裁判字號：臺灣高等法院98年上訴字第2210號刑事判決
裁判日期：民國98年07月22日
裁判案由：違反商業會計法
臺灣高等法院刑事判決98年度上訴字第2210號上訴人即被告乙○○指定辯護人義務辯護律師 鄭斌濟 律師上列上訴人，因違反商業會計法案件，不服臺灣臺北地方法院97年度訴字第1173號，中華民國98年4月24日第一審判決（起訴案號：臺灣臺北地方法院檢察署96年度偵字第10781號）提起上訴，本院判決如下：
主文原判決撤銷。
乙○○共同連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑陸月，如易科罰金以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑參月，如易科罰金以銀元參佰元即新台幣玖佰元折算壹日。
事實
一、乙○○與丙○○共同基於填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅之概括犯意聯絡，於民國（下同）94年4月14日向臺北市政府商業管理處申請將址設臺北市○○區○○街○○號智申工程有限公司（下稱智申公司，原名為台光燈科技有限公司【下稱台光燈公司】）負責人 呂宜陵 變更為乙○○，係商業會計法之商業負責人，明知智申公司未銷貨予如附表所示公司，竟自94年4月至同年8月間止，推由丙○○連續填製以附表所示公司為買受人及填入銷售品名、數量、金額均不實原始憑證統一發票張數及銷售金額合計為36紙/新臺幣（下同）3870萬420元，交付附表所示公司，充作渠等向智申公司買受商品之進項憑證。附表所示公司即持其中29紙發票，銷售金額合計3028萬5420元（編號5公司編號①至⑦發票除外），向稅捐機關申報扣抵營業稅，以此方式幫助附表所示公司逃漏營業稅合計151萬4271元。
二、案經財政部臺北市國稅局移請臺灣臺北地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理由
壹、證據能力之說明：證人 呂俊昌 、丙○○於檢察事務官調查中所為之陳述，渠等二人於偵查中向檢察官所為陳述、財政部臺北市國稅局審查三科查緝案件稽查報告書，分屬被告以外之人於審判外言詞、書面陳述，惟當事人就此未於言詞辯論終結前聲明異議，亦無聲請傳訊，顯放棄行使詰問權，本院審酌該陳述作成時情況，並無違法或不當之處，適為本案證據；證人呂俊昌、丙○○於偵查中向檢察官所為之陳述，業經具結，有結文存卷可憑，復查無顯不可信之情，依刑事訴訟法第159條之5第2項、第1項、第159條之1第2項規定，均具證據能力。其餘資以認定本案之非供述證據（詳後述），查無違反法定程序取得之情，依同法第158條之4規定反面解釋，有證據能力。
貳、實體部分：
一、訊據上訴人即被告（下稱被告）乙○○，固坦承有於上開時地被登記為智申公司負責人等情，惟矢口否認有上開犯行，先後辯稱：不知自己係智申公司登記負責人，其之身分證於94年遺失，未拿身分證予丙○○辦理公司登記，股東同意書乙○○三字非其所親簽云云。惟查：
(一)被告為智申公司董事，而為負責人。該公司於上揭期間未銷貨予附表所示公司，仍填製以附表所示公司為買受人及填入銷售品名、數量、金額均不實之統一發票張數及銷售金額合計為36紙/新臺幣（下同）3870萬420元，交付附表所示公司，充作渠等向智申公司買受商品之進項憑證。附表所示公司即持其中29紙發票，銷售金額合計3028萬5420元（其中編號
5公司編號①至⑦發票除外），向稅捐機關申報扣抵營業稅，逃漏稅額合計151萬4271元，有財政部臺北市國稅局審查三科查緝案件稽查報告書、營業稅稅籍查詢作業單、專案申請調檔統一發票查核名冊及查核清單、智申公司登記案卷、公司設立登記表及變更登記表附卷為證，是智申公司填製36紙不實統一發票，交付附表所示公司，附表所示公司持其中29紙申報扣抵營業稅，逃漏前揭稅額之事實，已堪認定。
(二)被告乙○○交付自己身分證並親簽股東同意書，應允丙○○擔任智申公司負責人，被告與丙○○有填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅之犯意聯絡及行為分擔一節，此有下列證據得以證明：
1.被告為智申公司負責人更名登記所檢附之身分證補發日期係93年12月13日【臺灣臺北地方法院檢察署96年偵字第10781號卷二第94頁背面】，原審向臺北市中山區戶政事務所函詢被告身分證歷次補發紀錄，該所函謂：被告於93年10月4日（遺失日期為同年9月17日）、93年12月13日（遺失日期為同年12月8日），申請二次補發國民身分證，並有2紙補領國民身分證申請書附卷為憑（原審卷37頁、38至39頁），觀之被告於身分證遺失後均知儘速申補一節，足認身分證在被告管領持有中，此從被告供認身分證有時放身上，有時放家裡等語即明（原審卷90頁），是被告身分證倘遭同住一層建物而分居不同房間其他房客取走，被告當能即時察覺，惟被告於93年12月13日申請補發後，再無申請補發身分證之紀錄，此有上開戶政事務所函文存卷可參，又未報警，堪認身分證於94年確在被告管領持有中，除經被告親交予他人外，原無人能取得其身分證，足證被告確係交付他人，其所辯身分證94年遺失云云，與上開證據不符，尚無可採。
