裁判字號：最高行政法院107年判字第224號判決
裁判日期：民國107年04月19日
裁判案由：營利事業所得稅
最高行政法院判決
107年度判字第224號再審原告住華科技股份有限公司代表人 松井正樹 訴訟代理人 張芷 會計師再審被告財政部南區國稅局代表人 盧貞秀 上列當事人間營利事業所得稅事件，再審原告對於中華民國106年12月14日本院106年度判字第698號判決，本於行政訴訟法第273條第1項第1款事由，提起再審之訴部分，本院判決如下：
主文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理由
一、再審原告民國99年度營利事業所得稅結算申報，列報合於獎勵規定之免稅所得（下稱免稅所得）新臺幣（下同）972,352,072元，經再審被告初查依其申報資料核定。嗣經通報更正調整其機器設備技術比，重行核定免稅所得為618,702,133元。再審原告不服，循序提起行政訴訟，經高雄高等行政法院104年度訴字第330號判決（下稱原審判決）駁回，並經本院106年度判字第698號判決（下稱原確定判決）駁回再審原告之上訴確定。再審原告以原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款再審事由提起本件再審之訴（至再審原告本於行政訴訟法第273條第1項第14款事由提起再審之訴部分，本院則另為移送之裁定）。
二、再審原告起訴主張：（一）再審原告依據行為時「製造業及其相關技術服務業新增投資5年免徵營利事業所得稅獎勵辦法」增資擴展生產「其他電子零組件（偏光片）」之投資計畫（下稱第2次增資擴展計畫）﹔又依據行為時「新興重要策略性產業屬於製造業及技術服務業部分獎勵辦法」增資擴展生產「平面顯示裝置用偏光膜」之投資計畫（下稱第3次增資擴展計畫）；復依據行為時「新興重要策略性產業屬於製造業及技術服務業部分獎勵辦法」增資擴展生產「平面顯示裝置用彩色濾光膜」之投資計畫（下稱第4次增資擴展計畫）等3件投資計畫所申請適用之免稅獎勵。而再審原告就上述各次增資擴展計畫，皆係採「全部機器設備比公式」計算免稅所得，未曾變更，惟就「機器設備比分母」之內涵，因再審原告第4次增資擴展計畫生產之免稅產品（彩色濾光膜）與他次增資擴展計畫之免稅產品（偏光膜）不同，且生產廠房亦各自獨立而互不流用，此與財政部93年9月3日台財稅第00000000000號函（下稱財政部93年函釋）案例之情形有合，再審原告為正確計算免稅所得，遂依據該函意旨，將各廠獨立生產暨分屬不同投資計畫之二項免稅產品，予以分開計算應有之機器設備比，係於法有據。（二）財政部93年函釋謂「（五）……。公司如於免稅期間僅單純增購設備生產液晶，且新增設備置放於LC新建廠房，且ITO導電玻璃、彩色濾光膜與液晶（LC）係由不同廠房生產，亦無說明二（三）所述情形者，則以『全部機器設備比』計算液晶（LC）之設備比時，分母部分可免將非屬生產液晶之機器及設備納入『完成証明所載全新機器、設備、新建主體建築（物）總金額以外之機器及設備、主體建築（物）』內；……」等語可知，該函釋未以「原符合獨立計算免稅所得」為前提，且倘財政部93年函釋僅得適用於「原適用獨立計算免稅所得，後改採公式計算免稅所得」者，則會導致同樣係採公式計算免稅所得者，卻因「是否曾適用獨立計算免稅所得」而有不同之計算結果，既已同樣採公式計算免稅所得，便應有一致法規之適用，否則有違租稅公平原則。又財政部93年函釋所適用之產品ITO導電玻璃、彩色濾光膜產品及液晶（LC）等免稅產品，皆為相同中類之產品，而財政部93年函釋未以「中類以上不同」為適用要件，故再審原告於本件仍應有該函釋之適用。惟原確定判決卻逕以上開函釋與本件無涉為由，作為駁回之依據，顯有適用法規錯誤或消極不適用法規之違誤等語，求為廢棄原確定判決及原審判決；訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
