裁判字號：高雄高等行政法院100年簡字第269號判決
裁判日期：民國101年02月15日
裁判案由：營利事業所得稅
高雄高等行政法院簡易判決
100年度簡字第269號原告觀昇有線電視股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人乙○○○○○
張憲瑋 律師被告財政部台灣省南區國稅局代表人丙○○上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國100年10月27日台財訴字第10000351240號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序部分：被告代表人原為 許春安 ，嗣變更為丙○○，茲由其具狀聲明承受訴訟，有民國101年1月18日南區國稅法1字第1010048102號函暨一覽表附本院卷可稽，應予准許。
二、事實概要︰緣原告93年度未分配盈餘申報，列報未分配盈餘新台幣（下同）32,831,193元，被告初查依其申報數核定，嗣依通報資料，查獲原告91年7月至8月間，與訴外人台力國際開發事業股份有限公司（下稱台力公司）進行網路設備虛偽售後買回交易，致其93年度營利事業所得稅結算申報，有虛列利息支出655,089元情事，乃重行核定93年度未分配盈餘33,322,512元及應納稅額3,332,251元，並按所漏稅額49,132元處0.25倍之罰鍰計12,283元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、原告主張：
（一）原告於91年間因營運資金需求，遂將營運使用之網路設備向台力公司分別辦理資產售後租（買）回融資交易，此種出售與租（買）回實屬一次性交易，因此原告按承租人售後租回之會計處理原則及商業慣例，於出售時開立銷貨發票予台力公司；另於租（買）回時取得台力公司開立之進貨發票，並就買賣間差額3,777,000元按月攤計利息費用，惟被告以原告系爭交易係無進貨及銷貨事實為由，主張原告93年度營利事業所得稅結算虛列利息支出655,089元，除調增93年度未分配盈餘申報課稅所得額655,089元、應納之營利事業所得稅163,772元外，並按93年度未分配盈餘漏報金額491,317元加以補徵未分配盈餘稅額49,132元，同時處以罰鍰12,283元。
（二）本件本稅與罰鍰行政處分之作成係源於93年度營利事業所得稅重新核定結果產生，惟被告針對93年度營利事業所得稅之更正核定顯為違法之行政處分，而原告93年度未分配盈餘補稅裁罰之行政處分卻又係建立在此一違法行政處分上，故自應予以撤銷。
（三）被告逕行認定原告93年度虛列利息費用之主張與事實嚴重不符，加上其行政處分與台北高等行政法院93年度訴字第4235號判決就相同事實所為之判決結果顯不相符，已嚴重違反憲法平等原則，均足以證明被告調整原告93年度之課稅所得額係一違法之行政處分，惟本件卻係被告依據該違法之行政處分所為之另一違法行政處分，自應一併撤銷。
（四）本件原告已克盡納稅義務人應有之注意義務，並無任何過失或故意逃漏稅捐之情事，原處分逕依所得稅法第100條之2處罰，已與行政罰法第7條第1項規定之意旨嚴重相違。在被告未能舉證原告確實有過失之事實下，本件罰鍰處分自應予以撤銷。
（五）按「自87年度起，營利事業當年度之盈餘未分配者，應就該未分配盈餘加徵10％營利事業所得稅，不適用76條之1規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第39條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額：．．．第2項未分配盈餘之計算，如於申報時尚未經稽徵機關核定者，得以申報數計算之。其後經核定調整時，稽徵機關應依第100條規定辦理。第2項所稱課稅所得額，其經會計師查核簽證申報之案件，應以納稅義務人申報數為準計算。」為行為時所得稅法第66條之9所明定未分配盈餘之課稅原則，本件原告於申報91年度未分配盈餘時，即依所得稅法第66條之9規定計算未分配盈餘，並業已取得被告之核定通知書在案。
