銀行帳戶往來之情事，惟事隔多年原告因遭同業妒嫉而遭檢舉所謂偷工減料，並遭調查局動員12名人員至原告公司搜索，查扣李金龍與相關企業銀行問出入等資料，並移至稅務機關查辦，被告不察詳情，莫須有竟無因要求原告「依表列日期，借貨金額之會計事項，說明資金用途，並提示相關帳載資料及取得相對代價之憑證供核」等，顯強人所難，此對原告乃屬「非不為也，是不能也」之情事，故被告不無草率之嫌。
⒌被告於其答辯狀中對於原告主張雖全部爰引，卻就多點主
張未加置琢，即已默認原告所主張之全盤事實，故依據民事訴訟法第277條前段「當事人主張有利於已之事實者，就其事實有舉證責任」，與18年上字第2855號判例：「原告對於自己主張之事實，已盡證明之責後，被告對其主張，如抗辯其不實，並提出反對之主張者，則被告對其反對之主張，亦應負證明之責，此為舉證分擔之原則」之揭示，如被告不能舉證原告適用公司法第110條規定之有誤，或原告每年度營利事業所得稅結算申報為不實，則被告之復查決定，顯然無據，則原告之訴，應認為有理由，無庸另行立證。
⒍法律為立法機關依一定程序所制定，政府和人民應共同遵
守之法規，政府機關絕對不得自行排除在外，故被告於其答辯狀中所謂：「查稅捐固無所謂當事人進行主義，但法律如規定納稅義務人在稅捐稽徵機關作成原處分前，有提出證據資料之義務而未予遵守時，在後續之爭訟程序中，納稅義務人始行提出，行政法院即不予斟酌;蓋稅捐機關在核定稅額過程中，須納稅義務人協同辦理者所在多有，學理上稱為納稅義務人之協力義務，包括申報義務，記帳義務，提示文據義務等，納稅義務人違背上述義務，在行政實務上即產生由稅捐稽徵機關片面核定等不利益之後果，而減輕稽徵機關之證明程度。」(參見司法院釋字第218,356等號解釋，最高行政法院9]年度判字第1867號判例)，不無誤會，蓋：
⑴本件之爭執點，原告於最初之申請復查時，即已提出，
故無所謂「行政法院即不予斟酌」之情形，故最高行政法院判例即無適用之餘地。
⑵司法院釋字第356號，係有關營業稅方面之事，與本件無干，故不引述。
⑶司法院釋字第218號雖與本案有些微狀況相似，但不盡
同，且已停止適用，且該解釋文之文字行間亦強調「應力求客觀、合理」，而絕無被告所云之所謂「在行政實務上即產生由稅捐稽徵機關片面核定等不利益之後果，而減輕稽徵機關之證明程度」之情事，故被告「自我膨漲」立論基礎，影響人民權益至鉅，實難苟同。
⒎綜上所述，原告與李金龍之間，李金龍一向無息以墊付方
式支持原告，而原告於收回帳款以後再由原告帳戶提示交換而轉帳而返還，況且原告於本案前每年度結算申報，均無與李金龍有利息收入或支票之記錄，足可證原告所言之不虛，被告入原告於罪之唯一理由為李金龍「不於相當期間照繳或挪用公司之款項」，然此全非事實，原告自申請復查迄今，已舉證歷歷，但被告僅空言抗辯，顯然違返證據法則，顯然為無理由，是而懇請大院惠予如訴之聲明而為判決。
㈡被告主張之理由：
⒈按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項
成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為所得稅法第24條第1項所明定。次按「公司組織之股東、董事、監察人代收公司款項，不於相當期間照繳或挪用公司款項，應按當年1月1日所適用台灣銀行之基本放款利率計算利息收入課稅。但如係遭侵占，且已依法提起訴訟者，不予計算利息收入課稅。公司之資金貸與股東或其他個人未收取利息，或約定之利息偏低者，除屬預支職工薪資者外，比照前項規定辦理。」、「本準則中華民國93年1月2日修正發布之第36條之1、第76條、第78條第1款第12目與第2款第12目及第85條第2款施行前，尚未核課確定之營利事業所得稅結算申報案件，適用修正施行後之規定。」復為93年1月20日修正發布之查核準則第36條之1及第116條第3項所規定。
⒉本件原告88年度營利事業所得稅結算申報，原列報利息收