三、再審被告則以：再審原告增資擴展計畫申請之免稅產品為偏光膜（片）及彩色濾光膜，均屬中華民國行業標準分類之同中類產品，並無中類以上不同者；另各次增資擴展計畫，申請合於獎勵規定之免稅所得，自始非採用獨立計算免稅所得額，而係選用全部機器設備比計算免稅所得額。是本件免稅產品偏光膜及彩色濾光膜為中華民國行業標準分類之同中類產品，並無中類以上之不同產品，再審原告臺南廠及新竹廠之機器設備自應計入機器設備比之分母，與二廠機器設備有無流用無涉。又財政部93年函釋說明（五）係規定於計算投資計畫產品之機器設備比時，分母部分可免將非屬生產液晶之機器及設備納入之旨，係針對投資計畫產品原適用獨立計算免稅所得額，如於免稅期間僅因增購設備，致不符合獨立計算有關整廠之機器設備均屬免稅設備之要件，而須採全部機器設備比計算免稅所得額時，如符合於免稅期間僅單純增購設備生產該免稅產品，且新增設備放置於該免稅產品新建廠房，其不同免稅產品係由不同廠房生產，亦無將個別外售之產品組成另一產品進行銷售，或將可個別外售之產品銷售予同一買受人，且屬免稅比例低或應稅產品之售價顯較僅對外單獨銷售之價格低者之情形，則分母可免將非屬生產新增免稅產品之機器設備納入「完成證明所載以外之機器設備」。本件免稅產品自免稅期間開始，並非採用獨立計算免稅所得額，而採全部機器設備比計算免稅所得額，是自無該函釋之適用等語，資為抗辯，求為判決駁回再審原告之訴。
四、本院查：
（一）按確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款所規定：「適用法規顯有錯誤者」之事由，固得提起再審之訴。惟所謂「適用法規顯有錯誤」，係指確定判決就事實審法院所確定之事實而為之法律上判斷，有適用法規錯誤之情形。即確定判決所適用之法規有顯然不合於法律規定，或與司法院現尚有效之解釋，或本院尚有效之判例顯然違反者，至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由，此有本院97年判字第360號判例可參。又確定判決之消極不適用法規，須顯然影響裁判者，始構成所謂「適用法規顯有錯誤」之再審事由，亦經司法院釋字第177號解釋在案。
（二）經查，本件「原判決已敘明：按財政部93年函釋係依據財政部稅務預先核釋作業要點所申請，而該預先核釋係以：『3.適用疑義：（1）採用整廠獨立計算免稅所得者，於免稅所得期間內如因事實需要進行設備增添或汰舊換新，是否仍可適用獨立計算免稅所得之規定，以符合獎勵設備更新達成產業升級之政策意旨。（2）如前項（1）不可再適用獨立計算免稅所得時：（Ａ）其改以機器設備比例公式計算免稅所得，是否不應包括現有非生產液晶產品而不可流用之設備在內，以免不當稀釋免稅效果。（Ｂ）如改以增加銷貨量方式計算免稅所得時，液晶產品與ITO導電玻璃產品是否應認屬不同類產品，抑或屬同類產品規格顯然不同，將影響本案免稅所得之實質適用效果。』之適用疑義所為之申請案件，其係就原符合整廠獨立計算免稅所得者，因進行設備增添或汰舊換新，致不符合適用獨立計算免稅所得，而需改採全部機器設備（技術）比，其新增設備於計算機器設備（技術）比是否得免將非屬生產之機器設備計入分母。