2.被告於原審時自承：自94年開始至97年7月，與丙○○同住一個房子，惟係不同房間（原審卷29頁），核與證人丙○○於偵查中所證：與乙○○94年住在一起，是同戶籍，目前（指97年1月14日偵查庭）仍住在一起，那裡是我們分租房間等語（偵三卷40頁、偵二卷159頁）相符；再依丙○○96年12月24日於臺灣臺北地方法院檢察署傳票送達證書送達人為本人簽收欄所示：原蓋「乙○○」印章簽收，嗣將該部分畫覆蓋，而改為蓋「丙○○」印章簽收一節，可知被告與丙○○長期同住，2人尚得互持對方印章，足認2人應係熟稔且關係密切，參以證人呂俊昌證稱：伊於92或93年將公司（指台光燈公司）賣給丙○○，詳細時間不記得，丙○○買公司時，跟伊說他要做3C家電，賣公司時將公司大小章、營利事業登記證、發票章、統一發票交給他，簽股東同意書時，伊與他有在場，公司過戶係丙○○找的會計師等語（偵二卷第127至128、154頁、偵三卷48、51頁），可知證人呂俊昌確將台光燈公司讓與丙○○，丙○○再持被告交付之身分證、印章辦理公司更名登記，被告所辯未交付身分證、印章予丙○○云云，與上開事證不符，無足憑採。
3.依卷附台光燈公司更名為智申公司股東同意書股東簽章一欄「乙○○」三字（偵二卷第101頁），其字跡之結構佈局、態勢、神韻及書寫習慣（包括起筆、收筆、筆力、筆速、筆序、連筆等筆劃細部特徵）均與被告於偵查、原審準備程序所書寫「乙○○」字跡，依肉眼比對應係相同（偵二卷57、
155頁、原審卷32頁），是股東同意書確係被告親簽，洵堪認定，被告所辯非其所簽云云，要無可採；被告係高中教育程度（原審卷91頁），具一定智識，並自承：其作電腦網路行銷，如買賣天幣，在94、95年間在家附近餐廳打工，送便當，固定性、臨時性工作都有（偵二卷56頁、原審卷89頁），足認被告應具相當社會生活經驗，當不可能未經審閱即任意在重要文件簽名，是被告應知悉自己為智申公司董事，始於股東同意書簽名，其所辯不知己為公司負責人云云，洵無足採。綜上各節，被告知悉己為公司負責人，卻未實際出資及執行公司業務，亦不知悉公司有無營業（原審卷30頁），顯證其係智申公司人頭負責人；衡被告為有工作而具相當社會生活經驗之成年人，在未知公司營業項目、有無實際營業及經營良窳等情況，竟仍主動交付身分證、印章予證人丙○○辦理公司負責人、公司名稱之變更登記，而同意為更名後之公司負責人，被告就該公司存續係用於不法之途一情，絕難諉為不知，顯係容認丙○○填製不實會計憑證以幫助他人逃漏稅，而與之有犯意聯絡及行為分擔甚明。
4.證人呂俊昌證稱：簽股東同意書（指台光燈公司轉讓由被告承受），被告未在場云云，證人丙○○證稱：伊無經手台光燈公司大小章，亦未辦理公司負責人變更登記云云，惟查，被告既將身分證、印章交予丙○○授權由其代為辦理公司負責人變更登記，則被告本人原無須親到；而證人丙○○二次涉犯幫助他人逃漏稅罪嫌，分經臺灣高等法院95年度上重訴字第87號、原審法院97年度訴字第2115號判決有罪確定，有判決、臺灣高等法院被告前案紀錄表存卷可參，足認證人丙○○上揭證詞，無非為蔽飾一己犯行，洵無憑採；況證人呂俊昌與丙○○素無怨隙，實無故設虛詞致己亦受偽證罪嫌追訴處罰風險之可能，是證人呂俊昌證詞，應係真實可信，故指定辯護人所引呂俊昌、丙○○證詞，均不足據為有利被告之認定。又證人甲○○於本院所證情節，係證人嗣後知悉之情節，難為被告非共犯之有利認定。被告上訴狀主張之證人呂宜陵等人，原審未傳喚調查乙節，依上訴狀所載，已難以認定待證事實，且依卷內相關事證，核無傳喚必要。從而，本案事證明確，被告上開犯行，洵堪認定，應依法論科。
二、被告行為後，於94年2月2日修正公布刑法，業自95年7月1日起施行。而修正後刑法第二條規定為新舊法比較適用之準據法，並無涉行為可罰性要件之變更，故於95年7月1日刑法修正施行後，如有新舊法比較，應逕依修正後刑法第2條第1項規定，為「從舊從輕」之比較。而本次法律變更，比較時應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法院95年5月23日95年度第8次刑事庭會議決議參照）。經查：
1.95年5月24日修正公布前商業會計法第71條第1款、稅捐稽徵法第43條第1項，法定刑罰金部分，依修正後刑法第33條第5款規定，最低額為新臺幣1千元，惟依被告行為時刑法第33條第5款規定，罰金最低額僅新臺幣3元。比較修正前後刑法規定，適用修正後規定，對被告並未較有利。
2.刑法第28條、第31條第1項前段將「實施」修正為「實行」，新舊法之共同正犯範圍因而有所變動，自屬犯罪後法律有變更（最高法院96年度臺上字第934號判決），惟被告犯罪行為，依修正前後刑法第28條規定，均成立共同正犯，適用新法並未較有利於被告。至修正後刑法第31條第1項但書，雖增列得減輕其刑之規定，惟對具商業負責人身分之被告並無適用，故新法亦未較有利於被告。
