裁判字號：臺北高等行政法院98年訴字第575號判決
裁判日期：民國98年07月23日
裁判案由：營業稅
臺北高等行政法院判決
98年度訴字第575號原告正豐電器有限公司代表人甲○○被告財政部臺北市國稅局代表人 凌忠嫄 訴訟代理人乙○○
丙○○上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國98年2月26日台財訴字第09700534530號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、本件原告經合法法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條各款所列之情事，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。
二、事實概要：緣財政部臺灣省北區國稅局查獲原告於民國93年
5月至94年8月間進貨，取具涉嫌虛設行號之非實際交易對象金上豐空調工程有限公司（下稱金上豐公司）開立12紙不實之統一發票銷售額合計新臺幣（下同）9,637,600元，營業稅額481,880元，於申報當期銷售額、應納或溢付營業稅額時，作為進項憑證扣抵銷項稅額，虛報進項稅額481,880元，經通報被告審理結果，違章成立，初查核定補徵營業稅額481,880元，並按所漏稅額處3倍罰鍰計1,445,600元（計至百元止）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、本件原告未於言詞辯論期日到庭，惟據其訴狀所載聲明及陳述如下：
㈠原告與金上豐公司係於80年間原告代表人與金上豐公司及其
負責人曾承作多家上市上櫃公司之工程，如國泰建設、開立空調、東元電機等公司之工程，原告認識其負責人即係其承包國泰建設股份有限公司之空調工程時所認識，原告承包國內最大之藥妝用品店即屈臣氏公司之工程前，即因認金上豐公司有能力完成該工作，才與其簽定工程承攬契約書。
㈡金上豐公司完成工程承攬契約書所規定之工作，持發票請款
，原告依契約規定，給付其應得之款項，並無任何違法之處。原告因前與其共事，知其承包各大公司之空調、配管，故未生何等質疑，即與其簽約。被告對此皆無查證，僅以金上豐公司無材料進項，無法承包原告之工程為由，駁回原告之申請。
㈢再查，原告所承包之工程係跨國企業公司（屈臣氏公司），
欲承包其工程者如過江之鯽，原告以微薄之利潤承包跨國企業之工程，所依靠之利益唯有管理之途，才能減少開銷爭取利潤。若以被告及訴願機關之推論，原告所獲取之利潤豈非暴利，此又與訴願決定所稱違反商業常情背道而馳。訴願決定書多所矛盾之辭，復又牽強推論法條以圓其辭，實漏洞百出。若以金上豐公司有問題，即推論原告有問題，則豈非原告之下游屈臣氏公司亦有問題？而屈臣氏公司有問題，那屈臣氏公司之下游廠商豈不各個皆有問題？試問，被告追查否？原告驗收完成後請款，被告卻稱原告所為違反商業常情，而逕認定原告違反稅法，顯有違誤。為此，請求訴願決定及原處分均撤銷。
四、被告則以：㈠本稅
⒈按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。
」、「本法第51條第5款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」為加值型及非加值型營業稅法第19條第1項第1款及同法施行細則第52條第1項所明定。次按「……（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：……2.有進貨事實者：……（2）因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第
5款規定補稅並處罰。……」、「一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7月9日台財稅第000000000號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」為財政部83年
7月9日台財稅第000000000號函及95年5月23日台財稅字第09504535500號令所明釋。
⒉原告於93年5月至94年8月期間進貨，取具金上豐公司開
立之統一發票12紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額481,880元，逃漏營業稅之違章事實，有財政部臺灣省北區國稅局刑事案件移送書及財政部財稅資料中心專案申請調檔統一發票查核清單等影本附原處分卷可稽。
⒊原告取具金上豐公司開立之統一發票品名為配管工程，依
