裁判字號：臺北高等行政法院101年簡字第2號判決
裁判日期：民國101年06月29日
裁判案由：綜合所得稅
臺北高等行政法院判決
101年度簡字第2號原告 張謝金森 被告財政部臺北市國稅局代表人 吳自心 （局長）住同上上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國100年11月10日台財訴字第10000378730號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
甲、程序方面：
一、本件爭訟之數額在新臺幣（下同）40萬元以下，依民國99年
5月1日施行之行政訴訟法第229條第1項規定，以簡易訴訟程序審理，不經言詞辯論，逕行裁判。
二、本件被告代表人於訴訟繫屬中由 陳金鑑 ，變更為吳自心，並已具狀聲明承受訴訟。
三、原告就原處分（含復查決定）本稅及罰鍰部分均表不服，提起訴願，經遭駁回，但原告於本案訴之聲明僅請求撤銷「訴願決定有關罰鍰之部分」，其起訴理由亦未就本稅部分為爭執，原告真意顯係請求撤銷「原處分（含復查決定）及訴願決定有關罰鍰部分」，本稅部分並非起訴欲撤銷之範圍，本院已無再予闡明之必要，合先敘明。
乙、實體方面：
壹、事實概要原告民國98年度綜合所得稅結算申報，經被告查獲漏報結構型商品交易之財產交易所得456,077元，除歸戶核定原告當年度綜合所得總額1,454,929元，補徵稅額41,963元外，並按所漏稅額41,963元處0.5倍之罰鍰計20,981元。原告就核定取自香港商香港上海匯豐銀行股份有限公司台北分公司（下稱匯豐銀行台北分行）之財產交易所得446,824元及罰鍰處分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
貳、本件原告主張：
一、原告長期居住美國，於96年底回台定居，在98年初由美國匯回紐幣122,362元，此乃原定存於美國銀行到期之存款，並非於當時以新台幣兌換而得。原告亦不知財政部95年8月16日台財稅字第09504525760號函釋（下稱95年函釋），「結構型為95年8月16日至98年12月31日之間，個人與銀行從事結構型商品交易，如係以外幣計價，分別於投入成本之日與產生收入之日，……依各該日交易銀行外國貨幣即期外匯收盤價之平均數折算新臺幣後計算財產交易損益」。由於此一函釋有違交易事實，匯豐銀行亦未在口頭或每月對帳單披露，原告確實無法預先知悉。
二、財政部99年1月4日台財稅字第09804135600號函令（下稱99年函釋）規定「99年以後個人及營利事業與銀行從事外幣計價結構型商品交易，‥‥‥投資匯兌損益，係屬財產交易損益，外幣兌換成新臺幣時計算，由個人依法申報。」顯見財政部亦發覺其之未符事實現象，並從善如流，修改函令規定，然而原告在99年前之交易，仍然無法獲得公平對待，至為無奈。而原告基於以上所述及以下情事，認為不該被課以罰鍰，故提起撤銷訴訟關於罰鍰部分之訴。
三、依所得稅法第14條第1項第7類之規定，個人與證券商或銀行從事結構型商品交易起始日在98年1月1日後至交易完結日為98年12月31日止所得資料，證券商及銀行業者於99年3月31日前提供與個人從事結構型商品交易所得資料之媒體媒體檔案，送交所轄地區國稅局分局、稽徵所。另「所得稅法第110條規定有下列情事者，免予處罰稅義務人依規定向財政部財稅資料中心或稽徵機關查詢所得及扣除額資料，並憑以於法定申報期間內透過網際網路辦理結算申報，其經調查核定短漏報之課稅所得，屬財政部財稅資料中心或稽徵機關依規定應提供而未提供之所得資料。」稅務違章案件減免處罰標準第3條第2項第1款所明文規定。
