裁判字號：最高行政法院91年判字第24號判決
裁判日期：民國91年01月10日
裁判案由：虛報進口貨物
最高行政法院判決九十一年度判字第二四號
原告琋瑪企業股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人 楊國華 律師被告財政部臺北關稅局代表人 葉曼福 右當事人間因虛報進口貨物事件，原告不服財政部中華民國八十九年四月二十六日台財訴第0000000000號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實緣原告於八十七年三月十三日委託永盛開發有限公司向被告報運進口自動化I.C燒錄設備乙批（進口報單號碼：第ＣＡ＼八七＼○三九＼○○四四○號），經被告查驗結果發現隨貨裝箱之發票載明實際貨價為CFRUSD五五○、○○○元，而原告向被告申報及隨附之發票價格僅為CFRUSD五五、○○○元，差逾十倍，遂認原告顯有虛報進口貨物價值，偷漏關稅之行為，乃依據海關緝私條例第三十七條第一項之規定，處以原告所漏進口稅額二倍之罰鍰計新臺幣（下同）一、五八八、九七四元。原告不服，一再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴及補充理由意旨略謂：
一、按海關緝私條例第三十七條第一項規定：「報運貨物進口而有左列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額二倍至五倍之罰鍰，或沒人或併沒人其貨物：
（一）虛報所運貨物之名稱、數量或重量。（二）虛報所運貨物之品質、價值、或規格。．．．。」同條例第四條又規定「本條例稱報運貨物進口、出口，謂依關稅法及有關法令規定，同海關申報貨物，經由通商口岸進口或出口。」是以進口貨物之申報程序應依關稅法及有關法令規定；但查關稅法第三十條規定：「應徵關稅之貨樣、科學研究用品：試驗用品、展覽物品、．．．、及其他經財政部核定之物品，在進口後六個月內或於財政部核定之日期前，原貨復運出口者，免徵關稅。」同法施行細則第四十七條第一項規定：「本法第三十條規定免稅進口之貨物，以非消耗性物品為限。進口時應將品名。牌名、規格及數量詳列進口報單，並附申請書及證件，聲明進口後六個月內或於財政部核定之日期前復運出口，繳納稅款保證金或由授信機構擔保驗放。其依限出口者，退還保證金或解除授信機構保證責任；逾限時，將保證金抵繳或由授信機構代為繳納進口關稅。」
二、本件貨物屬關稅法第三十條展覽物品，原告於報運進口時，業已聲明僅供展覽能於期限內原貨復運出口，除有中華民國對外貿易協會簡函可稽外，併有被告八十八年二月三日北普緝字第八八一○○七六○號通知書說明欄二、（二）項下載明：「查本案貨物雖係關稅法第三十條規定之進口展覽品待復運出口免稅案件，於報運進口當時，雖申明僅供展覽並於期限內原貨復運出口．．．。」可資證明，足證本件貨物屬展覽物品，依照上揭關稅法第三十條規定免徵關稅，同法施行細則第四十七條第一項亦稱「免稅進口之貨物」，既屬免徵進口關稅，何來偷漏進口關稅？既無偷漏進口關稅，又豈有「所漏進口稅額」？原處分主文所謂按「所漏進口稅額」二倍計算罰鍰之處罰，當失所依據；且原告並無漏稅情事，原處分指摘漏稅亦與事實不合。
三、本件貨物按照前揭關稅法施行細則第四十七條第一項規定應屬「免稅進口之貨物」，同條項亦規定進口時於進口報單上僅須記載「品名、牌名、規格及數量」，並未規定須詳列「價值」。蓋免稅之進口貨物，免徵關稅，即非「從價課徵關稅之進口貨物」，於報關時僅須查驗上述「品名、牌名、規格及數量」外，無庸查驗該免稅貨物之「價值」。本件原告雖於進口報單上填列美金伍萬伍仟元之價值，但該「價值」依關稅法施行細則第四十七條規定既非進口報單上應記載事項，原告雖予填列，亦不生記載之效力，自無海關緝私條例第卅七條第一項第二款「虛報所運貨物價值」之情事，原處分未就關稅法施行細則第四十七條第一項規定應詳列進口報單之項目詳為斟的，遽以處分實有違誤。
