裁判字號：臺中高等行政法院89年訴字第971號判決
裁判日期：民國90年09月05日
裁判案由：地價稅
臺中高等行政法院判決八十九年度訴字第九七一號
原告宇烽企業股份有限公司代表人甲○○代表人乙○○訴訟代理人丙○○
丁○○戊○○右當事人間因地價稅事件，原告不服臺灣省政府中華民國八十九年十月二十日八九府訴二字第一二九四一三號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事實
甲、事實概要：緣原告所有坐○○○鎮○○段第二○一、二○二、二○三、二○四、二○五、二○六、二○七、二○七－一、二○七－二、二○八、二○八－一、二○八－二、二○九、二○九－一、二○九－二、二○九－三、二○九－四、一九八、一九八－一地號等十九筆土地，其中一九八、一九八－一、二０九－一地號等三筆土地無償供公共使用，免徵地價稅，二０七－一、二０八－一、二０九－二地號等三筆土地為道路用地，按千分之六計徵地價稅，其餘十三筆土地，經被告查明工廠全廠無生產及營業狀態，停工或停止使用已逾一年以上，乃按一般用地稅率核定民國八十七年地價稅。嗣因原告未於八十八年地價稅開徵四十日前（即八十八年十月七日)取證提出申請適用特別稅率用地課徵地價稅，被告爰依八十七年地價稅核課資料，核定系爭土地八十八年地價稅一、一九五、八六八元，原告不服，循序提起復查、訴願，均未獲變更，遂提起本件訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
丙、兩造之陳述：
一、原告起訴意旨及補充理由略以：（一）按「供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之:一、工業用地、礦業用地.、、、、」、「依第十七條及第十八條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年（期）地價稅開徵四十日提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用」、「核定按本法第十八條特別稅率計徵地價稅之土地，有左列情形之一者，應由土地所有權人申報改按一般用地稅率計徵地價稅、、、二、停工或停止使用逾一年者」，分別為土地稅法第十八條第一項第一款、第四十一條第一項及同法施行細則第十四條第二項第二款所明定。（二）復按「土地稅法第十八條規定，工業用地按千分之十五（現行法改為千分之十）計徵地價稅，但未按核定規劃使用者，不適用之。至於是否已按核定規劃開始使用，應由工業興辦人或土地所有權人，向工業主管機關取證，稽徵機關憑以按特別稅率課徵地價稅、、、、」、「公司所有工廠用地，於停業期間仍設置原機器設備及存放原料，是否符合按核定規劃使用，依規定仍宜由土地所有權人向工業主管機關取證，稽徵機關始得憑以按工業用地稅率課徵地價稅、、、、」，亦經財政部六十八年九月十四日台財稅第三六四七二號、八十六年九月四日台財稅第000000000號函釋在案，合先敘明。被告機關於未經工業主管機關認定之情形下，除就系爭土地第一九八、一九八－一、二０九－一地號土地係無償供公眾使用道路，應免徵地價稅，另二０七－一、二０八－一、二０九－二地號係道路用地，應按千分之六計徵地價稅，其餘系爭土地則仍逕依土地稅法施行細則第十四條第二項第二款之規定，按一般稅率課徵八十八年度地價稅，乃重行核定地價稅一、一九五、八六八元，其理由無非係以１、被告機關于八十九年一月廿四日派員實地勘查結果:系爭土地上工廠廠房破舊，全廠荒廢未使用，復依原告之八十八年營業稅籍申報資料，銷售額申報為零，顯示並無營業。