裁判字號：臺北高等行政法院91年交訴字第6號判決
裁判日期：民國93年04月21日
裁判案由：營業稅
臺北高等行政法院判決九十一年度交訴字第六號
原告甲○○訴訟代理人丙○○被告財政部臺北市國稅局（承受臺北市稅捐稽徵處業務）代表人 張盛和 （局長）訴訟代理人丁○○
乙○○右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十八年十二月二日台財訴字第八八○五九三○九九號再訴願決定，提起行政訴訟。經最高行政法院於九十一年九月二十日以九十一年度判字第一七三二號判決發交本院更為審理。經本院於判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
甲、事實概要：緣原告未依規定申請營業登記，擅自於民國（以下同）八十三年八月二十三日至同年九月五日在臺北市○○○路○段○○○號三樓以「甜蜜人生ＫＴＶ」名義經營酒廊，僱用女服務生陪侍，經臺北市政府影響治安行業統一聯合稽查組查獲，移由被告以原告未依規定申請營業登記，擅自營業，銷售額計新臺幣（以下同）五六○、○○○元，補徵營業稅一四○、○○○元，並按所漏稅額處五倍罰鍰計七○○、○○○元及按未依法給與他人憑證金額處百分之五罰鍰二八、○○○元。另未依規定申請營業登記，處罰鍰三、○○○元。原告不服，循序訴經財政部八十六年十二月二十二日台財訴第000000000號再訴願決定：「訴願決定及原處分均撤銷，由原處分機關另為處分。」被告重為復查決結果：「原處分關於按未依規定給與他人憑證處百分之五及未依規定申請營業登記處罰鍰新臺幣
三、○○○元部分均撤銷，漏稅罰部分改按所漏稅額處三倍罰鍰，其餘維持原核定。」原告就維持原核定部分，提起訴願被駁，復提起再訴願，亦經以再訴願逾期不受理，遂提起行政訴訟。經最高行政法院於九十一年九月二十日以九十一年度判字第一七三二號判決發交本院更為審理。並自九十二年一月一日起，由被告承受臺北市稅捐稽徵處有關營業稅業務。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明：訴願、再訴願決定及復查決定、原處分均撤銷。
二、被告聲明：駁回原告之訴。
丙、兩造之爭點：原告主張：
一、甜蜜ＫＴＶ之負責人應是「 盧東強 」，此為原處分機關八十五年九月十三日稽法乙字第二二七八六號復查決定書所指明，因此，既然是「甜蜜ＫＴＶ」有營業上之疑義，則受處分人應是負責人「盧東強」才對，與原告無涉，而今，原處分機關所為處分對象明顯錯誤。
二、人民之基本權為憲法所保障，又處分必須以事實根據為依據亦為法律上罪刑法定主義原則。而今，原處分機關對本案所為之處分，令人莫明其妙，亳無具體證據，僅僅憑某單位開出影印本，即作為處分依據，怎麼可以。明顯違背憲法規定精神及罪刑法定主義。
三、又原處分機關八十三年八月二十二日稽查取締紀錄表上載負責人為 陳瑞源 ，但至八十三年九月五日之稽查取締紀錄表則記載負責人為甲○○，原來又是盧東強，原處分機關不查清楚，復查決定也不查，一路未查，俟原處分撤銷後仍不查，一昧地以原告為處分對象，良有錯誤也，又以前後反覆的紀錄表影本為處分依據亦為法所不許也。
四、當初是 陳篤淵 開設的店，因為發票沒有申請下來，陳篤淵是負責人，公司是新設立再請發票，因為客人當場需要發票，我們要開給客人，因為他還沒有發票，所以就用拿鈺格企業有限公司發票去用，那時候原告去南非。復查說明書是證明我沒有漏稅，而不是說明我就是實際酒廊負責人，鈺格公司是在松德路，而不是在南京東路，我只是把發票在這邊使用。
五、總之，本案處分主體錯誤，處分依據不足，原處分機關既有如此明顯錯誤，即應請予撤銷，以維護人民權益。
被告主張：
一、按「特種飲食業之營業稅率如左：‧‧‧二、酒家及有女性陪恃之茶室、咖啡廳、酒吧等之營業稅稅率為百分之二十五。」、「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。」、「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：一、‧‧‧三、未辦妥營業登記，即行開始營業，或已申請歇業仍繼續營業，而未依規定申報銷售額者。」、「營業人未依規定申請營業登記者，除通知限期補辦外，處一千元以上一萬元下罰鍰。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者。‧‧‧。」分別為行為時營業稅法第十二條第二款、第二十八條、第三十二條第一項前段、第三十五條第一項、第四十三條第一項第三款、第四十五條前段及加值型及非加值型營業稅法第五十一條第一款所明定。另按「關於營業人進貨未依規定取得進貨憑證，並於銷貨時漏開統一發票之漏進漏銷案件，其銷貨漏開統一發票，同時觸犯稅捐稽徵法第四十四條及營業稅法第五十一條第一款規定部分，應依本部八十五年四月二十六日台財稅第000000000號函釋採擇一從重處罰，至其進貨未依規定取得進貨憑證部分，仍應依稅捐稽徵法第四十四條規定處罰。」亦為財政部八十五年六月十九日台財稅第000000000號函釋有案。
