裁判字號：最高行政法院88年判字第1878號判決
裁判日期：民國88年05月13日
裁判案由：營業稅
行政法院判決八十八年度判字第一八七八號
原告開泰農牧股份有限公司代表人甲○○被告臺北市稅捐稽徵處右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十七年六月二十九日台財訴第000000000號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告係兼營營業人，於民國八十五年三月份進口貨物一筆，金額計新台幣（以下同）一、二九三、二一五元，未於發生之當期依規定計算報繳營業稅，案經被告所屬信義分處查獲，依原告當期申報不得扣抵比例（百分之九十一）核算其逃漏營業稅計五
八、八四一元，乃核定發單補徵所漏營業稅，並按所漏稅額處三倍罰鍰計一七六、五○○元（計至百元止）。原告不服，申請復查，未獲變更，復就罰鍰部分提起訴願，經原決定機關訴願決定改處以所漏稅額一倍罰鍰。原告猶表不服，提起再訴願，經遭駁回，遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂︰㈠八十四年三月一日財政部核定之「農林漁牧產品和飼料免徵營業稅」案時，並無區分「國外進口」或「本國土產」，當時報章雜誌等，亦均強調聲稱「凡是從事農林漁牧生產者，中間承銷業者，自三月一日起，一律免徵營業稅」。㈡再者被告對於營業人，當時迄無輔導，高雄市稅捐處大力輔導，查獲亦免罰。原告申報營業稅時均無人指正，被告難辭「不負責」之過。㈢高雄市稅捐處曾於八十四年八月九日函稱「．．．此項新措施之初，雖有廣為宣傳，惟多數業者於申報時，仍疏於此項規定而未申報．．．，基於愛心辦稅的精神，及輔導重於處罰的原則，訂三月至八月為免罰期間，惟仍應加強輔導。」據稱，被告亦曾去函向高雄市稅捐處請教此事，並獲回音，但被告一直均未能以「愛心辦稅」，並加輔導，反採處罰重於輔導。同是稽徵機關，對於納稅人竟有天壤之別。㈣原告係兼營營業人，依兼營營業人營業稅計算辦法第七條第一項規定於報繳當年度最後一期營業稅時按當年度不得扣抵比例調整稅額或調整計算錯誤，但被告於當年度九月份查獲即處以罰鍰，與前項法條規定於當年度最後一期調整稅額及調整錯誤不符。且電腦亦會產製兼營營業人營業稅調整計算清單資料供稅捐處查核，並無逃漏之慮，應屬「非故意」而發生，基於愛心辦稅請求免於罰鍰。㈤援上所述，原告並非故意的，因係「非故意的」，依大法官解釋，應該只有補稅，免除罰鍰。㈥日前立法院財委會審查通過，擬對進口肥料農藥及牧草免徵百分之五營業稅。以前明文解釋阻止被告擴大之解釋。綜上所述，特提出訴訟，盼行政法院評事們明察、明鑒，並將原處分，訴願、再訴願決定之罰鍰判決撤銷，以保障權益等語。
被告答辯意旨略謂︰一、按營業稅法第八條第一項第十九款規定：「左列貨物或勞務免徵營業稅：一、．．．十九、飼料及未經加工之生鮮農、林、漁、牧產物、副產物。」第九條規定：「進口左列貨物免徵營業稅：一、第七條第一項第六款及第八條第一項第三十款之貨物。二、關稅法第二十六條規定之貨物。．．．三、本國之古物。」第十九條第三項規定：「營業人因兼營第八條第一項免稅貨物或勞務．．．其進項稅額不得扣抵銷項稅額之比例與計算辦法，由財政部定之。」第四十一條第二項規定：「依第四章第一節規定，計算稅額之營業人，進口供營業用之貨物，除乘人小汽車外，於進口時免徵營業稅。但兼營第八條第一項免稅貨物或勞務者，其進口貨物，應徵營業稅之比例及報繳辦法，由財政部定之。」第五十一條第五款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業．．．五、虛報進項稅額者。」兼營營業人營業稅額計算辦法第二條規定：「兼營營業人應依本法第四章第一節規定計算營業稅額部分，適用本辦法之規定。