裁判字號：臺灣高等法院臺中分院94年上訴字第1468號刑事判決
裁判日期：民國94年09月20日
裁判案由：違反稅捐稽徵法等
臺灣高等法院臺中分院刑事判決94年度上訴字第1468號上訴人臺灣臺中地方法院檢察署檢察官被告乙○○選任辯護人朱元宏律師
蘇哲科律師上列上訴人因違反稅捐稽徵法等案件，不服臺灣臺中地方法院93年度訴字第3035號中華民國94年6月1日第一審判決（起訴案號：
臺灣臺中地方法院檢察署92年度偵字第11605號），提起上訴，本院判決如下：
主文上訴駁回。
理由
一、公訴意旨略以：被告乙○○係志明交通股份有限公司（以下簡稱志明公司）負責人，亦即所得稅法第89條規定之扣繳義務人，並為商業會計法所稱之商業負責人，係從事填報薪資表、各類所得扣繳暨免扣繳憑單（以下簡稱扣繳憑單）業務之人。緣志明公司以貨運運輸為業，因己○○向志明公司購得車牌號碼000000號曳引車；丙○○向志明公司購得車牌號碼000000號、ＫＰ─340號（嗣轉賣甲○○）、ＫＰ─４０８號（嗣轉賣庚○○）、ＫＱ─８２５號、ＫＯ─１９０號（嗣轉賣 陳義忠 ）曳引車，為符合貨運管理之需要，乃以靠行、參與經營之方式，由志明公司於民國87年至91年間，先後僱用己○○、丙○○、庚○○、甲○○、丁○○等五人為司機，而從事貨運業務，由志明公司承攬客戶托運業務後，交由司機負責運送，托運費用則由志明公司向客戶收取，並於次月給付薪資予司機。被告明知己○○於87年至91年間，實際所得分別為新臺幣（下同）1百44萬4千9百70元、1百45萬6千2百39元、1百53萬8千4百95元、98萬6千7百67元、33萬2千30元；丙○○於87年至91年間，實際所得分別為4百18萬7千3百19元、4百33萬9千9百53元、3百12萬4千5百27元、1百48萬5千2百元、44萬4千5百9元；庚○○於89年至91年間，實際所得分別為96萬4千6百55元、79萬3千4百20元、38萬2百62元；甲○○於89年至91年間，實際所得分別為1百13萬1千4百51元、74萬5百59元、22萬7千9百65元；丁○○於90年至91年間，實際所得分別為43萬5千4百30元、24萬3千5百22元，竟因己○○等人要求低報所得，乃基於幫助納稅義務人己○○等人逃漏綜合所得稅與於業務上所掌文書登載不實持以行使之概括犯意，分別於87、88、89、90、91年間，連續利用會計 王淑貞 製作於志明公司之薪資傳票等會計憑證，及利用王淑貞於被告業務上所掌管製作之前開五年度扣繳憑單，分別虛載己○○87年度所得為32萬8百元、88年度為49萬6千6百元、89年度為45萬8千4百元、90年度為45萬8千4百元、91年度為12萬7百元；丙○○87年度所得為26萬4千元、88年度為31萬2千元、89年度為28萬8千元、90年度為28萬8千元、91年度為11萬6千5百元；庚○○89年度所得為28萬8千元、90年度為28萬8千元、91年度為11萬6千5百元；甲○○89年度所得為28萬8千元、90年度為38萬6千4百元、91年度為11萬8千8百元；丁○○90年度所得為32萬1千7百25元、91年度為11萬6千5百元，就己○○等人前開五年度實際所得1千9百23萬9千9百48元未依法辦理扣繳及申報扣繳憑單後。除由被告以前開扣繳憑單列為志明公司之薪資支出，申報營利事業所得稅外，並由己○○等人以前開扣繳憑單申報個人綜合所得稅，使稅捐機關陷於錯誤，而依其所申報數目繳納稅額，以此不正當之方法逃漏綜合所得稅，足以生損害稅捐機關對於稅捐業務管理之正確性，因認被告涉犯稅捐稽徵法第42條第2項扣繳義務人短報短徵罪嫌、第43條第2項幫助犯第41條之罪嫌及刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實文書罪嫌。
二、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實。又不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第154條第2項、第301條第1項分別定有明文。又認定不利於被告之事實，須依積極證據，苟積極證據不足為不利於被告事實之認定時，即應為有利於被告之認定，更不必有何有利之證據。另按事實之認定，應憑證據，如未能發現相當證據，或證據不足以證明，自不能以推測或擬制之方法，以為裁判基礎；又認定犯罪事實，所憑之證據，雖不以直接證據為限，間接證據亦包括在內，然無論直接或間接證據，其為訴訟上之證明，須於通常一般之人均不致於有所懷疑，而得確信其為真實之程度者，始得據之為有罪之認定，倘其證明尚未達到此一程度，而有合理性懷疑之存在時，即無從為有罪之認定，最高法院30年上字第816號判例、40年台上字第86號判例、30年上字第1831號判例、76年台上字第4986號判例分別著有明文可資參照。又刑事訴訟法第161條已於91年2月8日修正公布，其第1項規定：檢察官就被告犯罪事實，應負舉證責任，並指出證明之方法。因此，檢察官對於起訴之犯罪事實，應負提出證據及說服之實質舉證責任。倘其所提出之證據，不足為被告有罪之積極證明，或其指出證明之方法，無從說服法院以形成被告有罪之心證，基於無罪推定之原則，自應為被告無罪判決之諭知（最高法院92年台上字第128號判例參照）。