二、卷查原告未依規定申請營業登記，擅自於八十三年八月二十三日至同年九月五日以「甜蜜人生ＫＴＶ」名義經營酒廊，僱用女服務生陪侍之事實，有聯合稽查組稽查取締記錄表影本附卷可稽。至原告主張甜蜜ＫＴＶ之負責人應是「盧東強」乙節，惟查 盧君 之涉案期間為八十三年九月六日至同年九月十七日，顯與本案無涉，原告所訴，應不足採。末查，原告違反有關營業稅法科處罰鍰部分，依財政部八十五年四月二十六日台財稅第000000000號函釋規定：「‧‧‧(二）營業人觸犯營業稅法第五十一條各款，如同時涉及稅捐稽徵法第四十四條規定者，‧‧‧勿庸併罰，應擇一從重處罰。」則市稅處重為復查決定經審酌其違章情節爰將原告未依規定給與他人憑證處百分之五罰鍰及未依規定申請營業登記科處罰鍰三、○○○元部分均撤銷，漏稅罰部分准予改按原告所漏稅額處三倍罰鍰計四二○、○○○元，揆諸首揭法條及財政部函釋規定，並無違誤，請為駁回原告之訴之判決。
理由
一、本件台北市稅捐稽徵處原受委託代徵營業稅，自九十二年一月一日起回復由被告辦理，經被告聲明承受訴訟，核並無不合，首予敘明。
二、按行為時營業稅法第十二條第二款規定：「特種飲食業之營業稅稅率如左‧‧‧
二、酒家及有女性陪侍之茶室、咖啡廳、酒吧等之營業稅稅率為百分之二十五。」第二十八條前段規定：「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。」第四十三條第一項第三款規定：「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之‧‧‧三、未辦妥營業登記，即行開始營業，‧‧‧而未依規定申報銷售額者。」第四十五條規定：「營業人未依規定申請營業登記者，除通知限期補辦外，處一千元以上一萬元以下罰鍰。‧‧‧」第五十一條第一款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者。：：」第五十三條之一規定：「營業人違反本法後，法律有變更者，適用裁處時之罰則規定。但裁罰前之法律有利於營業人者，適用有利於營業人之規定。」。嗣行為時營業稅法第五十一條第一款於八十四年八月二日修正為「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者。‧‧‧。」。又行為時同法施行細則第五十二條第一款規定：「本法第五十一條各款之漏稅額，依左列規定認定之：一、第一款至第四款，以核定之銷售額，‧‧‧依規定稅率計算之稅額為漏稅額。」八十六年八月十六日修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表有關行為時營業稅法第五十一條規定，未依規定申請營業登記而營業者。經第一次查獲者。按所漏稅額處三倍罰鍰。但於裁罰處分核定前已補辦營業登記，並已補繳稅款及以書面承認違章事實者，處二倍罰鍰。
三、本件原告未依規定申請營業登記，擅自於八十三年八月二十三日至同年九月五日在臺北市○○○路○段○○○號三樓以「甜蜜人生ＫＴＶ」名義經營酒廊，僱用女服務生陪侍，經臺北市政府影響治安行業統一聯合稽查組查獲，移由被告以原告未依規定申請營業登記，擅自營業，銷售額計五六○、○○○元，補徵營業稅一四○、○○○元，並按所漏稅額處五倍罰鍰計七○○、○○○元及按未依法給與他人憑證金額處百分之五罰鍰二八、○○○元。另未依規定申請營業登記，處罰鍰三、○○○元。原告不服，循序訴經財政部八十六年十二月二十二日台財訴第000000000號再訴願決定：「訴願決定及原處分均撤銷，由原處分機關另為處分。」被告重為復查決結果：「原處分關於按未依規定給與他人憑證處百分之五及未依規定申請營業登記處罰鍰新臺幣三、○○○元部分均撤銷，漏稅罰部分改按所漏稅額處三倍罰鍰，其餘維持原核定。」原告就維持原核定部分，提起訴願被駁回，復提起再訴願，經再訴願決定以再訴願逾期為不受理之決定，原告仍不服，遂提起行政訴訟。經最高行政法院於九十一年九月二十日以九十一年度判字第一七三二號判決略以「‧‧本件再訴願決定以原告收受訴願決定之日期為八十七年九月四日，有經原告之姐蓋章簽收之訴願文書郵務送達證書附卷可稽。原告於八十八年六月二十四日始提起再訴願，顯已逾提起再訴願之法定期間，而不予受理。惟查依原處分卷附訴願文書郵務送達證書，上蓋有「 張阮 （或院，印章部分不清晰，被告答辯誤為浣）柔」並註明「姐代」字樣。