四、原告於99年5月間以自然人憑證，依規定向財政部財稅資料中心查詢各項所得，並透過網際網路辦理結算申報，而該機關未能提供此筆銀行業者於99年3月31日前送交所轄地區國稅局分局、稽徵所之所得資料，實屬該公務單位之誤，是以原告因而漏報此項所得應免予處以罰鍰。被告以稅務違章案件減免處罰標準第3條第2項第1款規定，以納稅義務人下載之所得資料，僅供申報時參考，如尚有其他來源之所得資料，仍應依法辦理申報，駁回原告之復查。然而此規定，乃針對財政部財稅資料中心無法及時獲得之所得資料，如私人借款利息，一時貿易所得等。倘若銀行業者於99年3月31日前送交所轄地區國稅局分局、稽徵所之所得資料，而資料中心卻疏漏而未提供，而其卻不屬於其應提供而未提供之範圍，那所得稅法第110條之相關免罰條款，僅徒具虛文而已。
原告在截止申報前，並未收到匯豐銀行依法應寄來綜合所得稅結構型商品財產交易所得彙計單，亦未能由財稅資料中心取得此項資料。原告已因財政部函釋修改，未能溯及既往而多繳稅賦，已屬無辜，請勿再課以罰鍰，是以請求依所得稅法第110條之免罰條款規定，免予處罰等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）關於罰鍰部分。
參、被告則以：
一、本件原告於98年4月23日至10月5日間與匯豐銀行台北分行從事7筆結構型商品交易，被告依首揭函令意旨，以納稅義務人應就當年度結構型商品收益部分（不含外幣定存利息所得），依原始投入金額與到期結算金額，按各該日交易銀行買入及賣出該外國貨幣即期外匯收盤價之平均數，依所得稅法第14條第2項規定，折算新臺幣後計算損益，核定原告98年度取自匯豐銀行台北分行之財產交易所得446,824元，尚無違誤，有綜合所得稅結構型商品財產交易所得核定清單、綜合所得稅結構型商品財產交易所得彙計單及匯豐銀行台北分行100年5月17日（100）港匯銀（財）字第11030號函附申請人雙元雙利投資組合申購交易確認書、財產交易所得試算表等資料附卷可稽，且依上開匯豐銀行台北分行第1103
0號函附件2所示，銀行於各交易完結日均已存入到期入帳金額，系爭7筆交易皆因到期結算，損益確已實現，被告依上開規定，據以核定取自匯豐銀行台北分行之財產交易所得，並無不合。另財政部95年函釋係個人應於結構型商品交易完結時，就契約期間產生之收入減除成本及必要費用後之餘額為所得額按財產交易所得課稅。至財政部於99年函釋修改前揭函令規定乙節，係因應98年4月22日增訂所得稅法第14條之1第2項規定之修正，為合理反映個人投資人與銀行從事結構行商品交易之損益，將商品交易之損益及投資本金之匯兌損益分開處理，以利扣繳義務人作業而設，核與原告未依行為時法令辦理綜合所得稅結算申報，漏報系爭財產交易所得無涉，亦難執為本件應予免責之論據。
二、原告主張未收到彙計單且匯豐銀行未於每月對帳單披露該筆所得，致無法事先知悉乙節。原告簽署之申購交易確認書客戶確認聲明第6點載明：「本人（等）瞭解本產品於投資期間所產生之投資收益或損失（不包括上述利息所得部分），應於提前解約或到期結算時，由本人自行誠實申報納入綜合所得稅之財產交易或損失」，故不能以未收到彙計單而免除應申報之義務，又原告提示之匯豐銀行卓越理財對帳單「雙元雙利投資組合」項目中亦明確載明「雙元雙利投資組合為結構型商品，個人從事結構型商品交易產生之所得或損失皆須納入綜合所得稅申報。」，故原告主張無法事先知悉乙節，核無足採。
三、按綜合所得稅係採自行申報制，納稅義務人取有所得即應自行申報，並盡查對之責，俾符稅法之強行規定。本件原告等當年度實際有多少所得，係在其管領範圍內之事項，本人知之最詳，渠等既有與匯豐銀行從事系爭結構型商品交易，即應注意是否有相關所得並據實申報，非待被告提供所得資料清單清單始負誠實申報之責任，且納稅義務人之申報義務，並不因從被告下載之所得資料有無紀錄而有異，行為時所得稅法第71條第1項定有明文；又依行為時稽徵機關於結算申報期間辦理綜合所得稅納稅義務人查詢課稅年度所得資料作業要點第4點規定，納稅義務人向被告查詢或利用電子憑證下載之98年度所得資料，係扣繳義務人截至99年1月底前向被告彙報之扣免繳憑單及股利憑單等資料，並不包括非扣繳範圍之財產交易所得在內，自不符合首揭稅務違章案件減免處罰標準之免罰規定。原告主張銀行業者於99年3月31日前送交所得資料予被告，故財產交易所得為被告於結算申報期間應主動提供之課稅資料云云，核屬事實誤解，亦難執為卸免其過失漏報之責任等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