（六）再按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」係行政罰法第7條第1項所規定，其立法意旨明確指出現代民主法治國家對於行為人違反行政法上義務欲加以處罰時，需以行為人主觀上有可非難性及可歸責性為前提，方可予以處罰，如行為人主觀上並非出於故意或過失情形，應無可非難性及可歸責性，則不應予以處罰，且民主法治國家對於行為人違反行政法上義務欲加以處罰時，應由國家負證明行為人有故意或過失之舉證責任，過往行政機關「推定有過失」之見解，於行政罰法實施後自當摒棄。
（七）又按「行為人雖非故意，但按其情節應注意，並能注意，而不注意者，為過失。行為人對於構成犯罪之事實，雖預見其能發生而確信其不發生者，以過失論。」為刑法第14條所闡明「過失」之定義，意即所謂「過失」必須同時符合「注意義務之違反」及「有預見可能性」兩要件，蓋「能注意」指行為人須具有實踐其注意義務規範的能力，「不注意」謂行為人怠於實踐其注意義務，而違背法規範之要求；「有預見可能性」係指對於客觀構成要件的全部事實有認識的可能性，包括行為、結果及其間之因果關係均有認識之可能性，始能論以過失，如果行為人依其能力對侵害事實的發生無認識的可能性，係屬無知，無知不是處罰的對象。
（八）本件被告對原告課以漏稅行政罰時，尚須證明依原告能力對違反稅法規定義務之行為有預見可能性，若無法證明有預見可能性即不能認定為過失，查本件原告申報93年度未分配盈餘時皆依所得稅法相關規定處理，豈可預見其93年業經會計師查核簽證之營利事業所得稅課稅所得額會於多年後遭稽徵機關加以調整，並造成其93年度未分配盈餘之申報數與核定數有所差異？故原告已依相關規定申報未分配盈餘並無違誤，在原告無法預見其93年度課稅所得額會被調整之情況下，其93年度未分配盈餘之申報行為即無違章之預見可能性，也就無任何過失。惟原處分未探究原告是否該當處罰要件，已明顯違反行政罰法之規定，此罰鍰之行政處分應予撤銷，是原處分決確有違背法令之情形等語，並聲明求為判決訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
四、被告則以：
（一）未分配盈餘部分：
1、按「自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵10％營利事業所得稅，不適用第76條之1規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第39條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額：一、當年度應納之營利事業所得稅。．．．。第2項所稱課稅所得額，其經會計師查核簽證申報之案件，應以納稅義務人申報數為準計算。」及「營利事業應於其各該所得年度辦理結算申報之次年5月1日起至5月31日止，就第66條之9第2項規定計算之未分配盈餘填具申報書，向該管稽徵機關申報，並計算應加徵之稅額，於申報前自行繳納。」分別為行為時所得稅法第66條之9第1項、第2項、第5項及第102條之2第1項前段所明定。
2、原告93年度未分配盈餘申報，列報未分配盈餘32,831,193元，被告初查依申報數核定，嗣依台灣台北地方法院檢察署（下稱台北地檢署）96年度偵字第12832號檢察官起訴書等資料，查獲原告91年7月至8月間，與台力公司進行網路設備虛偽售後買回交易，致其93年度營利事業所得稅結算申報，有虛列利息支出655,089元情事，乃重行核定93年度未分配盈餘33,322,512元及應加徵稅額3,332,251元。
3、與本件同一事實補徵營業稅及罰鍰案，經被告98年2月11日南區國稅法1字第0980052206號復查決定，認定無交易事實，惟依兼營營業人營業稅額計算辦法剔除虛進、虛銷金額及稅額，重新核算當期及全年度並無漏稅額，乃撤銷原核定及罰鍰原處分，原告循序提起行政救濟，業經最高行政法院100年4月28日100年度判字第586號判決「上訴駁回」確定在案。依該判決意旨，台力公司並無資力可供原告融資，其雙方利用互開統一發票虛增彼此營業收入，藉以向中華商業銀行貸款，並非資本融資交易，而係虛增帳面營業收入及成本，藉以向金融業取得貸款為東森集團套利，原告確與台力公司無進、銷貨事實，顯有以不正當方法逃漏稅，是被告以加計93年度營利事業所得稅虛列利息支出655,089元之稅後純益491,317元，核定原告93年度未分配盈餘33,322,512元，並無不合。