原告稱其無姐姐，未曾收到訴願決定書等語，經核原處分卷附被告所調取送達住所「臺北市○○區○○○路○段○○○巷○○○弄六之五號」，雖有原告設籍資料（原告嗣後已遷址至成福路一七○號四樓之五），但查無「 張阮柔 」或「 張浣柔 」等設籍資料，本院經由內政部戶役政連結作業系統亦查無「張阮柔」或「 張院柔 」之設籍資料。是蓋章簽收者是否原告之同居人，系爭訴願決定書是否合法送達原告，即非無疑問。再訴願決定率以上開送達證書所蓋印章，認已合法送達原告，計算其再訴願期間，而以再訴願逾期，不予受理，尚有可議。原告執此爭執，為有理由，因再訴願決定未就本案實體理由審酌，合依首開規定，發交該管轄臺北高等行政法院依新法審理，以昭折服。」發交本院審理。依行政訴訟法第二百六十條第三項規定「受發回或發交之高等行政法院，應以最高行政法院所為廢棄理由之法律上判斷為其判決基礎。」，本件再訴願所為再訴願逾期之決定，自有未合。又現行行政訴訟法於八十九年七月一日施行後，已無再訴願之程序，本件前既已經訴願決定，爰由本院逕為判決，合先敘明。
四、原告雖於訴願時主張略以「（一）甜蜜ＫＴＶ之負責人允應是『盧東強』，此為原處分機關八十五年九月十三日稽法乙字第二二七八六號復查決定書所指明，因此，既然是『甜蜜ＫＴＶ』有營業上之疑義，則受處分人應是負責人『盧東強』才對，與訴願人無涉。（三）又原處分機關八十三年八月二十二日稽查取締紀錄表上載負責人為陳瑞源，但至八十三年九月五日之稽查取締紀錄表則記載負責人為甲○○，原來又是盧東強，原處分機關不查清楚，復查決定也不查，一路未查，俟原處分撤銷後仍不查，一昧地以訴願人為處分對象，良有錯誤也，又以前後反覆的紀錄表影本為處分依據亦為法所不許也‧‧」等語，在本院審理中又改稱實際負責人為陳篤淵，資為爭議。
五、經查，原告未依規定申請營業登記，擅自於八十三年八月二十三日至同年九月五日以「甜蜜人生ＫＴＶ」名義經營酒廊，僱用女服務生陪侍之事實，有聯合稽查組稽查取締記錄表影本附卷可稽。原告所稱甜蜜ＫＴＶ之負責人應係「盧東強」乙節，經查另案原處分機關八十五年九月十三日北市稽法（乙）字第二二七八六號復查決定書固指明，實際負責人為盧東強，然該案復查決定書亦載明「訴願人（按即本件原告）係以租讓方式於八十三年九月六日至八十三年九月十七日租予盧君經營」，而本件違章經營時間係在盧東強承租前之「八十三年八月二十三日至同年九月五日」，二者不同；又上開地址先後於八十三年八月二十二日被查獲時，紀錄表上記載負責人為陳瑞源；八十三年八月二十三日到八十三年九月五日被查獲時記載負責人為原告甲○○；另於九月六日至同月十七日被查獲時之負責人方為盧東強，原告將不同時間之負責人混為一談，要無可取。又原告於本院審理中，雖改稱當時其前往南非，不在國內，負責人為陳篤淵云云。惟查陳篤淵已死亡為原告所自陳，無從傳喚；而原告於八十三年八月九日入境後，至同年十一月九日始再行出境，亦有內政部入出境管理局「入出境查詢結果表」附卷可參，足證原告所稱其在八十三年八月二十三日至同年九月五日不在國內一節，並不實在，原告復未能提出其他足資證明陳篤淵確為負責人之證據，則其所稱亦無可採。再查，本案被查獲後，原告前曾於八十四年十二月十八日以其為負責人經營之鈺格企業有限公司名義申請復查略以「本公司於八十三年八月二十三日經稅捐處訪查，．．本公司無逃漏營業稅，因現場人員不知發票帳目放置何處，無法當場提供，本公司確實有開立統一發票，開立行號為鈺格企業有限公司，．．」，嗣經原告訴訟代理人於八十七年三月五日至原處分機關更正申請復查人為原告，有該復查說明書附於原處分卷可參，足證原告當時並未否認為負責人，則原告於本院審理中，所改稱負責人為陳篤淵，顯係事後圖卸責之詞，不足採信。
六、末查，本案在行政救濟程序中，原處分機關重為復查決定時，因行為時營業稅法第五十一條關於漏稅罰倍數，於八十四年八月二日業已修為一倍至十倍，並增訂行為時營業稅法第五十三條之一規定，被告依從新從輕原則，並參酌前揭修正後稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按未依規定申請營業登記而營業者「第一次查獲者，按所漏稅額處三倍罰鍰」之規定，撤銷原處行為罰及未依規定申請營業登記所處之罰鍰，並就漏稅罰部分改按所漏稅額處三倍罰鍰之處分（未於裁罰處分前補申報繳納稅款），並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合；再訴願決定以不受理駁回，雖有未合，惟其結論相同，仍應予維持。原告起訴意旨為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十三年四月二十一日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法官張瓊文
法官劉介中法官黃清光右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十三年四月二十一日
書記官楊子鋒