四、關稅法第十二條第一、二項規定：「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據。」「前項交易價格，係指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。」本件貨物乃展覽物品，並非輸出國「銷售」至中華民國，原告並非買方，當無「交易價格」，被告不得憑一般買賣交易價格做為完稅價格之根據。且查關稅法第十二條之一第一項第一、四款規定如買方對該進口貨物之使用或處分受有限制、或買賣雙方具有特殊關係致影響交易價格者，進口貨物之交易價格即不得作為計算完稅價格之根據。按原告對本件貨物僅供展覽，不得使用或處分，且原告乃美國原廠在臺灣之總代理，具有特殊關係，依上開關稅法第十二條之一第一項第一、四款規定旨趣，亦不得徒以交易價格作為計算完稅價格之根據，是以原告在進口時，以本件貨物僅供參加展覽之用，並非買賣交易，無所謂之「交易價格」，且對該貨物不得使用或處分等情事，而據以一般市價之十分之一申報其價值，並無違法亦無虛報之故意，原處分遽認為原告虛報價值，實非可取。
五、海關緝私條例第三十七條第一項之處罰係按漏稅金額之倍數處以罰鍰，屬稅捐秩序罰中之「漏稅罰」，而漏稅罰之處罰應以發生逃漏稅結果為前提，如未發生漏稅結果，即不得科處漏稅罰，此有司法院釋字第三三七號解釋、釋字第三三九號解釋可參，被告不問有無漏稅事實，概處以漏稅額二倍之罰鍰，其處分有違上揭解釋，應予撤銷。
六、綜上所述，原處分及一再訴願決定，實屬違誤，請併予撤銷等語。被告答辯意旨略謂︰
一、按海關緝私條例第三十七條第一項規定，報運進口貨物而有虛報所運貨物之品質、價值或規格，得視情節輕重，處以所漏進口稅額二倍至五倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物。
二、原告主張本件貨物屬關稅法第三十條之展覽品，於報運進口時，業已聲明僅供展覽並於限期內原貨復運出口，並引據關稅法第三十條及同法施行細則第四十七條第一項規定，主張既屬免徵進口關稅貨物，即無偷漏進口關稅情事乙節，查本案貨物雖申報係關稅法第三十條規定進口展覽品待復運出口免稅案件，惟系案貨物於報運進口時，核屬「進口貨物」型態，為應課徵關稅之貨物，並非免徵關稅貨物，此由關稅法第三十條「『應徵關稅』之貨樣．．．展覽物品．．．」之規定，即可明瞭；因此，關稅法施行細則第四十七條規定，此類貨物進口時，應繳納稅款保證金，於依限出口後再付退還稅款，如逾限時，即將稅款保證金抵繳，經核其免稅前提係「供展覽」及「依限復運出口」，原告顯將展覽品詮釋為免稅品，顯屬誤解法條意旨。
三、系爭貨物於報運進口時，屬進口貨物型態，為不爭之事實，與從價課徵關稅之進口貨物並無二致。復查關稅法第七及八條規定，報關時應填送貨物進口報單，並檢附提貨單、發票等有關文件；發票應詳細載明收貨人名稱、地址、貨物名稱、單價等，本案原告於報運貨物進口時，自應依規定檢附詳細載明之發票，並據實申報，海關始得按其申報價格，計算稅款保證金，交由原告繳納並辦理貨物放行。至於關稅法施行細則第四十七條第一項所稱進口時應將品名、牌名、規格及數量詳列進口報單，應僅係便於貨物之區別加以例示而已，尚無否定關稅法第七及八條應詳細申報（包括價值）之效力，否則若如原告所稱：「價值非進口報單上應記載事項，雖予填列，亦不生記載之效力」，則系爭貨物海關將無法據以計算稅款保證金，交由原告繳納，而整個通關程序將無法順利進行。因此，進口時除應申報品名、規格、數量外，亦應誠實申報其貨物之真實價格，所稱「無庸查驗該免稅貨物之價值」，主張並未規定須詳列「價值」，無所謂「虛報所運貨物價值」等語，顯然誤解關稅法令之意旨。
四、本案貨物雖申報係關稅法第三十條規定之進口展覽品待復運出口免稅案件，惟在未復運出口前之報運進口行為，係屬應徵關稅之進口貨物型態。復查原告報關時所檢附之發票，依其形式與內容，均符合發票之格式，其隨貨裝箱之發票並已載明來貨真實價值，因此，其完稅價格之申報縱無交易價格，亦應誠實申報，原告以本件貨物僅供參加展覽之用，按來貨真實價格之十分之一申報其完稅價格，已為其所承認，其虛報所運貨物之價值至為明確，被告依法論處，洵無不合。所稱「非買賣交易」，無所謂「交易價格」冀邀免罰等情，係屬託詞。