２、依據被告機關另向台電公司查詢，原告工廠八十八年用電情形，經函復用電證明，亦無營業跡象。３、被告機關復向苗栗縣政府函詢原告工廠廠地使用情形並經函復咯以:「、、、、經查宇烽企業股份有限公司目前廠地荒蕪，廠房內堆置老舊機器，尚存部分產品（地磚），全廠呈停工狀態」。是被告機關即依前揭理由，逕謂原告所有系爭土地上工廠停工或停止使用顯已逾一年以上未依核定規劃為工業用地使用乃按一般用地稅率課徵地償並無違誤云云。被告機關認定事實、適用法律，確有影響原處分之重要證物漏未酌斟之違法不當，茲舉列如后：按工廠用地於「停業期間」仍設置原機器設備存放原料可否適用優惠稅率釋疑，業經財政部八十六年九月四日台財稅第000000000號函釋:「公司所有工廠用地，於停業期間仍設置原機器設備及存放原料，是否符合按核定規劃使用，依規定仍宜由土地所有權人向工業主管機關取證，稽徵機關始得憑以按工業用地稅率課徵地價稅、、、、」，可資遵循。原告所有系爭土地除一九八、一九八之一、二０九之一地號土地係無償供公眾使用道路，應免徵地價稅，另二０七之一、二０八之一、二０九之二地號係道路用地，應按千分之六計徵地價稅外，其餘土地自民國六十年迄今本即為工業區之工廠用地，此有工廠登記證及苗栗縣政府核發之證明可稽，而原告亦從未就系爭土地作為非工業用途。且原告自八十三年起，就系爭上地、廠房及機器設備積極進行各項籌劃研發環保資源回收處理計劃之工作，亦即以原告之現有廠房、土地、機器設備及技術將病死豬、雞、鴨、魚等有機垃圾，提煉成飼料用肉骨粉及飼料油脂做為飼料用途，並陸續向苗栗縣家畜疾病防治所、台灣卜蜂企業股份有限公司及行政院農業委員會洽談上開計劃及技術，此有原告所發之文件及前揭單位及公司之覆函可稽。被告機關亦曾以八十六年七月四日苗稅法創字第八六一一二五四二號函敘明，原告自八十三年起陸續進行各項籌劃研發環保資源回收處理計劃工作，因案情特殊，可否視為按核定規劃使用，函請經濟部工業局查復，由此函文內容即可得知，原告所述前項系爭土地之使用情形，並非空言捏造，該事實乃為被告機關所知悉，乃發函詢問前揭情形是否符合「按核定規劃」之使用。原告早先向苗栗縣政府申請核發工廠廠地使用證明書時，亦經苗栗縣政府來函說明：「、、、、一、經查貴公司（即原告）工廠○○○鎮○○里○○鄰○○街○○○○○號）領有00000000號工廠登記證，歷年均依規定完成工廠校正。派員勘查當時工廠原有機器設備，電力設施等尚存在，現場尚有部份產品（地磚），、、、廠地未發現供作非工業使用」，此有苗栗縣政府八十六年九月五日八六府建工字第一０四七九九號函可稽。在在顯示原告就系爭土地之使用，確有符合按核定規劃使用之事實，且該等事實亦為被告機關所明知，並據以向經濟部工業局查復該使用之事實可否視為按核定規劃使用，詎被告機關就前揭有利於原告之事實未能斟酌、認定，反而僅片面依被告機關八十九年一月廿四日派員勘查之情形，即謂原告用地全已荒廢未使用，是被告機關認事用法即有違誤。縱就被告機關所憑之理由，亦尚有諸多疑義未能合理說明，殊難令人甘服：１、原告所有系爭土地，本即規劃為工業用地，而坐落糸爭土地上之廠房、機器設備及原物料俱在，且工廠歷年均參加校正，未辦理停工登記，工廠內工業用之高壓用電從未斷電，亦未作非工業之使用等皆為客觀事實，則被告機關係按何事實依據及認定標準，得逕指稱原告用地全已荒廢未使用。２、原告自八十三年起，即就系爭土地、廠房及機器設備積極進行各項籌劃研發環保資源回收處理計劃之工作，即以原告之現有廠房、土地、機器設備及技術將病死豬、雞、鴨、魚等有機垃圾，提煉成飼料用肉骨粉及飼料油脂做為飼料用途，並陸續向苗栗縣家畜疾病防治所、台灣卜蜂企業股份有限公司及行政院農業委員會洽談上開計劃及技術，是該等事實即明白顯示原告有就系爭土地按核定規劃使用，而被告機關亦曾以上述情形，以案情特殊，可否視為按核定規劃使用，函請經濟部工業局查復。