（二）罰鍰部分：
1、按「營利事業已依第102條之2規定辦理申報，但有漏報或短報未分配盈餘者，處以所漏稅額1倍以下之罰鍰。」為所得稅法第110條之2第1項所明定。
2、原告93年度未分配盈餘申報，經被告依台北地檢署96年度偵字第12832號檢察官起訴書等資料，查獲被告91年7月至8月間，與台力公司進行網路設備虛偽售後買回交易，致其93年度營利事業所得稅結算申報，有虛列利息支出655,089元情事，有核定通知書、復查決定書、起訴書及行政法院判決書等影本附卷可稽，違章事證明確，原告核有漏報未分配盈餘491,317元及漏稅額49,132元，乃依前揭規定，按所漏稅額處0.25倍罰鍰12,283元。
3、查前揭台力公司與原告間之融資交易，業經台灣台北地方法院（下稱台北地院）96年度矚重訴字第2號、第3號、97年度金重訴字第2號及97年度金訴字第1號等刑事判決及本件案有關營業稅之鈞院98年度訴字第409號判決、最高行政法院100年度判字第586號判決認定，系爭交易無進、銷貨事實，而係虛增帳面營業收入及成本，藉以向金融業取得貸款為東森集團套利。本件原告原代表人 楊慶麟 ，依 王令麟 指示，任由 童家慶 替其為虛偽售後買回交易並配合辦理，卻對其與台力公司融資交易之真偽，諉為不知，猶以配合套利之虛偽交易衍生之差額列報利息支出，顯見原告主觀上係以偽作真之意思申報系爭交易，且知經申報利息費用，必當造成漏報所得額、發生漏稅及未分配盈餘短漏稅後純益之結果，被告依前揭規定，按所漏稅額酌情處0.25倍罰鍰12,283元，並無違誤，應予維持。是原告訴稱確有支付事實，且克盡注意義務，無故意逃漏稅捐等，均無足採等語，並聲明求為判決駁回原告之訴。
五、本件事實概要欄所載之事實，有被告93年度營利事業所得稅結算申報更正核定通知書、93年度未分配盈餘申報更正核定通知書、裁處書、復查決定書、財政部訴願決定書、原告復查申請書、訴願書、起訴狀附原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，應堪認定。本件兩造之爭點為：原告93年度未分配盈餘申報，列報未分配盈餘32,831,193元，被告初查依其申報數核定，嗣依通報資料以原告虛列利息支出655,089元，乃重行核定93年度未分配盈餘33,322,512元及應納稅額3,332,251元，並按所漏稅額49,132元處0.25倍之罰鍰計12,283元，是否合法？茲分述如下：
（一）按「自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵百分之10營利事業所得稅，不適用第76條之1規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第39條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額：一、當年度應納之營利事業所得稅。．．．。第2項所稱課稅所得額，其經會計師查核簽證申報之案件，應以納稅義務人申報數為準計算。」及「營利事業應於其各該所得年度辦理結算申報之次年5月1日起至5月31日止，就第66條之9第2項規定計算之未分配盈餘填具申報書，向該管稽徵機關申報，並計算應加徵之稅額，於申報前自行繳納。其經計算之未分配盈餘為零或負數者，仍應辦理申報。」行為時所得稅法第66條之9第1項、第2項、第5項及第102條之2第1項前段分別定有明文。