入549,376元，經南區國稅局函移查得原告與其股東李金龍於華南銀行大稻程分行之資金往來資料，被告乃依該資金往來資料按查核準則第36條之1規定就系爭借貸金額，按其借貸期間設算利息收入15,947,270元，併課核定本期利息收入為16,496,646元。原告不服，申經被告復查決定以，本案經於92年9月30日財北國稅審一字第0920239157號函，檢附依查核準則第36條之1設算利息收入表，請原告於92年10月13日依表列日期、借貸金額之會計事項，說明資金用途，並提示相關帳載資料及取得相對代價之憑證供核；原告之代理人乙○○君雖於92年10月28日至被告處說明：「公司係有限公司，其表冊既經各股東承認，即表示帳目無訛，而李金龍對本公司無關緊要之銀行往來，當然無庸保留，是而無以提供」等語，惟無法提供本期借予李金龍之13筆計230,000,000元、及李金龍返還原告14筆計175,054,281元之相關資金往來用途、帳載資料及憑證，復無法說明通報資料與原告帳載資料還款48,000,000元不符之原因，顯示原告帳證不實。本案原告資金貸與股東李金龍君之事證相當明確，原告無法說明資金用途及提反證資料，空言主張，核無足採為由，駁回其復查之申請。
原告不服，提起訴願，亦遭財政部駁回其訴願。
⒊查稅捐固無所謂當事人進行主義，但法律如規定納稅義務
人在稅捐稽徵機關作成原處分前，有提出證據資料之義務而未予遵守時，在後續之爭訟程序中，納稅義務人始行提示，行政法院即不予斟酌；蓋稅捐稽徵機關在核定稅額過程中，須納稅義務人協同辦理者所在多有，學理上稱為納稅義務人之協力義務，包括申報義務、記帳義務、提示文據義務等，納稅義務人違背上述義務，在行政實務上即產生由稅捐稽徵機關片面核定等不利益之後果，而減輕稽徵機關之證明程度（參見司法院釋字第218、356等號解釋，最高行政法院91年度判字第1867號判決）。卷查本件被告依據原告與其股東李金龍於華南銀行大稻程分行之資金往來資料，請原告於92年10月13日依表列日期、借貸金額之會計事項，說明資金用途，並提示相關帳載資料及取得相對代價之憑證，惟原告未能合理說明，乃依查核準則第36條之1規定設算核定原告88年度取自李金龍之利息收入計16,496,646元，並無不合；原告既認為原核定影響其權益甚鉅，自應提示相關資料供被告查核，惟其知而未辦，亦未合理說明其未能提示之理由，顯難認為已善盡納稅義務人之協力義務，參諸改制前行政法院36年判字第16號判例意旨，所辯自難採據，是原處分並無不合請予維持。
⒋據上論述，本件原處分及所為復查、訴願決定均無違誤，為此請求判決如被告答辯之聲明。
理由
一、本件被告代表人原為 張盛和 ，嗣於由許虞哲接任，其聲請承受訴訟，核無不合，應予准許，合先敘明。
二、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為所得稅法第
24條第1項所明定。次按「公司組織之股東、董事、監察人代收公司款項，不於相當期間照繳或挪用公司款項，應按當年1月1日所適用台灣銀行之基本放款利率計算利息收入課稅。但如係遭侵占，且已依法提起訴訟者，不予計算利息收入課稅。公司之資金貸與股東或其他個人未收取利息，或約定之利息偏低者，除屬預支職工薪資者外，比照前項規定辦理。」、「本準則中華民國93年1月2日修正發布之第36條之1、第76條、第78條第1款第12目與第2款第12目及第85條第2款施行前，尚未核課確定之營利事業所得稅結算申報案件，適用修正施行後之規定。
」復為93年1月20日修正發布之查核準則第36條之
1及第116條第3項所規定。
三、查原告88年度營利事業所得稅結算申報，原列報利息收入549,376元，經被告初查據南區國稅局通報原告與其股東李金龍於華南銀行大稻程分行之資金往來資料，以二者之間每筆借貸期間按查核準則第36條之1規定設算系爭利息收入15,947,270元，併予核定當期利息收入為16,496,646元。原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願，經93年1月8日財北國稅法字第0930202118號訴願決定以原告訴願之提起逾法定不變期間為由，為訴願不受理之決定。原告不服提起行政訴訟，經本院93年度訴字第03123號判決將訴願決定撤銷，由財政部另為決定，經財政部為實體審理後仍以94年12月9日台財訴字第09400554170號訴願決定駁回，原告仍未甘服，遂再向本院提起本件行政訴訟之事實，有原告88年度營利事業所得稅結算申報書及核定通知書、原告與李金龍存（提）款交易明細查詢表、華南商業銀行大稻埕分行李金龍存款帳戶85年1月1日至90年