刑事案件移送書、被告調閱金上豐公司之主要上游營業人將貴有限公司、傑太有限公司、吉有商行、健立興業有限公司、自來企業有限公司、羅其實業有限公司及堅富實業有限公司等7家營業人之「營業稅稅籍資料」、「營業人進銷項交易對象彙加明細表-進項來源」顯示，該7家營業人不但登記營業項目均與金上豐公司迥異，且其本身即為虛設行號，本件涉案期間之進項來源亦均為其他虛設行號或未申報進項金額或僅申報少數進項金額卻開立巨額之發票供他人扣抵銷項稅額幫助他人逃漏稅等，金上豐公司自無可能取具承攬工程所需之配管材料，從而，原告與金上豐公司無交易事實甚明。
⒋原告所提示與金上豐公司簽訂之「發包工程材料承攬書」
或未記載工程品項、或僅記載「配管工程」或「配管維修工程」而已，未載明業主名稱、施工地點及施工材料規格數量等等，該等工程合約係原告提出之私文書，其最重要之內容均未見記載，無法據此核認該合約內容與原告主張承包屈臣氏公司之工程有關，該等合約之形式與實質內容之真正均有疑義。
⒌金上豐公司涉案期間雖有依規定按期申報進銷項資料及繳
納少數稅款，按虛設行號本質上即有「互開發票、以虛抵虛」之特質，即使在違章期間有繳納稅款，都是在「以虛抵虛」操作後、為避免稅捐稽徵機關發覺而特別安排繳納者，且基於營業稅法制之設計，每一稅捐週期之稅額，係以全期進、銷項統合加減後計算而得，無法逐筆比對，因此有無繳納稅額，須採通觀全局之方式為認定之，不能以單一週期之稅額來比較。本件經研析金上豐公司90至94年度進項來源明細資料，發現此5年度金上豐公司總計涉嫌申報不實進項憑證金額高達221,803,490元（詳金上豐公司90至94年度取具進項異常分析，詳原處分卷第313頁），舉93及94年度為例：93年度金上豐公司申報進項金額計55,389,606元，惟其交易對象申報銷項金額僅62,324元，計涉嫌申報不實進項憑證金額55,327,282元；94年度申報進項金額計32,976,689元，惟其交易對象申報銷項金額僅301,296元，計涉嫌申報不實進項憑證金額32,675,393元，是金上豐公司係以取得不實進項憑證虛報進項稅額，透過「以虛抵虛」操作後，再虛開銷貨發票幫助他人逃漏稅，綜上，金上豐公司實際並未繳納營業稅，其為無進銷貨事實，虛開不實統一發票幫助他人逃漏稅之虛設行號甚明，原告自不可能與其有交易事實。
⒍系爭貨款原告全部帳列股東借款支應，原告雖提示有楊堅
咸簽收紀錄之「支出證明單」及付款銀行存摺供核，惟系爭「支出證明單」僅有 楊堅咸 簽收紀錄，並未列有原告公司名稱、原告公司大小章及經手處理人員之職名章等，無法據此證明該支出證明單與原告有關；又原告提示之存摺計有原告、 黃伯仁 （原告代表人）及 蔡淑玲 （黃伯仁之配偶）等人之帳戶，與系爭現金支出證明單亦無法逐筆勾稽，且存摺餘額尚不足支付應付貨款；另依原告提示帳載資料，其帳載銀行存款餘額與存摺金額亦有不符，已涉及帳載不實。綜上，無法證明金上豐公司係其實際交易對象及原告確有付款之實。
㈡罰鍰
⒈按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按
所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：……五、虛報進項稅額者。」為加值型及非加值型營業稅法第51條第5款所明定。
⒉有關原告訴稱倘其取得不實憑證表示其下游營業人亦取得
不實憑證乙節，按我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，因此營業人是否違反營業稅法規定之納稅義務，應就個別營業人之事實行為認定之，非謂某營業人之上游營業人有取得不實憑證情事，即表示該營業人亦有取得不實憑證情事，本件之爭點在於原告是否取得不實憑證，與其下游營業人並無關聯，原告之主張容有誤解。
㈢綜上所述，原告確無與金上豐公司進貨之事實，其取得不得
扣抵進項憑證申報扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額，原核定補徵營業稅額481,880元並無不合。又其取得不得扣抵進項憑證申報扣抵銷項稅額，已構成逃漏稅。被告於裁罰處分前及復查決定前均發函輔導，惟原告未繳納稅款、未承認違章事實亦未承諾繳清罰鍰，原查按所漏稅額481,880元處
3倍罰鍰1,445,600元（計至百元止）並無違誤，請續予維持。據上論述，本件原處分、訴願決定均無違誤，為此請求駁回原告之訴。
五、兩造之爭點：被告以原告進貨取具金上豐公司所開立之統一發票，充作進項憑證申報扣抵銷項稅額，該金上豐公司是否虛設行號，與原告未有實際交易？經查：
㈠補徵營業稅部分：
⒈按加值型及非加值型營業稅法第19條第1項第1款：「營