肆、兩造不爭之事實及兩造爭點：如事實概要欄所述之事實，業據提出有綜合所得稅結構型商品財產交易所得核定清單、綜合所得稅結構型商品財產交易所得彙計單及匯豐銀行台北分行100年5月17日（100）港匯銀（財）字第11030號函附申請人雙元雙利投資組合申購交易確認書、財產交易所得試算表等資料附原處分卷，為證，其形式真正為兩造所不爭執，堪信為真，兩造之爭點厥為：
一、原告是否有短漏稅之過失？原告得否主張不知悉財政部95年函釋並無過失？
二、銀行業者已於99年3月31日前送交所得資料予被告，系爭財產交易所得是否為被告於結算申報期間應主動提供之課稅資料？原告可否主張依稅務違章案件減免處罰標準第3條第2項第1款規定免其處罰？
伍、本院之判斷：
一、本件應適用之法條與法理：
（一）所得稅法第71條第1項前段規定：「納稅義務人應於每年
5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」
（二）所得稅法第110條第1項規定：「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」
（三）94年02月05日公布之行政罰法第7條第1項規定：「違反行政法上義務之行為，非出於故意或過失者，不予處罰」，可知原告縱非故意漏報收入，但若有過失，仍應處罰。
二、原告有短漏稅之過失：
（一）原告確有漏報財產交易所得（匯豐銀行台北分行部分）456,077元：
１、財政部95年函釋（嗣經同部95年12月20日台財稅字第09504555970號令修正）稱：「核釋個人與證券商或銀行從事結構型商品交易之課稅規定：一、……二、個人與銀行從事結構型商品交易，係指銀行依『銀行辦理衍生性金融商品業務應注意事項』第18點（註：現行第17點）規定，所承作結合固定收益商品（例如定期存款或債券）與衍生性金融商品（例如選擇權）的組合型式商品交易。（一）……（二）個人應於結構型商品交易完結時，就契約期間產生之收入，減除成本及必要費用後之餘額為所得額，按所得稅法第14條第1項第7類財產交易所得課稅；如發生損失，得適用所得稅法第17條第
1項第2款第3目之1有關財產交易損失之規定。（三）商品交易完結時，指契約提前解約或到期結算。（四）契約期間產生之收入，指契約結算前獲配之收益、提前解約金額及到期結算金額，但不包括各年度按約定利率或該銀行定期存款牌告利率計算之利息所得。（五）契約期間產生之成本及必要費用，指原始投入金額及手續費。三、個人與證券商或銀行從事結構型商品交易，其交易起始日在95年8月16日之後者，應依本令規定計算所得課稅。」
２、財政部96年2月1日台財稅字第09604004020號函（下稱96年函釋）稱：「個人與銀行從事結構型商品交易，如係以外幣計價，應分別於投入成本之日與產生收入之日，各就原始投入金額、手續費與契約結算前獲配之收益、提前解約金額或到期結算金額，依各該日交易銀行買入及賣出該外國貨幣即期外匯收盤價之平均數折算新臺幣後計算損益。」。
３、財政部99年函釋稱：「外幣計價結構型商品交易所得之計算及扣繳規定：一、個人與銀行從事外幣計價結構型商品交易，交易完結日在99年1月1日以後者，應於交易完結日按交易原幣計算損益，再依當日交易銀行承作匯率折算為新臺幣金額，由扣繳義務人依法扣繳所得稅；至於投資本金之匯兌損益，係屬財產交易損益，應於外幣兌換成新臺幣時計算，由個人依法申報。二、營利事業與銀行從事外幣計價結構型商品交易，交易完結日在99年1月1日以後者，其屬依法應扣繳所得之計算，與個人以外幣從事結構型商品交易之計算規定同。」。