3月底（帳號：000000000000）往來明細表、萬泰商業銀行台南分行 吳振良 85年11月15日匯款至李金龍之存款往來明細表、大安商業銀行匯款至李金龍華南商銀00000000000帳戶之存款對帳單、台灣銀行支票存款分戶明細表（帳號：000-000-00000-0）、中國信託商業銀行支票存款帳戶（00000-0000000）89年2月及9月暨86年2月25日及86年9月5日轉匯明細附表及原告88年度利息收入明細表附表、復查申請書及訴願書等各附原處分卷足稽，堪認為真實。兩造主要爭執在：被告就原告與其股東李金龍於華南銀行大稻程分行之資金往來資料，即附表所示之利息收入，以二者之間每筆借貸期間按查核準則第36條之1規定設算系爭利息收入15,947,270元，是否適法？
四、經查：㈠李金龍曾係原告之董事及大股東，原告與李金龍88年度之資
金往來情形如附表借方及貸方所示，原告並未向李金龍收取利息之事實，為兩造所不爭執，並有華南商業銀行大稻埕分行91年6月27日（91）華稻存字第141號函覆李金龍存款帳戶85年1月1日至90年3月底（帳號：
000000000000）往來明細表、存（提）款交易明細查詢表附原處分卷可查，是原告與李金龍有附表所示之資金往來情形，且未收取利息之事實，即洵堪認定。
㈡查於88年度，自李金龍設於華南商業銀行大稻埕分行第
000000000000號帳戶匯入原告設於同分行第000000000000號帳戶之金額共14筆（詳如附表之貸方所示），計174,424,281元，而自原告帳戶匯入李金龍帳戶之金額共13筆（詳如附表之借方所示），計230,000,000元，其差額為55,575,719元，即88年度李金龍取自原告之資金多於原告取自李金龍之資金高達55,575,719元，原告主張此係原告使用李金龍資金周轉，且原告88年度營利事業所得稅會計師查核簽證報告第16頁所示「其他流動負債，股東往來11,420,000元」，是否真實即有疑義。
㈢再依被告查得之李金龍帳戶自85年1月1日至90年3月底存
款往來明細表及存（提）款交易明細查詢表（均附於原處分卷）所示，自85年4月27日至89年12月29日止，自李金龍帳戶帳戶提領匯入原告帳戶，或以原告名義轉定期存款，或代原告償還進口墊款之金額計365,542,580元，而自85年1月27日至89年11月13日止，自原告帳戶及原告設於同分行之活期存款帳戶（第013488號）匯入李金龍帳戶之金額計643,400,000元，其差額更高達287,357,420元，而88年度之期末餘額亦高達247,084,478元，以上詳細日期及金額見南區國稅局91年7月24日南區國稅審2字第0910095158號函所附資金往來紀錄（在原處分卷內），且核與銀行提供之資金往來資料相符，是被告認定係李金龍使用原告之資金，即屬有據。
㈢末查，被告依據原告與其股東李金龍於華南銀行大稻程分行
之資金往來資料，請原告於92年10月13日依表列日期、借貸金額之會計事項，說明資金用途，並提示相關帳載資料及取得相對代價之憑證供核，惟原告之輔佐人乙○○亦僅表示表冊既經各股東承認，即表示帳目無訛，而李金龍與原告無關緊要之銀行往來，無庸保留，無以提供云云，始終未就資金用途具體說明並提示相關資料，是被告依相關存提款明細，按其每筆借貸期間，設算系爭利息收入元如附表所示，於法自屬有據。原告訴稱87年底尚欠李金龍59,420,000元，於88年度還款48,000,000元，尚欠李金龍11,420,000元，但從未計息等云，既未能提示相當憑據資料以供查核，自難謂真實可採。
五，綜上所述，原告所訴委無足採，被告因之依首揭規定，設算
其系爭利息收入，俱無違誤，復查及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國95年9月28日
第六庭審判長法官黃清光
法官許瑞助法官陳鴻斌上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國95年9月28日
書記官蔡逸萱