（二）本件原告93年度未分配盈餘申報，原列報未分配盈餘32,831,193元，被告初查依其申報數核定，嗣依台北地檢署96年度偵字第12832號檢察官起訴書等資料，查獲原告91年7月至8月間，與台力公司進行網路設備虛偽售後買回交易，致其93年度營利事業所得稅結算申報，有虛列利息支出655,089元情事，乃重行核定93年度未分配盈餘33,322,512元及應納稅額3,332,251元，除如前述外，並有台北地檢署96年度偵字第15642號、第12832號、第16445號、第16446號、第16447號檢察官起訴書、台北地院96年度矚重訴字第2號、第3號、金重訴字第2號、97年度金訴字第1號刑事判決（節本）附原處分卷及本院卷可稽，應堪認定。原告雖主張本件系爭處分之前提處分，即被告93年度營利事業所得稅重新核定之處分，惟被告93年度營利事業所得稅之更正核定顯為違法之行政處分，該前提處分之事實，原告已提起行政救濟而尚未確定，故系爭處分應予以撤銷云云。然查，與本件同一事實補徵營業稅及罰鍰事件（即原告於91年7月至8月間無進貨事實，卻取得台力公司開立之不實統一發票金額合計23,777,000元，虛報進項稅額1,188,850元，又開立同期不實發票20,000,000元，虛報銷項稅額1,000,000元，經被告查獲審理結果，除追繳稅款188,850元外，並裁處5倍罰鍰944,200元【計至百元止】）。
原告不服，申經復查，經被告98年2月11日南區國稅法1字第0980052206號復查決定，認定原告無交易事實，惟依兼營營業人營業稅額計算辦法剔除虛進、虛銷金額及稅額，重新核算當期及全年度並無漏稅額，乃撤銷原核定及罰鍰原處分；原告仍不服，提起訴願，經財政部98年5月11日台財訴字第09800139840號訴願決定不受理；原告猶不服，提起行政訴訟，經本院98年度訴字第409號及最高行政法院100年度判字第586號判決分別「原告之訴駁回」及「上訴駁回」而確定在案。依上開判決意旨，台力公司並無資力可供原告融資，其雙方利用互開統一發票虛增彼此營業收入，藉以向中華商業銀行貸款，並非資本融資交易，而係虛增帳面營業收入及成本，藉以向金融業取得貸款為東森集團套利，原告確與台力公司無進、銷貨事實，顯有以不正當方法逃漏稅，有本院98年度訴字第409號及最高行政法院100年度判字第586號判決附原處分卷可稽，復為兩造所不爭執，亦堪認定。則被告以加計93年度營利事業所得稅虛列利息支出655,089元之稅後純益491,317元，核定原告93年度未分配盈餘33,322,512元，核無違誤。原告上開主張顯有誤解，不足採取。
（三）又按「營利事業已依第102條之2規定辦理申報，但有漏報或短報未分配盈餘者，處以所漏稅額1倍以下之罰鍰。」為所得稅法第110條之2第1項所明定。經查，本件原告93年度未分配盈餘申報，經被告依上開台北地檢署檢察官起訴書等資料，查獲原告91年7月至8月間，與台力公司進行網路設備虛偽售後買回交易，致其93年度營利事業所得稅結算申報，有虛列利息支出655,089元之情事，已如前述，被告以原告違章事證明確，核有漏報未分配盈餘491,317元及漏稅額49,132元，乃依所得稅法第110條之2第1項規定，按所漏稅額49,132元裁處0.25倍之罰鍰計12,283元，亦核無不合。原告雖主張其已克盡注意義務，無任何過失或故意逃漏稅捐等情事，被告不應予裁處罰鍰云云。然查，依台北地檢署96年度偵字第12832等號檢察官起訴書犯罪事實貳、一之（五）所載，其中關係人王令麟稱：「其知悉新台北等5家有線電視公司，以售後買回交易模式，與台力公司為不時交易後再向銀行融資。」 廖啟旭 稱：「該筆交易實際上只是要取得款項供東森集團使用，並無出售任何設備。」原告前代表人楊慶麟稱：「其以東森媒體公司法人代表人的身份，擔任南天、觀昇等有線電視公司董事長。觀昇、南天有線電視公司與台力公司買賣網路設備之交易，均由東森媒體公司主導交易。」關係人 連復彰 稱：「交易方式先由台力公司向5家有線電視虛偽買進網路設備，未久即再虛偽賣回給有線電視公司，取得有線電視公司開出之支票、發票後，再由童家慶安排向中華銀行取得貸款，實際並無點交任何網路設備，目的是向中華銀行取得資金供東森媒體公司使用。」關係人 劉洪福 稱：「台力公司並無1億5千萬元資金，可以借給東森集團及向有線電視公司實際購買網路設備。」 簡錦俊 稱：「台力公司並無1億5千萬元資金，可以借給東森集團及向有線電視公司實際購買網路設備。」關係人 陳圓圓 稱：「台力公司以往從未與第4台業者有業務往來，也沒有買賣過任何網路設備，都是在連復彰來了之後，才有這些交易，且其從未看過這些交易設備。」等語，有該起訴書附原處分卷可佐。足見台力公司並無自有資金協助原告為本項資本融資交易，但卻因此而獲利（加價出售及其分期付款之利息收入），而本項交易亦非原告自己使用於業務之發展，而是實際上只是要取得款項供東森集團使用而已。