４、可知於結構型商品交易所得仍併計個人綜合所得總額申報之時代（按：2009年4月22日修正公布之所得稅法第14-1條規定，自2010年1月1日起，個人與證券商或銀行從事結構型商品交易之所得一律採分離課稅。中華民國境內居住之個人，按所得額就源扣繳10%，非中華民國境內居住之個人，扣繳率為15%，不再併計入個人綜合所得總額申報），其交易起始日在95年8月16日之後，交易完結日在99年1月1日以前者，如係以外幣計價，均應於投入成本之日與產生收入之日，折算新臺幣後計算損益（依各該日交易銀行買入及賣出該外國貨幣即期外匯收盤價之平均數），但目的只是以新台幣評價損益用以申報綜合所得稅，而非指該外幣所得須真實兌換成新台幣後才須申報，此狀態於交易完結日在99年1月
1日以前者從未改變，原告主張「95年函釋有違交易事實，99年函釋從善如流，然而原告在99年前之交易，仍然無法獲得公平對待」云云，顯與事實不符。
５、本件原告98年度結構型商品交易之財產交易所得合計為456,077元（含台新國際商業銀行之交易所得），其中匯豐銀行台北分行依約定之各該到期日按首揭函釋規定結算原告財產交易所得為446,824元，有綜合所得稅結構型商品財產交易所得核定清單、綜合所得稅結構型商品財產交易所得彙計單及匯豐銀行台北分行100年5月17日（100）港匯銀（財）字第11030號函復原告雙元雙利投資組合申購交易確認書、財產交易所得試算表等資料可稽，該結構性商品買賣外幣收入已經實現，縱未實際兌換為新臺幣，亦應申報（至該外幣於98年轉換為新臺幣而有匯損，乃另一財產交易損益之問題），原告若有疑問，應向稅捐機關查詢，且申購交易確認書之客戶確認聲明第6點載明：「本人（等）瞭解本產品於投資期間所產生之投資收益或損失（不包括上述利息所得部分），應於提前解約或到期結算時，由本人自行誠實申報納入綜合所得稅之財產交易或損失」，原告提示之匯豐銀行卓越理財對帳單「雙元雙利投資組合」項目中亦明確載明「雙元雙利投資組合為結構型商品，個人從事結構型商品交易產生之所得或損失皆須納入綜合所得稅申報。」，原告漏未申報，核有過失，尚不得以不知法規而免除處罰。
三、系爭財產交易所得非為被告於結算申報期間應主動提供之課稅資料，原告不得主張依稅務違章案件減免處罰標準第3條第2項第1款規定免其處罰：
依行為時稽徵機關於結算申報期間辦理綜合所得稅納稅義務人查詢課稅年度所得資料作業要點第4點規定，納稅義務人向被告查詢或利用電子憑證下載之98年度所得資料，係扣繳義務人截至99年1月底前向被告彙報之扣繳憑單及股利憑單等資料，並不包括非扣繳範圍之財產交易所得在內，系爭財產交易所得既非可向被告查詢可得之資料，自不符合首揭稅務違章案件減免處罰標準之免罰規定。
四、綜上，原告漏報所得，核有過失，原處分（含復查決定）參酌稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按所漏稅額41,963元處0.5倍之罰鍰計20,981元，已考量原告違章程度所為適切之裁罰，尚無違誤，訴願決定予以維持，亦屬正確，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
五、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第233條第1項、第236條、第195第1項後段、第98條第1項前段，判決如
主文。中華民國101年6月29日
臺北高等行政法院第七庭
法官畢乃俊上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中華民國101年6月29日
書記官簡若芸