五、綜上所述，原告之訴顯無理由，請求駁回等語。理由按「報進貨物進口而有左列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額二倍至五倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一、．．．二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。」為海關緝私條例第三十七條第一項第二款所明定。本件原告於八十七年三月十三日向被告申報進口自動化I.C燒錄設備乙批，原申報價格為CFRUSD五五、○○○元，經被告派員查驗結果，發現隨貨裝箱之發票價格為CFRUSD五五○、○○○元，核與原申報價格不符，此有臺北關稅局等八七－一九八一號緝私報告表附原處分機關卷可稽。被告以原告顯有虛報進口貨物價值，偷漏關稅之違法行為，據以處原告所漏進口稅額二倍之罰鍰一、五八八、九七四元。原告不服，主張系爭貨物為展示品，並無買賣關係，故無交易價格，且經年累月地四處轉運，其殘值所剩無幾。又系爭貨品為展覽品，故應屬免課關稅之標的，自無所謂應納稅額，是原處分容有誤會云云，聲明異議，經被告以本案貨物雖係關稅法第三十條規定之進口展覽品待復運出口免稅案件，於報運進口當時，雖申明僅供展覽並於期限內原貨復運出口，惟在未復運出口前之報運進口行為，核屬「進口貨物」形態應毋庸置疑，因此關稅法施行細則第四十七條規定有對此類貨物進口時，應繳納稅款保證金，於依限出口時再付退還或逾時復運出口時將稅款保證金抵繳之相關條文，而其免稅前提係「供展覽」及「依限復運出口」，所稱進口時即謂其為免課關稅之標的，顯屬誤解，且進口貨物完稅價格之申報，縱無所謂「交易價格」亦應誠實申報。本案進口展覽品之虛報貨物價值之行為，於報運進口時即已發生，若不再復運出口時，此虛報行為即已發生逃漏稅款情事，理應受罰。又本案貨物製造日期為八十六年十二月二十六日距進口日期僅三個月，尚稱新品，且自箱中取出之發票為來貨之真實價格，而原告八十七年三月十九日之申請書亦承認按全新機種十分之一價錢申報，則原告虛報進口貨物之價值至為明顯，被告依法論處，並無違誤，乃未准變更。原告以：依法課稅進口之船舶整體因歲修或海損修理而拆換之設備搬移上岸，改變用途，祇應按拆換時之價值責令補繳進口稅款，而所進口之貨櫃逾期退運出口者亦通知繳納進口稅。另依本部七十一年二月二十六日台財關第一二一二六號函稱，進口貨物與申報不符，其漏稅額為實際應納稅額與原申報稅額之差額計算，惟系爭貨物為展覽品，其係免稅品，自無所謂應納稅額。又按本部七十七年六月二十八日台財關第000000000號函謂，免稅進口貨物報運出口而有違法情事者，應依海關緝私條例第三十七條第二項規定處罰，故本案之處分應未適法云云，訴經財政部關稅總局、財政部一再訴願決定，除持與原處分同一論見外，並以：財政部七十一年二月二十六日台財關第一二一二六號函示：廠商報運進口貨物，發生實到貨物與申報內容不符，違反海關緝私條例第三十七條第一項規定之案件，其漏稅額之計算，應以實到貨物應歸屬稅則號別之稅率，核算實際應課稅額減去原申報貨物實際應歸屬稅則號別之稅率，核算應課稅額，以其二者之差額作為所漏稅額，其係指實到貨物與申報內容不符所產生之漏稅額之計算。核與原告所稱展覽品係屬免稅品並不相同，原告引據法令顯有錯誤。又查財政部七十七年六月二十八日台財關字第七七○一一五二四八號函示，係指依海關進口稅則第八十九章之增註規定免稅進口之貨品，於報運出口涉及違反海關緝私條例之通用，核與本案進口時涉及海關緝私條例頗不相同。又海關緝私條例第三十七條對進口與出口涉及違法情事之罰則已明文規定，並無原告所稱適用法規失衡疑義。遂認原告所訴核不足採，駁回其一再訴願。揆諸首揭規定，核無違誤。至原告起訴主張各節，除原決定業已論明，不再贅述外，查進口展覽之物品依關稅法第三十條規定免稅者，以進口後六個月內或於財政部核定之日期前，原物品復運出口者為其條件。且依該法施行細則第四十七條規定，該項物品進口時應繳納保證金或由授信機構擔保，逾限時將保證金抵繳或由授信機構代繳進口關稅，其屬應稅物品，應無疑義，自應於進口時依規定據實申報。乃原告以來貨真實價格十分之一申報其價格，即難無虛報進口貨物價值情事。原處分依首揭規定處以罰鍰，一再訴願決定遞予維持，即非無據。原告起訴意旨難謂有理，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十一年一月十日
最高行政法院第五庭
審判長法官廖政雄
法官趙永康法官林清祥法官鍾耀光法官姜仁脩右正本證明與原本無異
法院書記官彭秀玲中華民國九十一年一月十一日