3.修正後刑法刪除第56條連續犯規定，是行為人數犯罪行為於新法施行後，即應分論併罰。此刪除雖非犯罪構成要件變更，惟業影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，比較新舊法結果，適用被告行為時刑法第56條規定，對被告並無不利。
4.刑法第55條牽連犯規定亦經刪除，被告所犯各罪，即應分論併罰，比較新舊法結果，以適用修正前刑法第55條牽連犯規定，較有利於被告。
5.罰金刑之加重，依修正後刑法第67條規定，其最高度及最低度同加重之，較修正前刑法第68條所定，僅加重其最高度，為不利於被告。
6.易科罰金折算標準，依被告行為時刑法第41條第1項前段、罰金罰鍰提高標準條例第2條規定，係以銀元1百元以上、3百元以下，即新臺幣3百元以上、9百元以下折算1日。依修正後刑法第41條第1項前段規定，則係以新臺幣1千元、2千元、3千元折算1日，經比較新舊法，新法對被告亦未有利。
綜上開法律修正前後之整體比較，適用94年2月2日修正後之刑罰法律，對被告並未較有利，應適用修正前相關規定。
三、茲查，商業會計法於95年5月24日修正公布，於同年0月00日生效，該法第71條第1款刑度由「處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金」提高為「處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六十萬元以下罰金」，經比較新舊法結果，修正後商業會計法第71條第1款對被告並未較有利，故應適用修正前商業會計法第71條第1款規定。按，統一發票係商業會計法第15條第1款所列之原始憑證，屬商業會計憑證之一種（最高法院86年度臺上字第2189號判決）。被告為智申公司董事，依公司法第8條第1項規定，為公司負責人，係商業會計法第4條規定商業負責人。其填製內容不實之統一發票交付附表所示公司作為進項憑證持向稅捐機關扣抵營業稅，以此方式幫助渠等逃漏營業稅，核被告所為，係犯95年5月24日修正前商業會計法第71條第1款商業負責人填製不實會計憑證罪、稅捐稽徵法第43條第1項幫助逃漏稅捐罪。商業會計法第71條第1款明知不實事項填製會計憑證罪，原含業務上登載不實之本質，不再另論刑法第
215條業務上登載不實文書罪（最高法院92年臺上字第6792號判決、94年度臺非字第98號判決參照）。被告與丙○○就上開犯行有犯意聯絡及行為分擔，核係共同正犯。被告等人多次填製不實會計憑證及幫助逃漏稅捐之犯行，時間緊接，所犯係構成要件相同之罪名，顯係基於概括犯意反覆為之，各為連續犯，應依修正前刑法第56條規定，均以一罪論，並加重其刑。又被告所犯填製不實會計憑證罪、幫助逃漏稅捐罪間，有方法、目的之牽連關係，應依修正前刑法第55條規定，從一重之填製不實會計憑證罪處斷。原審指定辯護人以被告有中度失智症，應得依刑法第19條第2項規定減輕其刑云云。然依被告中華民國身心障礙手冊所示鑑定日期為97年6月6日（原審卷72頁），已在本案犯行間隔三年餘後，難認被告於本案犯行時即罹失智症；況依被告於原審、本院本案準備程序、審理程序，應答切題合宜，難認被告有因失智症致其辨識行為違法或依其辨識而行為之能力有顯著減低之情，當不得依刑法第19條第2項規定減輕其刑。
四、原審經審理結果，認被告罪證明確，予以論科，固非無見。但查，論罪科刑應審酌被告犯罪之一切情狀，為刑法第57條所明定，且應符合罪刑相當之比例原則，本件被告固非得依刑法第19條規定減輕其刑，但依上述，被告係人頭共同負責人，就上開犯行所參與程度有限，且依開立憑證張數、逃漏稅額金額與其他類似案件以觀，原審遽量處被告有期徒刑十月，即有失入之違誤，被告提起上訴，否認上開犯行，固非可取，但原判決既有上開可議，即屬無可維持，自應由本院撤銷改判。爰審酌被告行為時尚無前科，有臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷為憑；虛開統一發票金額達3870萬420元，幫助逃漏稅金額達151萬4271元，嚴重妨礙稅捐徵納正確性及公平性且影響國家稅收；犯後態度，及犯罪動機、目的、手段、生活狀況等一切情狀，量處被告有期徒刑六月，並諭知易科罰金之折算標準，以示懲儆。被告犯罪時間在96年
4月24日前，查無中華民國九十六年罪犯減刑條例所定不得減刑之情，依該條例第2條第1項第3款、第9條規定，減其宣告刑二分之一為有期徒刑三月，並諭知易科罰金折算標準。
參、不另為無罪諭知部分：
一、公訴意旨另以：被告乙○○就附表編號5公司編號①至⑦發票部分，亦涉犯稅捐稽徵法第43條第1項幫助逃漏稅捐罪嫌云云。