業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」；第33條第1款：「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」。次按加值型及非加值型營業稅法施行細則第52條第1項：「本法第51條第5款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」再按財政部83年7月9日台財稅第000000000號函：「（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件……2.有進貨事實者：（1）進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰。（2）因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。」、95年5月23日台財稅字第09504535500號令：「一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7月9日台財稅第000000000號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。
」。
⒉查原告於93年5月至94年8月間取得金上豐公司開立12張
統一發票銷售額合計9,637,600元，營業稅額481,880元，充當進項憑證，申報扣抵銷項稅額，此有財政部財稅資料中心專案申請調檔統一發票查核清單等影本附原處分卷可稽。原告主張其代表人與金上豐公司之代表人為舊識，熟知金上豐公司具有承包工程之能力，而與之訂立承攬契約，雙方確有交易事實云云。惟查，金上豐公司之主要上游營業人將貴有限公司、傑太有限公司、吉有商行、健立興業有限公司、自來企業有限公司、羅其實業有限公司及堅富實業有限公司等7家營業人之「營業稅稅籍資料」、「營業人進銷項交易對象彙加明細表-進項來源」顯示，該7家營業人不但登記營業項目均與金上豐公司迥異，且其本身即為虛設行號，此有原處分卷第313頁以下附「金上豐公司90-94年度取具進項異常分析」相關檢索資料，及原處分卷第360頁附「虛設行號金上豐公司上游進項異常情形分析表」及檢索資料可證。另金上豐公司之負責人楊堅咸早因涉及違反稅捐稽徵法等案件，經台灣板橋地方法院檢察官以95年度偵緝字第1388號提起公訴；嗣又因自90年9月起至94年10月止擔任該公司負責人期間，明知無交易事實，而提供不實發票予下游公司，經同檢察署檢察官於96年1月31日以95年度偵緝字第2389等號併案意旨書移請法院併審（尚未審結），有各該起訴書附於本院卷及併案意旨書附於原處分卷第390頁以下可憑。足認金上豐公司自無可能取具承攬工程所需之配管材料以供履行與原告間之契約義務。又系爭貨款原告主張全部以現金給付，惟其雖提示付款銀行存摺供核（見原處分卷第158-180頁），其存摺計有原告、甲○○（原告代表人）及蔡淑玲（黃伯仁之配偶）等帳戶，然原告並未指明各該存摺記載存提款情形與其支出證明單之關連，自無法勾稽查證其主張之現金付款是否屬實。又稽之原處分卷第156頁以前之帳載資料，其帳載銀行存款餘額與存摺金額亦有不符，帳載資金來源多為股東往來，與本件進貨款項無涉。另原告固提出其自製之支出證明單供被告查核，惟未提供進、銷貨之相關文件事證，以供查核其與金上豐公司間確有進貨之事實。又其於被告初核時，先後提出2次支出證明單，惟第1次提出之證明單中有93年4月25日支出750,000元之紀錄（見原處分卷第199頁），第2次提出之支出證明單則未見該紙單據，而改為94年8月20日支出400,000元，及同年10月5日支出356,000元，此經被告到庭陳述甚明（見本院準備程序筆錄），顯見原告主張之現金支付情形並不真實。是以，原告主張其確與金上豐公司間有實際交易情事，難以採信。此外，原告既未能提示實際進貨資料及足資證明已支付進項稅額予實際銷貨營業人之相關文件，則被告自亦無從調查實際銷貨人已否依法報繳本件之稅款，被告乃依首揭規定補徵營業稅，並無不合。
㈡罰鍰部分：
⒈按加值型及非加值型營業稅法第51條第5款：「納稅義務
人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：……五、虛報進項稅額者。」。
⒉查原告原告係營業人，明知營業行為應取具實際交易對象
憑證之規定，惟其非與金上豐公司有實際交易行為，卻取具涉嫌虛進虛銷之虛設行號金上豐公司所開立之發票，足信其具有故意，自應予處罰。從而，被告以原告進貨未依法取得憑證，而以非實際交易對象之涉嫌虛設行號金上豐公司所開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，依營業稅法第51條第5款及稅捐稽徵法第44條規定採擇一從重處罰結果，按所漏稅額481,880元處3倍罰鍰計1,445,600元（計至百元止），並無不妥。
六、綜上，原處分於法並無違誤，訴願決定予以維持，核無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段、第218條，民事訴訟法第385條第1項前段，判決如主文。
中華民國98年7月23日
臺北高等行政法院第四庭
審判長法官鄭小康
法官陳秀媖法官李玉卿上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國98年7月23日
書記官陳又慈