前項稱兼營營業人，指依本法第四章第一節規定計算稅額，兼營應稅及免稅貨物或勞務者，或兼依本法第四章第一節及第二節規定計算稅額者。」第三條第一項規定：「本辦法所稱當期或當年度進項稅額不得扣抵銷項稅額之比例（以下簡稱不得扣抵比例），係指各該期間免稅銷售淨額及依第四章第二節規定計算稅額部分之銷售淨額，占全部銷售淨額之比例。但土地及各級政府發行之債券及依法應課徵證券交易稅之證券之銷售額不列入計算。」第五條規定：「兼營營業人進口供營業用之貨物，除乘人小汽車外，應依左列公式計算其應納營業稅額，併同當期營業稅額申報繳納。應納稅額＝（關稅完稅價格＋進口稅捐＋商港建設費＋貨物稅）×徵收率×當期不得扣抵比例」司法院大法官會議釋字第二七五號解釋：「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。．．．」二、查本件原告未依規定計算報繳營業稅之事實，有財政部財稅資料中心八十五年八月十五日列印產出之八十五年三月份營業人申報進口不符資料明細表及營業人進銷項憑證申報異常查核清冊影本等附可稽，且為原告所不爭執，是以本案原告之違章事證明確，堪予認定。三、雖原告以本處未予指正、輔導及其並非故意等由陳辯，惟營業人不論進口應稅或免稅貨物，均應依規定於進口當期辦理申報，本件原告既漏未申報系爭進口貨物致逃漏營業稅，即有疏漏，尚難以未經輔導而得主張解免其責。又原告縱非故意，然其既有疏失，依前揭司法院大法官會議釋字第二七五號解釋意旨，即應受處罰。四、至原告主張本處所裁定之罰鍰有違背「兼營營業人營業稅額計算辦法」第七條第一項乙節，經查該條文係於報繳當年度最後一期營業稅時（次年元月十五日前）應按當年度不得扣抵比例調整稅額後，併同最後一期營業稅額辦理申報繳納；而本案原告係進口貨物，未依營業稅法第四十一條第二項規定，於貨物進口時，依當期不得扣抵比例計算進口貨物應納稅額，併同當期營業稅額申報繳納；是原告所主張顯係誤解法令規定，併予陳明。綜上論結，原告之訴應認為無理由，請判決駁回原告之訴等語。
理由按「左列貨物或勞務免徵營業稅：一、．．．十九、飼料及未經加工之生鮮農、林、漁、牧產物、副產物。」、「進口左列貨物免徵營業稅：一、第七條第一項第六款及第八條第一項第三十款之貨物。二、關稅法第二十六條規定之貨物。．．．三、本國之古物。」、「營業人因兼營第八條第一項免稅貨物或勞務．．．其進項稅額不得扣抵銷項稅額之比例與計算辦法，由財政部定之。」、「依第四章第一節規定，計算稅額之營業人，進口供營業用之貨物，除乘人小汽車外，於進口時免徵營業稅。但兼營第八條第一項免稅貨物或勞務者，其進口貨物，應徵營業稅之比例及報繳辦法，由財政部定之。」及「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業．．．七、其他有漏稅事實者。」分別為營業稅法第八條第一項第十九款、第九條、第十九條第三項、第四十一條第二項及第五十一條第七款所明定。次按「兼營營業人應依本法第四章第一節規定計算稅額部分，適用本辦法之規定。前項稱兼營營業人，指依本法第四章第一節規定計算稅額，兼營應稅及免稅貨物或勞務者，或兼依本法第四章第一節及第二節規定計算稅額者。」及「本辦法所稱當期或當年度進項稅額不得扣抵銷項稅額之比例（以下簡稱不得扣抵比例），係指各該期間免稅銷售淨額及依第四章第二節規定計算稅額部分之銷售淨額，占全部銷售淨額之比例。但土地及各級政府發行之債券及依法應課徵證券交易稅之證券之銷售額不列入計算。」「兼營營業人進口供營業用之貨物，除乘人小汽車外，應依左列公式計算其應納營業稅額，併同當期營業稅額申報繳納。應納稅額＝（關稅完稅價格＋進口稅捐＋商港建設費＋貨物稅）×徵收率×當期不得扣抵比例」復分別為兼營營業人營業稅額計算辦法第二條、第三條第一項及第五條所明定。