該等有利原告之事實，何以被告機關均視而不見，反而單憑營業稅籍申報資料及台電公司之覆函，即指稱再審原告無營業跡象，逕認定不符直接使用工業用地之要件。（三）姑不論原告直接使用工業用地之事實，已臻明確，即就原告申請苗栗縣政府核發工廠廠地使用證明書時，苗栗縣政府於八十六年九月五日八六府建工字第一０四七九九號函中已明白指出：「徑查貴公司（即原告）工廠○○○鎮○○里○○鄰○○街二０七之六號）領有00000000號工廠登記證，歷年均依規定完成工廠校正。派員勘查當時工廠原有機器設備，電力設施等尚存在，現場尚有部份產品（地磚），、、、廠地未發現供作非工業使用」，亦應符合前開財政部八十六年九月四日台財稅第000000000號函釋之情彤，而得按工業用地稅率課徵地價稅。迺被告機關未能詳查，對於前揭種種有利於原告之重要證據未予斟酌，且斷章取義，就苗栗縣政府之前揭函文指稱：上開函意旨，雖足以證明系爭土地上工廠，已領有工廠登記證，並完成工廠校正之事實，惟尚無法證明該工廠確有營運，或於停業期間仍設置機器設備、存放原料等事實云云，刻意漏列、忽略「、、、、派員勘查當時工廠原有機器設備，電力設施等尚存在，現場尚有部份產品（地磚）、、、、」之有利事證，應符前開財政部八十六年九月四日台財稅第000000000號函釋之情形，而得按工業用地稅率課欲地價稅，反以似是而非之理由，片面遽行認定原告所有系爭土地乃屬上地稅法施行細則第十四條第二項第一款之情形，改按一般用地稅率核定地價稅，訴願決定亦予維持，依上所述，自均有違誤，應予撤銷或廢棄，以昭折服。（四）邇來立法及行政機關針對土地稅法施行細則第十四條第二項之相關規定，已體察其適法性確有疑義並有若干不合情理之處，造成傳統產業之嚴重負擔，故乃修正土地稅法施行細則第十四條第三項規定，對於原核定按工業地稅率計徵地價稅之工業用地，如工廠停工或停止使用逾一年，在其工廠登記證未被工業主管機關註銷，且未變更供其他使用者，仍繼續按千分之十特別稅率計徵地價稅，免改按一般用地稅率（千分之十至千分之五十五）課徵，是以倘被告機關於個案適用及認定時復過於嚴苛對於傳統產業之存續及經營而言無疑是雪上加霜。乃原告所有之系爭土地，不但符合該修正之情況，即以原告就系爭土地更為積極依核定規劃直接用該工業用地之情形觀之依法應可以之按工業用地稅率課徵地價稅。
二、被告答辯意旨及補充理由略以：（一）按「供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：一、工業用地、礦業用地。」；「依第十七條及第十八條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年（期）地價稅開徵四十日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。、、、、適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報。」，分別為土地稅法第十八條第一項第一款、第四十一條第一、二項所明定。次按「核定按本法第十八條特別稅率計徵地價稅之土地，有左列情形之一者，應由土地所有權人申報改按一般用地稅率計徵地價稅：一、、、、、二、停工或停止使用逾一年者。」，為同法施行細則第十四條第二項第二款所明定。復按「土地稅法第十八條規定，工業用地按千分之十五（現行法改為千分之十）計徵地價稅，但未按核定規劃使用者，不適用之。至於是否已按核定規劃開始使用，應由工業興辦人或土地所有權人，向工業主管機關取證，稽徵機關憑以按特別稅率課徵地價稅。、、、」亦經財政部六十八年九月十四日台財稅第三六四七二號函釋有案。本件原告所有座○○○鎮○○段第二○一、二○二、二○