此與台北高等行政法院93年度訴字第4235號判決認為此類資本融資交易的重心在於「生產者已有機器設備及原料，但仍然缺乏營業活動所須之週轉資金」，所以想把手中擁有之機器設備及原料作融資標的，取得生產資金是實質之目的，顯有不同。再按台北地院上開刑事判決，略以：「王令麟、童家慶、廖啟旭、連復彰、劉洪福、簡錦俊、陳圓圓均明知與台力公司間融資性租賃交易，係由東森媒體公司財務主管童家慶於台力公司副董事長連復彰協議，利用台力公司向中華商銀光復分行申辦貸款，以規避銀行法對關係人不得為無擔保授信之限制，經台力公司實際負責人劉洪福及登記負責人簡錦俊同意配合辦理．．．並由童家慶指示非台力公司亦非系統台之 陳緯浚 代為製作本應由台力公司製作之所有售後買回交易相關文件，交由東森媒體公司財務處之廖旭啟交有限電視公司負責人簽名，已達成利用台力公司名義向中華商銀光復分行身辦中期無擔保付款供東森媒體公司使用之目的，且有線電視公司（下稱系統台）所開分期付款支票張數多於交付中華商銀支票張數係為了先行支付台力公司利潤，再利用台力公司名義向中華商銀貸款是為了東森媒體公司替系統台作資金調度，而 胡念曾 、楊慶麟為系統台負責人，依王令麟指示，任由童家慶、廖啟旭、 陳偉浚 替其擔任負責人之系統台為虛偽售後買回交易並配合辦理，堪認上開被告均明知系統台與台力公司間所為融資租賃交易為虛偽，其目的係替東森媒體公司以台力公司名義自中華商銀取得無擔保付款金額．．．。」等語，而判決王令麟、童家慶、廖啟旭、連復彰、劉洪福、簡錦俊、陳圓圓等人有罪在案，有該刑事判決節本附原處分卷及本院卷可稽，足證本件原告之前代表人楊慶麟為系統台負責人，依王令麟指示以台力公司名義，由原告與台力公司進行虛偽售後買（租）回交易，再由台力公司持原告等開立之不實交易支票向中華商銀以票貼方式取得資金供東森公司使用，並支付貸款金額之利潤予台力公司。則原告前任代表人楊慶麟明知與台力公司之買賣合約書銷售貨品雖註明「網路設備乙批」，然實際上並無交易之事實，僅係為了向為中華商銀取得資金供東森公司使用。是依前揭台北地檢署檢察官起訴書相關關係人之陳述及台北地院判決意旨，顯見原告之行為必非資本融資交易，係為東森集團套利。本件原告原代表人楊慶麟，依王令麟指示，任由童家慶替其為虛偽售後買回交易並配合辦理，卻對其與台力公司融資交易之真偽，諉為不知，猶以配合套利之虛偽交易衍生之差額列報利息支出，顯見原告主觀上係以偽作真之意思申報系爭交易，且知經申報利息費用，必當造成漏報所得額、發生漏稅及未分配盈餘短漏稅後純益之結果，顯有違章行為之故意，被告依前揭法律規定，按所漏稅額酌情裁處0.25倍罰鍰計12,283元，並無違誤。是原告訴稱確有支付事實，且克盡注意義務，無故意逃漏稅捐等，顯然與事實不符，不能採取。
六、綜上所述，原告之主張皆無可採。被告以原告93年度未分配盈餘申報，列報告未分配盈餘32,831,193元，被告初查依其申報數核定，嗣依通報資料以原告虛列利息支出655,089元，乃重行核定93年度未分配盈餘33,322,512元及應納稅額3,332,251元，並按所漏稅額49,132元處0.25倍之罰鍰計12,283元，依法核無不合；訴願決定遞予維持，亦無不合。原告起訴請求撤銷為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法核與判決結果不生影響，爰不再逐一論述。另又本件屬簡易事件，爰不經言詞辯論為之。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第233條第1項、第236條、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國101年2月15日
高雄高等行政法院第三庭
法官詹日賢以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
中華民國101年2月15日
書記官宋鑠瑾附註：
行政訴訟法第235條（第1項、第2項）：
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。