本件上訴人既於其歷次增資計畫，除明確選擇以全部機器設備比之方式計算免稅所得外，並就機器設備比中何謂新增設備（分子），何謂所有設備（分母）之義涵為明確表示，此種以選擇權行使為租稅義務確定之方法，一經行使，不能任意更改，且均需一致採用，自無混用解釋空間，亦與機器設備是否可流用無涉，……經核其認事用法尚無違誤。」一節，已經原確定判決論述甚明。故再審原告主張：財政部93年函釋未以原符合獨立計算免稅所得為前提，倘僅得適用於「原適用獨立計算免稅所得，後改採公式計算免稅所得」者，則會導致同樣係採公式計算免稅所得者，卻因是否曾適用獨立計算免稅所得而有不同之計算結果，有違租稅公平原則云云，核屬其歧異之見解，依上述規定及說明，尚與所謂適用法規顯有錯誤之再審事由有間。
（三）再者，「上訴人原不符合增資案之設備置於獨立廠房，且生產、銷貨成本得以完全區分，而不符合較嚴格之整廠獨立計算免稅所得之要件（整廠之機器設備均屬免稅設備，且僅生產免稅產品），依財政部93年函釋之意旨，惟一得例外排除，免將非屬投資計畫產品之機器設備金額納入全部機器設備比率計算免稅所得者，僅有新增機器、設備、技術所生產之產品與原投資計畫產品有明顯不同（中類以上不同）之情形，本件上訴人所生產之產品均屬同中類之產品，並無上開排除計入之情形，自無財政部93年函釋之適用，並非符合新增設備置於獨立廠區生產、相關原料機器設備未流用、分設帳證記錄等要件，即可認新增機器設備、技術所生產之產品符合獨立計算之規定，……本件免稅所得之計算，被上訴人業已依新興重要策略性產業免稅所得計算要點第7點、第13點第9款第4目；製造業及其相關技術服務業免稅所得計算要點第6點、第10點第5款第4目所列之計算公式予以核算，計算公式中即有〔投資計畫之產品收入淨額÷全部產品收入淨額〕一項；原判決亦已敘明：免稅所得之計算係依各次投資計畫所『新增』之所得為準，故『分次』增資擴展投資計畫之產品收入比之分子亦應『分次』計算，如此才可正確計算每一次增資計畫所產生之免稅所得，以免重複計算免稅所得，況免稅收入比之計算是以該次新增收入占『全部』免稅收入（分母）之比例，如同機器設備比，亦以該次新增之機器設備佔全部機器設備（分母）之比例計算之，尚非如上訴人所述，應將相同中類免稅產品均一致計入免稅收入比之分子，如此即失去分次之意義」等節，業經原確定判決論明在案。再審原告主張：再審原告就上述各次增資擴展計畫，皆係採全部機器設備比公式計算免稅所得，未曾變更，惟就「機器設備比分母」之內涵，因再審原告第4次增資擴展計畫生產之免稅產品（彩色濾光膜）與他次增資擴展計畫之免稅產品（偏光膜）不同，且生產廠房亦各自獨立而互不流用，此與財政部93年函釋案情形有合，而財政部93年函釋未以「中類以上不同」為適用要件，故再審原告於本件仍應有該函釋之適用云云，惟此等主張核屬再審原告據財政部93年函釋所自行闡述之歧異見解，尚與該函釋明示之事項有別，故原確定判決已說明本件與該函釋無涉而未予適用，自無顯然影響裁判情事。則再審原告執以指摘原確定判決之未適用財政部93年函釋，構成所謂適用法規顯有錯誤之再審事由，亦無足取。
（四）綜上所述，再審原告關於原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款「適用法規顯有錯誤」再審事由之爭執，核均與該款規定之要件不合，故再審原告據以提起本件再審之訴，為顯無再審理由，應予駁回。
五、據上論結，本件再審之訴為無理由。依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國107年4月19日
最高行政法院第一庭
審判長法官劉鑫楨
法官陳秀媖法官程怡怡法官張國勳法官胡方新以上正本證明與原本無異中華民國107年4月19日
書記官張玉純