三、二○四、二○五、二○六、二○七、二○七－二、二○八、二○八－二、二○九、二○九－三、二○九－四地號等十三筆土地，原經被告查明工廠無生產及營業狀態，停工或停止使用已逾一年以上，乃按一般用地稅率核定其八十七年地價稅。原告未於八十八年地價稅開徵四十日前（即八十八年十月七日）取證提出申請適用特別稅率用地課徵地價稅，被告乃依據八十七年地價稅核課資料，核定八十八年地價稅一、一九五、八六八元，揆諸上開規定，應屬適法。（二）本件系爭土地經被告於八十九年一月二十四日派員實地勘查結果，系爭土地工廠廠房破舊，全廠荒廢未使用，並查明其八十八年營業稅申報資料，銷售額申報為零，顯示並無營業；另被告向台灣電力公司查詢原告工廠八十八年用電情形，經函復用電證明，亦無營業跡象。足以顯示系爭土地之工廠已停工或停止使用逾一年以上，未依核定規劃使用，事證極為明確。被告為慎重計，復以八十九年一月二十一日苗稅法創字第八九一○一○六四號函請苗栗縣政府建設局查明原告工廠廠地使用情形。據苗栗縣政府八十九年二月十八日八九府建工字第八九○○○○九三一九號函復略以：「、、、、本府八十八年十一月十七日八八府建工字第八八ΟΟΟ九八四三四號函以、、、貴公司坐○○○鎮○○街○○○○○號工廠、、、、、、八十八年四月十六日起至八十八年六月十五日止完成工廠校正，目前廠地荒蕪，廠房內堆置老舊機器尚存部份產品（地磚）全廠呈停工狀態」，此亦證明系爭土地上之工廠係呈停工狀態，與被告八十九年一月二十四日實地勘查之結果相符，且查原告所檢附財政部八十六年九月四日台財稅字第八六Ο五一五八三Ο號函釋亦明定：工廠用地，於停業期間仍設置原機器設備及存放原料，是否符合按核定規劃使用，依規定仍宜由土地所有權人向工業主管機關取證，稽徵機關始得憑以按工業用地稅率課徵地價稅；倘當事人無法取得工業主管機關出具仍按核定規劃使用之證明文件，如經稽徵機關查明工廠確已停工，則依照財政部八十年五月二十五日台財稅第八Ο一二四七三五Ο號函釋，應自其實際停工逾一年之次年期起，恢復按一般稅率課徵地價稅。是本件原告既未於地價稅開徵四十日前取證證明系爭土地仍按核定規劃使用且被告又查明系爭土地上工廠確已停工。故被告按一般用地稅率課徵其八十八年地價稅，自無不合。原告未提示其工廠停工狀態下如何從事其他工業使用之事實，則縱其每年定期為工廠校正尚難認其仍作工業使用。又依苗栗縣政府八十六年九月五日八六府建工字第一Ο四七九六號函內容觀之，系爭廠地領有工廠登記證，歷年均依規定完成工廠校正。派員勘查當時工廠原有機器設備、電力設施等尚存在，現場尚有部分產品，惟目前已呈停工狀態，雖謂其未為非工業使用，惟亦屬停工未為使用之情形，尚難謂其為工業使用。是本件系爭土地既無證據得認其仍繼續供工業使用，自無法享受優惠之稅率。被告據以按一般用地稅率課徵地價稅，本無違誤。（三）惟按「供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：一、工業用地、、、6、」「核定按本法第十八條特別稅率計徵地價稅之土地，有左列情形之一者，應由土地所有權人申報改按一般用地稅率計徵地價稅：一、、、、、二、停工或停止使用逾一年者。前項第二款停工或停止使用逾一年之土地，如屬工業用地，其在工廠登記證未被工業主管機關註銷，且未變更供其他使用前，仍繼續按特別稅率計徵地價稅。