二、經查，附表編號5公司係虛設行號，有財政部臺灣省北區國稅局97年9月25日北區國稅審四字第0971051329號函（原審卷51頁）在卷為證，其既係虛設行號而非營業稅課徵之標的，其縱自智申公司取得不實之進貨統一發票，即無應納營業稅而逃漏可言（最高法院93年度臺上字第262號判決參照），被告此部分無從繩以幫助逃漏稅捐之罪責，原應諭知無罪，惟公訴意旨認被告此部分罪嫌，與前揭論罪科刑幫助逃漏稅捐罪間有連續犯裁判上一罪關係，爰不另為其無罪諭知。據上論斷，應依刑事訴訟法第369條第1項前段、第364條、第299條第1項前段，修正前商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第11條、第2條第1項、修正前刑法第28條、第56條、第55條、第41條第1項前段，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條，判決如主文。
本案經檢察官李良忠到庭執行職務。
中華民國98年7月22日
刑事第三庭審判長法官陳博志
法官許文章法官蔡聰明以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於收受送達後十日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後十日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）。
書記官陳建邦中華民國98年7月22日附表：
┌───┬──────────┬──┬──────┬────┬─────┬─────┬──────────────┐│編號│智申公司開立不實發票│編號│發票字軌號碼│簽發日期│發票金額：│逃漏營業稅│小計：新臺幣(元)│││所填載之公司名稱││││新臺幣(元)│額：新臺幣├──────┬───────┤│││││││(元)│發票金額│逃漏營業稅額│├───┼──────────┼──┼──────┼────┼─────┼─────┼──────┼───────┤│１│碩緯科技股份有限公司│①│GU00000000│94年7月│1,710,000│85,500│7,645,500│382,275│││├──┼──────┼────┼─────┼─────┤│││││②│GU00000000│94年7月│500,000│25,000│││││├──┼──────┼────┼─────┼─────┤│││││③│GU00000000│94年7月│1,840,000│92,000│││││├──┼──────┼────┼─────┼─────┤│││││④│GU00000000│94年7月│1,755,000│87,750│││││├──┼──────┼────┼─────┼─────┤│││││⑤│GU00000000│94年7月│1,840,500│92,025│││├───┼──────────┼──┼──────┼────┼─────┼─────┼──────┼───────┤│２│大耀國際開發有限公司│①│GU00000000│94年7月│1,725,000│86,250│11,655,700│582,785│││├──┼──────┼────┼─────┼─────┤│││││②│GU00000000│94年7月│1,646,500│82,325│││││├──┼──────┼────┼─────┼─────┤│││││③│GU00000000│94年7月│1,834,000│91,700│││││├──┼──────┼────┼─────┼─────┤│││││④│GU00000000│94年7月│1,685,000│84,250│││││├──┼──────┼────┼─────┼─────┤│││││⑤│GU00000000│94年8月│2,384,000│119,200│││││├──┼──────┼────┼─────┼─────┤│││││⑥│GU00000000│94年8月│2,381,200│119,060│││├───┼──────────┼──┼──────┼────┼─────┼─────┼──────┼───────┤│３│凱鉉科技實業股份有限│①│GU00000000│94年7月│1,792,800│89,640│8,958,800│447,940│││公司├──┼──────┼────┼─────┼─────┤│││││②│GU00000000│94年7月│1,720,000│86,000│││││├──┼──────┼────┼─────┼─────┤│││││③│GU00000000│94年7月│1,850,000│92,500│││││├──┼──────┼────┼─────┼─────┤│││││④│GU00000000│94年7月│1,756,000│87,800│││││├──┼──────┼────┼─────┼─────┤│││││⑤│GU00000000│94年