裁判字號：最高行政法院102年裁字第1877號裁定
裁判日期：民國102年12月19日
裁判案由：地價稅
最高行政法院裁定
102年度裁字第1877號上訴人 賴東 和訴訟代理人 侯志翔 律師被上訴人臺中市政府地方稅務局代表人 蔡啟明 上列當事人間地價稅事件，上訴人對於中華民國102年9月25日臺中高等行政法院102年度訴字第201號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣，倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明者，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。
二、上訴人所有位於臺中市○區○○段316-68、316-69地號等2筆土地（下稱系爭2筆土地），原經認屬供公共通行之騎樓走廊地，予以免徵地價稅。嗣被上訴人清查發現系爭2筆土地係屬建造房屋應保留之法定空地，經現場勘查並發現該等土地除供沛綠雅健身中心停放汽機車外，並堆置盆栽等雜物，亦無法供公共通行，不符合免徵之規定，乃核定自民國101年起恢復按一般用地稅率課徵地價稅。其後，上訴人以系爭2筆土地為騎樓走廊地，於101年11月26日向被上訴人申請續依土地稅減免規則第10條規定免徵地價稅，經被上訴人101年11月30日中市稅民分字第1015171677號函否准，上訴人不服，提起訴願遞經駁回，遂提起行政訴訟，求為判決：「
1.訴願決定及原處分均撤銷。2.被上訴人對於上訴人所有之系爭2筆土地，應自101年度起作成免徵地價稅之處分。」經原審法院以102年度訴字第201號判決（下稱原判決）駁回。
三、本件上訴人對於原判決上訴，主張：（一）原判決認為：「計入法定空地」之騎樓地即應適用土地稅減免規則第9條但書規定，不予免徵，而不問是否為道路土地。惟土地稅減免規則既分別規定第9條及第10條，第9條觀其文義所規範者為供公眾通行之「道路土地」，如屬法定空地始不予免徵，而第10條規範者為「騎樓走廊地」，「應」予免徵或減徵，蓋騎樓地為自建築線退縮至建物之留設空間，供公眾通行利用，係本可充分建築使用卻犧牲該面積不予利用之土地，故立法予以稅捐優惠，與建築房屋時「必須」法定留設之巷道土地，係屬兩事。系爭2筆土地既為騎樓地而非道路土地，即應適用土地稅減免規則第10條之規定，而非第9條規範「計入法定空地之巷道」土地，原審於此即有適用法規不當之違誤。（二）原判決引用建築技術規則設計施工編第28條之規定：「商業區之法定騎樓或住宅區面臨15公尺以上道路之法定騎樓所占面積不計入基地面積及建築面積。建築基地退縮騎樓地未建築部分計入法定空地。」而認為系爭2筆土地為系爭建物之法定空地，應依土地稅減免規則第9條但書規定，不予免徵。惟建築技術規則設計施工編第28條係用以計算建築面積、基地面積及認定法定空地所為之規定，與土地稅減免規則第9條所定「法定空地作為無償供公眾通行之道路」，不予免徵地價稅之規定，係屬兩事，主管機關各不相同。原判決將「計入法定空地之騎樓地」與「作為公眾通行道路使用之法定空地」混為一談。（三）縱然原判決認為「計入法定空地之騎樓走廊地，即不再適用土地稅減免規則第10條減免地價稅之規定，而應適用第9條道路土地」為可採無誤，然系爭2筆土地既非「應保留之法定空地」而屬法定空地以外之騎樓地，依原審及被上訴人之見解，系爭2筆土地並未具有建築上之利益，自應適用同規則第10條，而非適用第9條規定，自仍應予免徵地價稅。此與原審引用本院99年度判字第110號判決之案例事實，係指「應保留之法定空地」不予免徵地價稅之情形有別，自不能比附援引。（四）原判決一方面認為系爭2筆土地為計入「法定空地」之「退縮騎樓地」故不予免徵地價稅，一方面又認為系爭2筆土地為「退縮騎樓地」而非「騎樓走廊地」，因此不適用土地稅減免規則第10條規定，惟依據土地稅減免規則第9條及第10條法條文義觀之，第9條係指計入法定空地之道路土地不予免徵，並非指計入法定空地之騎樓地不予免徵，第10條亦未規定「計入法定空地」之「騎樓走廊地」不予免徵地價稅，及土地稅減免規則第10條係明文規定：「供公共通行之『騎樓走廊地』，無建築改良物者，應免徵地價稅」。並未區分是否計入法定空地，原判決究竟是認為「計入法定空地」應適用第9條規定或是認為「騎樓地」應適用第9條規定，判決理由未見明瞭。又原判決認為計入法定空地之騎樓地，應適用土地稅減免規則第9條但書規定，不予免徵。則「計入法定空地」之「騎樓走廊地」或「不計入法定空地」之「騎樓地」，究應適用第9條但書或第10條規定，即有疑義，準此，原判決認為「系爭2筆土地為計入『法定空地』之『退縮騎樓地』故不予免徵地價稅之土地」，即有理由不完備或不明瞭之處。（五）上訴人深知系爭2筆土地疏於管理，遭人停放車輛，被認為未供公共通行使用，始被取消免徵地價稅，隨即淨空系爭2筆土地上之盆栽及管制禁止車輛停放，並以照片為證，向被上訴人申請回復免徵地價稅。故被上訴人並非以系爭2筆土地未供公眾通行而不予免徵地價稅，此見原處分之記載即明。原審復採信被上訴人做成系爭行政處分前之照片，認為系爭2筆土地未提供公眾通行，與土地稅減免規則第9條所規定之無償供公眾通行之道路土地要件不合云云，除基於錯誤之事實認定，致適用法規不當外。原審未針對原處分否准上訴人申請免徵地價稅之理由，探究被上訴人是否適用法規前後不一，此攸關原處分否准上訴人免徵地價稅申請之理由，究為99年5月7日土地稅減免規則第9條修正，致系爭2筆土地應改適用土地稅法減免規則第9條規定，抑或系爭土地為計入法定空地之騎樓地，始適用土地減免規則第9條規定，若為後者，則被上訴人確有適用法規前後不一，亦即系爭2筆土地應適用土地稅減免規則第9條規定或第10條規定，方屬正確，原審卻未予究明記載，仍有判決理由不備。
四、本院按：上訴人上訴，雖以原判決違背法令為由，惟查上訴人係申請依土地稅減免規則第10條免徵地價稅，原判決認定系爭土地為無頂蓋建築之退縮騎樓地，屬建築基地內留設之法定空地，不屬於土地稅減免規則第10條之「騎樓走廊地」。上訴意旨爭執系爭土地非屬計入法定空地之騎樓地，係就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，其以此為基礎，指摘原判決適用土地稅減免規則第10條不當，尚難認對原判決之如何違背法令已有具體之指摘。又系爭土地是否實際有供公眾通行，係屬事實認定問題，上訴意旨關於此部分之指摘，亦係就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，亦不能認對原判決之如何違背法令已有具體之指摘。又上訴人係申請依土地稅減免規則第10條免徵地價稅，其不符該條之要件者，即不得免徵地價稅，是以上訴意旨關於同規則第9條之指摘，無關判決結果，自不能認對原判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。
五、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中華民國102年12月19日
最高行政法院第六庭
審判長法官林茂權
法官楊惠欽法官姜素娥法官許金釵法官吳東都以上正本證明與原本無異中華民國102年12月20日
書記官莊子誼