依第二項第二款規定應改按一般用地稅率計徵地價稅之案件，至中華民國八十九年九月二十二日尚未核課或尚未核課確定者，適用前項規定。」為土地稅法第十八條第一項第一款及行政院九十年六月二十日台九十財字第○三四五六六號令公布修正土地稅法施行細則第十四條第二、三、四項所明定。又與本案案情相同之興利紙業股份有限公司地價稅課稅疑義，被告前於八十九年十一月十三日以八九苗稅法創字第八九一二三○六七號函報請財政部核釋，業據財政部九十年七月四日台財稅第Ο九ΟΟ四五四Ο八七號函作成解釋以：「有關興利紙業股份有限公司所有座落貴縣○○鎮○○○段山子坪小段五四之三地號等十二筆土地八十八年地價稅課徵疑義案，請本於職權查明實情，依行政院九十年六月二十日修正發布之土地稅法施行細則第十四條規定核處。」本案原告所○○○鎮○○段二Ο一地號等十九筆土地，被告於九十年七月十六日九十苗稅財創字第九Ο一一二七六Ο號函請後龍鎮公所查明分區使用之種類，業據後龍鎮公所以九十年七月二十三日九Ο後鎮建字第八三一一號函復：「龍西段二Ο一、二Ο二、二Ο三、二Ο四、二Ο五、二Ο六、二Ο七、二Ο八、二Ο九、一九八之一號地號○○○區○○○段二Ο七之二、二Ο八之二、二Ο九之三等地號○住○區○○○段二Ο九之四地號○○○區○○○段一九八、二Ο七之一、二Ο八之一、二Ο九之一、二Ο九之二等地號為道路用地。」又原告工廠登記證是否有被註銷，被告於九十年七月十九日苗稅財創字第九Ο一一三二四五號函請苗栗縣政府查復，經苗栗縣政府九十年八月二十日九十府建工字第九○○○○七五五三三號函復：工廠登記證未註銷。系爭地號土地被告將依前揭法令、函釋規定，及依據後龍鎮公所查復分區使用之情形，就龍西段二Ο一地號等十筆工業區土地，按工業用地計徵地價稅，龍西段二Ο七之二、二Ο八之二、二Ο九之三及二Ο九之四等四筆土地變更編定為非工業區土地之期間尚待查證；及龍西段一九八、二Ο七之一、二Ο八之一、二Ο九之一、二Ο九之二等五筆土地按公共設施保留地計徵地價稅。本件被告擬重新核定系爭地價稅，請大院撤銷原核定，發回被告重為處分。
理由
一、按「供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：一、工業用地、、、、」土地稅法第十八條第一項第一款定有明文。又按「核定按本法第十八條特別稅率計徵地價稅之土地，有左列情形之一者，應由土地所有權人申報改按一般用地稅率計徵地價稅：一、、、、、二、停工或停止使用逾一年者。前項第二款停工或停止使用逾一年之土地，如屬工業用地，其在工廠登記證未被工業主管機關註銷，且未變更供其他使用前，仍繼續按特別稅率計徵地價稅。依第二項第二款規定應改按一般用地稅率計徵地價稅之案件，至中華民國八十九年九月二十二日尚未核課或尚未核課確定者，適用前項規定。」為九十年六月二十日修正公布之土地稅法施行細則第十四條第二、三、四項所明定。
二、本件原告所有坐○○○鎮○○段第二○一、二○二、二○三、二○四、二○五、二○六、二○七、二○七－一、二○七－二、二○八、二○八－一、二○八－二、二○九、二○九－一、二○九－二、二○九－三、二○九－四、一九八、一九八－一地號等十九筆土地，其中一九八、一九八－一、二０九－一地號等三筆土地無償供公共使用，免徵地價稅，二０七－一、二０八－一、二０九－二地號等三筆土地為道路用地，按千分之六計徵地價稅，其餘十三筆土地，經被告查明工廠全廠無生產及營業狀態，停工或停止使用已逾一年以上，乃按一般用地稅率核定民國八十七年地價稅。嗣因原告未於八十八年地價稅開徵四十日前（即八十八年十月七日)取證提出申請適用特別稅率用地課徵地價稅，被告爰依八十七年地價稅核課資料，核定系爭土地八十八年地價稅一、一九五、八六八元。
