最高行政法院89年度判字第1308號判決

裁判字號：最高行政法院89年判字第1308號判決

裁判日期：民國89年04月28日

裁判案由：營業稅

行政法院判決八十九年度判字第一三○八號
原告甲○○代表人乙○○被告高雄市稅捐稽徵處右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十八年三月十八日台財訴第000000000號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告未依法辦理營業登記，自民國八十一年至八十五年間販售納骨塔位計新台幣（以下同）七、○一○、○○○元，逃漏營業稅七○、一○○元，案經法務部調查局高雄市調查處（下稱高雄市調查處）於八十六年七月十八日查獲，並於同年九月十九日以高市法字第八六○○一七七七一一號函移請被告依法審理違章成立，除核定補徵營業稅七○、一○○元外，並按所漏稅額科處二倍罰鍰一四○、二○○元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂︰一、被告未審酌原告實際情形，僅以調查局談話筆錄為據，未查證其他證據而予以補稅並論罰，採證顯失偏頗：㈠按財政部七十八年五月八日台財稅第000000000號函：「寺廟、宗祠提供納骨塔供人安置骨灰、神位，若由存放人 隨喜 布施（自由給付）者，得免申辦營業登記並免課徵營業稅，但如訂有一定收費標準，則屬銷售勞務，應依法辦理營業登記課徵營業稅。」，其函釋立意係針對寺廟、宗祠提供納骨塔供人安置骨灰、神位、訂有一定收費標準者，為屬銷售勞務，應依法辦理營業登記課徵營業稅。惟原告所提供之納骨塔係由各信徒將靈位、骨罈安放於納骨塔時隨喜布施，其於高雄市調查處所為之陳述，僅係將一般信徒隨喜布施之通常情形加以陳述，其所述不同金額實係或有信徒擬布施而探詢其他信徒布施金額之情形，據實以告以為參考，尚難謂銷售勞務之收費標準，且實際上亦有安置靈位或骨罈於納骨塔之信徒因其個人情形而未為任何捐款（布施）之情形，更足以認定所稱不同價格係信徒布施金額之不同並非納骨塔提供安放之必要對價，且所收受之捐款原告均全數用以償還興建納骨塔所需之建築費用；查其實質為存放人隨喜自由給付，實無首揭函令所述訂有一定收費標準之情。被告未究明實情亦未就原告所為主張，提出其論見，即逕予補徵並處罰，顯有理由不備之情。僅以高雄市調查處附之談話筆錄為據；惟按一般民眾對警政單位之偵訊常因不諳法令或對談話筆錄所載內容未能詳細閱讀並依自主意思更正記載內容與當事人所述不符之處，或未曾有受偵訊經驗而忐忑不安，難以自我，致其所簽署之談話筆錄非其所表述之意見與事實時有出入；自不得作為處分之唯一證據，原告所收存由存放人書寫之骨灰、靈牌證明書中所載隨喜布施捐款並非全為二十萬、十五萬、十萬元，尚有其他未為捐款之情形，與原告於高雄市調查處之談話筆錄所稱：「．．．『本寺重建後，依納骨塔位前、中、後不同位置訂定二十萬、十五萬、十萬元三種不同價格，．．．』．．．」顯不一致。然被告未察，亦未徵詢捐款者之本意究為依原告訂定之收費標準給付價金之「買賣交易行為」抑或隨喜布施之「自由捐贈」，僅依據該談話筆錄，即認原告有營利行為，且未依法辦理營業登記，補徵營業稅並處以罰鍰，自難令人甘服。二、次按宗教團體設立之宗旨係為善化社會暴戾之氣，創造祥和安定的社會，而被告核認原告係有營利性質應補徵營業稅並處罰鍰，實有褻瀆宗教之本意，乃原告係為配合政府宣導之殯葬管理事宜，解決日益嚴重之土地利用及相關環保問題，整建寺廟及附建納骨塔，供人安置骨灰、神位，存放人隨喜布施（自由捐贈）乃為延續宗教團體遂行其設立之宗旨，布施金額多寡係由存放人自主決定，並無由當事人間互相同意標的物及價金之情事，難謂有買賣之行為，其非為銷售貨物或勞務之行為，更無所謂有營利之情形，應非屬營業稅課稅範圍。