7月│1,840,000│92,000│││├───┼──────────┼──┼──────┼────┼─────┼─────┼──────┼───────┤│４│瀚眾資訊有限公司│①│EU00000000│94年3月│30,740│1,537│2,025,420│101,271│││├──┼──────┼────┼─────┼─────┤│││││②│EU00000000│94年3月│627,640│31,382│││││├──┼──────┼────┼─────┼─────┤│││││③│EU00000000│94年4月│208,800│10,440│││││├──┼──────┼────┼─────┼─────┤│││││④│EU00000000│94年4月│16,420│821│││││├──┼──────┼────┼─────┼─────┤│││││⑤│EU00000000│94年4月│14,800│740│││││├──┼──────┼────┼─────┼─────┤│││││⑥│FU00000000│94年5月│306,000│15,300│││││├──┼──────┼────┼─────┼─────┤│││││⑦│FU00000000│94年5月│230,180│11,509│││││├──┼──────┼────┼─────┼─────┤│││││⑧│FU00000000│94年6月│224,000│11,200│││││├──┼──────┼────┼─────┼─────┤│││││⑨│FU00000000│94年6月│28,620│1,431│││││├──┼──────┼────┼─────┼─────┤│││││⑩│GU00000000│94年7月│18,000│900│││││├──┼──────┼────┼─────┼─────┤│││││⑪│GU00000000│94年7月│7,220│361│││││├──┼──────┼────┼─────┼─────┤│││││⑫│GU00000000│94年7月│282,000│14,100│││││├──┼──────┼────┼─────┼─────┤│││││⑬│GU00000000│94年7月│31,000│1,550│││├───┼──────────┼──┼──────┼────┼─────┼─────┼──────┼───────┤│５│元亨開發有限公司│①│GU00000000│94年7月│850,000│X│8,415,000│X│││├──┼──────┼────┼─────┼─────┤│││││②│GU00000000│94年7月│750,000│X│││││├──┼──────┼────┼─────┼─────┤│││││③│GU00000000│94年7月│860,000│X│││││├──┼──────┼────┼─────┼─────┤│││││④│GU00000000│94年7月│850,000│X│││││├──┼──────┼────┼─────┼─────┤│││││⑤│GU00000000│94年8月│830,000│X│││││├──┼──────┼────┼─────┼─────┤│││││⑥│GU00000000│94年8月│875,000│X│││││├──┼──────┼────┼─────┼─────┤│││││⑦│GU00000000│94年8月│3,400,000│X│││├───┴──────────┴──┴──────┴────┴─────┴─────┼──────┼───────┤│合計│38,700,420（│1,514,271│││指36張不實發││││票部分）││├─────────────────────────────────────────┴──────┴───────┤│備註："X"表示因編號5公司為虛設行號而非營業稅課徵之標的，故無逃漏營業稅可言。│├────────────────────────────────────────────────────────┤│總計：①不實發票總張數：36張。││②36張不實發票總金額：00000000元。││③扣除編號5之7張發票，發票張數為：29張。││④29張發票總金額：00000000元。││⑤29張發票逃漏營業稅金額合計為：0000000元│└────────────────────────────────────────────────────────┘修正前商業會計法第71條：
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
二、故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三、意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。