本件原告為兼營營業人，於八十五年三月份進口貨物一筆，金額計一、二九三、二一五元，未於發生當期依規定計算報繳營業稅，被告乃按其當期申報不得扣抵比例，核算逃漏營業稅五八、八四一元，並處以所漏稅額三倍之罰鍰計一七六、五○○元。申經復查結果，未獲變更，提起訴願，經訴願決定以營業人不論進口應稅或免稅貨物，均應依規定於進口當期辦理申報，本件原告暨漏未申報系爭進口貨物致逃漏營業稅，即有疏漏，尚難以未經輔導而得主張解免其責。又原告縱非故意，然其既有疏失，依司法院釋字第二七五號解釋意旨，即應受處罰。惟㈠原告係因營業稅法修正，自八十四年三月一日起農林漁牧產品免徵營業稅，致應適用前揭兼營營業人營業稅額計算辦法規定計算營業稅額，而被告未為任何輔導，易使原告誤以為免徵營業稅之農林漁牧產品並不限於國內，包括自國外進口之上開產品亦屬免徵營業稅範圍，是以本件原告未於當期依規定計算報繳營業稅，即難完全歸責於原告。㈡況八十四年修法後，農產品雖屬營業稅法第八條免稅貨物，卻非同法第九條規定進口免稅之貨物，因此進口時必須納稅（兼營者依兼營營業人營業稅額計算辦法納稅），稅制變動極大，原告雖有過失，惟依比例原則之精神，改罰一倍即可達到懲罰之目的。遂將原處分撤銷，改按所漏稅額處一倍罰鍰。提起再訴願，亦遞予決定駁回，經核均無不妥。原告雖訴稱：「㈠八十四年三月一日財政部核定之『農林漁牧產品和飼料免徵營業稅』案時並無區分『國外進口』或『本國土產』．．．㈡再者被告對於營業人，當時迄無輔導．．．㈢高雄市稅捐處曾於八十四年八月九日函稱『．．．此項新措施之初．．．基於愛心辦稅的精神，及輔導重於處罰的原則，訂三月至八月為免罰期間，惟仍應加強輔導。』．．．但被告一直均未能以『愛心辦稅』，反採處罰重於輔導。同是稽徵機關，對於納稅人竟有天壤之別。㈣原告係兼營營業人，依兼營營業人營業稅計算辦法第七條第一項規定於報繳當年度最後一期營業稅時，按當年度不得扣抵比例調整稅額或調整計算錯誤，但被告於當年度九月份查獲即處以罰鍰，與前項法條規定於當年度最後一期調整稅額及調整錯誤不符。㈤援上所述，原告並非故意的，依大法官解釋，應該只有補稅，免除罰鍰。」云云。查本件原告未依規定計算報繳營業稅之事實，有財政部財稅資料中心八十五年八月十五日列印產出之八十五年三月份營業人申報進口不符資料明細表及營業人進銷項憑證申報異常查核清冊影本等附可稽，且為原告所不爭執，是以本案原告之違章事證明確，堪予認定。雖原告以被告未予指正、輔導及其並非故意等由陳辯，惟營業人不論進口應稅或免稅貨物，均應依規定於進口當期辦理申報，本件原告既漏未申報系爭進口貨物致逃漏營業稅，即有疏漏，尚難以未經輔導而得主張解免其責。又原告縱非故意，然其既有疏失，依前揭司法院釋字第二七五號解釋意旨，即應受處罰。至原告主張被告所裁定之罰鍰有違背「兼營營業人營業稅額計算辦法」第七條第一項乙節。經查該條文係報繳當年度最後一期營業稅時（次年元月十五日前），應按當年度不得扣抵比例調整稅額後，併同最後一期營業稅額辦理申報繳納；而本案原告係進口貨物，未依營業稅法第四十一條第二項規定，於貨物進口時，依當期不得扣抵比例計算進口貨物應納稅額，併同當期營業稅額申報繳納。是原告主張顯係誤解法令規定。綜上所述，被告原處分按所漏稅額處以三倍罰鍰，訴願決定從輕改按所漏稅額處一倍罰鍰，業已衡酌其違章情節，從優處理。原告起訴意旨，難謂有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段判決如主文。
中華民國八十八年五月十三日
行政法院第二庭
審判長評事 陳石獅
評事 徐樹海 評事 彭鳳至 評事 黃合文 評事 林茂權 右正本證明與原本無異
法院書記官王福瀛中華民國八十八年五月十四日