三、再按有關寺廟、宗祠提供納骨塔供人安置骨灰、神位，若由存放人隨喜布施（自由給付）者，得免申辦營業登記並免課徵營業稅，但如訂有一定收費標準，則屬銷售勞務，應依法辦理營業登記課徵營業稅。惟不論隨喜布施或訂有價格標準，因供人存放骨灰、神位均獲有現金之給付，二者之區別僅在於隨喜布施為存放者自由決定捐贈金額；訂有價格標準者係由存放人依提供者所訂立價金而為給付。惟若捐贈者基於自由意願，主動探詢他人捐款情形而為捐贈，致捐款金額或有相同，殊非原告所能干，被告據此以為認定原告有訂價銷售之情而予以課稅及處罰，顯有未盡查核能事，僅憑臆測推斷，而為不法處分之情。再者，依人民團體法第三十三條規定略謂：「人民團體經費來源如左：入會費。常年會費。事業費。會員捐款。．．．」是以，為推展人民團體創設宗旨有關之活動，會員捐款亦屬其經費來源之一，故本案為建造納骨塔之經費所需，接受一般信徒捐款，於法亦無未合，自不應由被告恣意扭曲，核認原告有銷售貨物等不符創設目的之行為，被告未詳究實情，即逕為補稅、罰鍰之處分，要非於法無違。四、綜上所陳，原告僅憑高雄市調查處函送資料及其於八十六年七月十八日為原告所作之談話筆錄為據，未詳審究本件原告係為協助政府解決相關社會問題，行社會公益之實，興建納骨塔以供人使用，且無訂有一定收費標準之實情，即論斷原告有未依法辦理營業登記而為營業行為，並據為補徵營業稅及罰鍰之處分，顯有違證據法則。又被告未就原告所為之主張，提出其論見，即逕予駁回，亦有違鈞院三十九年判字第二號判例之本旨。爰訴請一併判決撤銷原處分及一再訴願之決定等語。
被告答辯意旨略謂︰一、查原告經高雄市調查處查獲於八十一年至八十五年間販售納骨塔位收入七、○一○、○○○元未依法辦理營業登記，乃將相關事證函送被告依法審理，經被告查明違章事證後，依法補徵營業稅七○、一○○元外（於八十六年十月十四日繳納，且已設籍課稅），按所漏稅額七○、一○○元處二倍罰鍰計一四○、二○○元於法並無不合。二、原告之負責人乙○○及 陳秀英 八十六年七月十八日於高雄市調查處所作談話筆錄略以：「本寺重建後，依納骨塔位前、中、後不同位置訂定二十萬、十五萬、十萬元三種不同價格，供民眾認購，另外設置〞神主牌位〞位民眾供奉「神主」，價格三萬元，通常是民眾申請，經過我允許，然後交給負責總務之陳秀英受理民眾塔位之選擇登記及收費，民眾繳費後即可供其永久使用，本寺不發給任何憑證資料，請購之民眾只需填寫申請單，並繳交款項，本寺即依此資料登錄在納骨塔位及神主牌位上，經統計八十一年為八十一萬元，八十二年為一百三十六萬，八十三年為一百八十萬元，八十四年為一百八十二萬元，八十五年為一百二十二萬元，本寺並沒有成立財務管理委員會，收入均由陳秀英負責帳務處理，該收入未報繳稅。」並查扣有原告持有之納骨塔名冊等資料佐證，是原告提供「納骨塔位」、「神主牌位」供人安置，依不同位置而區分各種不同之固定收費價格，自八十一年至八十五年各年之收入金額共計七、○一○、○○○元，事證明確。其訴稱上述說詞僅將一般信徒隨喜布施之通常情形陳述，或其他信徒擬布施而探詢其他信徒之情形據實告之參考，顯為卸責飾詞委不足採。又依據財政部七十八年五月八日台財稅第000000000號函釋：「寺廟、宗祠提供納骨塔供人安置骨灰、神位，若由存放人隨喜布施者，得免辦營業登記並免課徵營業稅，但如訂有一定收費標準，則屬銷售勞務，應依法辦理營業登記課徵營業稅。」是原告販售納骨塔位收入，未依法辦理營業登記，應依法補稅並處罰鍰。綜上所述，被告核定補徵營業稅七○、一○○元外，並按所漏稅額處二倍罰鍰計一四○、二○○元，認事用法並無違誤。原告提起行政訴訟為無理由，請予以駁回等語。