三、原告辯稱其所有系爭土地，本即規劃為工業用地，而坐落系爭土地上之廠房、機器設備及原物料俱在，且工廠歷年均參加校正，未辦理停工登記，工廠內工業用之高壓用電從未斷電，亦未作非工業之使用等。原告自八十三年起，即就系爭土地、廠房及機器設備積極進行各項籌劃研發環保資源回收處理計劃之工作，即以原告之現有廠房、土地、機器設備及技術將病死豬、雞、鴨、魚等有機垃圾，提煉成飼料用肉骨粉及飼料油脂做為飼料用途，並陸續向苗栗縣家畜疾病防治所、台灣卜蜂企業股份有限公司及行政院農業委員會洽談上開計劃及技術，是該等事實即明白顯示原告有就系爭土地按核定規劃使用。邇來立法及行政機關針對土地稅法施行細則第十四條第二項之相關規定，已體察其適法性確有疑義並有若干不合情理之處，造成傳統產業之嚴重負擔，故乃修正土地稅法施行細則第十四條第三項規定，對於原核定按工業地稅率計徵地價稅之工業用地，如工廠停工或停止使用逾一年，在其工廠登記證未被工業主管機關註銷，且未變更供其他使用者，仍繼續按千分之十特別稅率計徵地價稅，免改按一般用地稅率（千分之十至千分之五十五）課徵，是以倘被告機關於個案適用及認定時復過於嚴苛對於傳統產業之存續及經營而言無疑是雪上加霜。乃原告所有之系爭土地，不但符合該修正之情況，即以原告就系爭土地更為積極依核定規劃直接用該工業用地之情形觀之依法應可以之按工業用地稅率課徵地價稅等語。
四、查本件原告所○○○鎮○○段二Ο一地號等十九筆土地，經被告於九十年七月十六日九十苗稅財創字第九Ο一一二七六Ο號函請後龍鎮公所查明分區使用之種類，業據後龍鎮公所以九十年七月二十三日九Ο後鎮建字第八三一一號函復：「龍西段二Ο一、二Ο二、二Ο三、二Ο四、二Ο五、二Ο六、二Ο七、二Ο八、二Ο九、一九八之一號地號○○○區○○○段二Ο七之二、二Ο八之二、二Ο九之三等地號○住○區○○○段二Ο九之四地號○○○區○○○段一九八、二Ο七之
一、二Ο八之一、二Ο九之一、二Ο九之二等地號為道路用地。」在案。又原告工廠登記證是否有被註銷，經被告於九十年七月十九日苗稅財創字第九Ο一一三二四五號函請苗栗縣政府查復，亦據苗栗縣政府九十年八月二十日九十府建工字第九○○○○七五五三三號函復：工廠登記證未註銷。被告於本院審理中自承系爭地號土地被告將依首揭法令、相關財政部函釋規定，及依據後龍鎮公所查復分區使用之情形，就龍西段二Ο一地號等十筆工業區土地，按工業用地計徵地價稅，龍西段二Ο七之二、二Ο八之二、二Ο九之三及二Ο九之四等四筆土地變更編定為非工業區土地之期間尚待查證；及龍西段一九八、二Ο七之一、二Ο八之一、二Ο九之一、二Ο九之二等五筆土地按公共設施保留地計徵地價稅，被告擬重新核定系爭地價稅，請准撤銷原核定，發回被告機關重為處分等語。則本件原處分（復查決定）及訴願決定，核與嗣後九十年六月二十日公布修正土地稅法施行細則第十四條第二、三、四項之規定不合，自有違誤，應堪認定，爰均予以撤銷，另由被告為適法之處理。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第第一百九十五條第一項前段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十年九月五日
臺中高等行政法院第四庭
審判長法官沈應南
法官許武峰法官黃淑玲右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份(每份三十四元)。
中華民國九十年九月五日
法院書記官黃靜華