理由按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。」、「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。」及「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：．．．未辦妥營業登記，即行開始營業。」又「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業，未依規定申請營業登記而營業者」，營業稅法第一條、第二十八條前段、第四十三條第一項第三款及第五十一條第一款分別定有明文。次按「寺廟、宗祠提供納骨塔供人放置骨灰、神位，若由存放人隨喜布施（自由給付）者，得免申辦營業登記並免徵營業稅，但如訂有一定收費標準，則屬銷售勞務，應依法辦理營業登記課徵營業稅。」復經財政部七十八年五月八日台財稅第000000000號函釋有案。本件原告雖訴稱：「．．．所提供之納骨塔係由各信徒將靈位、骨罈安放於納骨塔時隨喜布施，其於高雄市調查處所述不同金額實係或有信徒擬布施而探詢其他信徒布施金額之情形，據實以告以為參考，尚難謂銷售勞務之收費標準，被告未察，亦未徵詢捐款者之本意究為依原告所訂定之標準給付價金之『買賣交易行為』抑或『隨喜布施之自由捐贈』僅以高雄市調查處所稱原告之談話筆錄為據．．．顯有未盡查核能事，僅憑臆測推斷，而為補稅及罰鍰，顯違證據法則云云。惟查原告未依法辦理營業登記，自八十一年起至八十五年止，在其甲○○販售納骨塔七、○一○、○○○元，業經原告代表人乙○○及總務陳秀英於八十六年七月十八日在高雄市調查處陳稱：「本寺重建後，依納骨塔位前、中、後不同位置訂定二十萬、十五萬、十萬元三種不同價格，供民眾認購，另外設置神主牌位供民眾供奉神主，價格三萬元，通常是民眾申請，經過我允許，然後交給負責總務之陳秀英受理民眾塔位之選擇登記及收費，民眾繳費後即可供其永久使用，本寺不發給任何憑證資料，請購之民眾只需填寫申請單，並繳交款項，本寺即依此資料登錄在納骨塔位及神主牌位上，經統計八十一年為八十一萬，八十二年為一百三十六萬元，八十三年為一百八十萬元，八十四年為一百八十二萬，八十五年為一百二十二萬元，本寺並沒有成立財務管理委員會，收入均由陳秀英負責帳務處理，該收入未報繳稅」，有高雄市調查處函及調查筆錄附可憑，足證原告提供納骨塔位、神主牌位供人安置，係依不同位置而區分各種不同之固定收費價格，況原告所檢附之甲○○存放骨灰證明書金額亦分別為二十萬、十五萬及十萬元，核與調查筆錄相同，顯非由存放人隨喜布施任意給付數額，依照上開營業稅法規定及財政部函釋，即應依法辦理營業登記課徵營業稅，從而被告就查得原告八十一年起至八十五年止販售納骨塔之營業額七、○一○、○○○元，核定補徵營業稅七○、一○○元，並按所漏稅額科處二倍罰鍰一四○、二○○元，於法洵無不合。訴願、再訴願決定遞予維持，俱無違誤。原告起訴意旨，難認為有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十九年四月二十八日
行政法院第四庭
審判長評事 葉振權
評事 吳錦龍 評事 吳明鴻 評事 尤三 謀評事 陳光秀 右正本證明與原本無異
法院書記官張惠美中華民國八十九年四月二十九日