三、公訴意旨認被告涉有前開罪嫌，主要係以證人庚○○、甲○○、丙○○、丁○○等人證述、被告部分自白及靠行合約書影本、公司基本資料查詢列印資料、交通部公路總局臺中區監理所豐原監理站92年11月14日中監豐字第0920018772號函附資料、轉帳傳票5張、扣繳憑單影本、財政部臺灣省中區國稅局台中縣分局92年7月22日中區國稅中縣2字第0920043613號函附明細表、志明公司營利事業所得稅結算申報書、薪資負債表、財政部臺灣省中區國稅局復查決定書87年到91年份資料為其論據。訊據被告固坦承實際給付予庚○○等人之金額，高於扣繳憑單上之金額，然堅決否認涉有前開犯行，辯稱：本件僅係課稅科目不同之問題，伊認為給付給庚○○等人之錢，係屬運費而非薪資等語。經查：本件被告與證人庚○○、甲○○、丙○○、丁○○等人間，並無民法僱傭之法律關係存在乙節，除據被告一再陳述無訛外，並經前開證人於偵查中均具結證稱：「（你們在志明公司有無領薪水？）沒有另外領薪水。是我們實際去開車運貨的運費」等語甚明。再細譯庚○○、甲○○、丙○○、丁○○等人與被告所簽訂之合約書內容，開宗明義即載明「茲訂立本合約書讓乙方（指庚○○等人）參與經營」等語，而渠等所簽訂之車輛靠行契約書第二點中，更明白約定「前述車輛甲方（指庚○○等人）自行營運與管理，其盈虧概與乙方（指志明公司）無關」等語，益見被告與證人庚○○、甲○○、丙○○、丁○○等人前開所言非虛。惟按，「對於接受靠行車輛經營之計程小客車公司行號營利事業所得稅之核課，由公司行號合併靠行車輛之營業收入依法核計營業所得稅，其列報靠行車車主為司機之薪資，如已依法填具扣繳憑單辦理申報者，應免按虛報薪資論處。接受靠行車輛營運之汽車貨運公司行號，可比照辦理」，業經財政部以71年12月10日台財稅第38935號函示明確。而證人即國稅局臺中縣分局稅務員 唐玉安 於本院審理時具結證稱；「（就本案情形而言，靠行司機都是單純靠行，由公司去接客戶，但是實際上車行給靠行司機的錢，也許是50元，這50元有包含油錢，運費，但只開立20元的薪資，實務上是否可以接受？）這些油資部分應該有憑證，查核實務上我們可以接受」、「（靠行主給司機50元，若扣繳憑單只開立20元，對個人綜合所得稅部分是否有影響？）對營所稅沒有影響，對於綜合所得稅部分會有影響，但這30元也是個人支出的部分，理論上從我們課稅角度既然個人有支出，所以容許他可以扣抵所得。因為大貨車沒有辦法像車行一樣報稅，小客車就比照大貨車辦理」等語；證人即國稅局大屯稽徵所股長 呂淼江 於本院審理時亦具結證稱：「（靠行車行開給他旗下司機的扣繳憑單是要依照何種標準來扣繳？）要據實扣繳。薪資支付多少就要申報多少，至於司機是否有墊付費用，我就不知道」、「（司機的代墊款項如何申報？）財政部於67、68年有函示，就我的瞭解，靠行車就實際情形而言，車子應該是車主所有，照理而言，每個司機都是營業單位，但是監理所為了管理方便，所以支出及收入部分，統籌由車行來申報」、「（靠行司機就油錢、過路費、規費支出，是否可以在車行開立扣繳憑單時，先行扣掉？）薪資是多少就寫多少，依照他們當時約定的薪資有多少，扣繳憑單就應該寫多少。不算代收代付的部分。薪資內容是內部的約定。靠行主給司機的金錢給付，若是薪資性質就應該扣繳。若有涉及其他金錢給付是否要扣繳我就不清楚。前開過路費、油費及相關監理費用，應該是列入公司營業的成本費用，在申報營業所得稅時，公司可以在結算申報時，列入公司的成本費用扣掉」等語。綜上各情，相互勾稽，足見靠行車輛之報稅問題，最符合課稅公平之方式，應係將每一位司機均視為營業單位，而獨立申報營業所得稅，然目前課稅實務上則要求所有支出及收入部分，應統籌由車行來申報，且為求行政上管理方便，每一大貨車均應有一名司機而應由靠行主開立扣繳憑單，此一運作方式，非但使靠行主及靠行車主間形式上與實質上之法律關係相互齟齬（即靠行主需開立扣繳憑單之情形，係指雙方間法律關係為僱傭關係之情形而言，然本案雙方之法律關係，並非單純之僱傭關係），且衡諸一般社會常情，靠行車主於從事運送業務時，不可避免會有過路費、油費、車輛耗損及另行聘僱助手之額外費用產生，若以車行實際給付靠行車主之金額（實際上係屬運費），視為其薪資所得，而由靠行主開立扣繳憑單，則靠行車主將被迫就其營業所得之毛利，而非淨所得，負擔繳稅之義務，而造成稅賦不公平之情事，職是，本件被告與證人庚○○等人簽訂靠行契約時，既已無僱傭關係存在，被告遂以證人庚○○等人過去擔任司機時之薪資，擬制為渠等雙方約定之薪資內容，而以此金額作為開立扣繳憑單之依據，其餘金額，則視為係庚○○等人之運費收入，應僅係不同之報稅方式之一，縱有不當，亦僅係應否補稅之問題，應認被告並無稅捐稽徵法第42條第2項扣繳義務人短報短徵罪、第43條第2項幫助犯第41條之罪及刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實文書罪等罪之主觀犯意。
四、綜上所述，本案顯缺乏足以證明被告有稅捐稽徵法第42條第2項扣繳義務人短報短徵罪、第43條第2項幫助犯第41條之罪及刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實文書罪等罪之犯罪證據，此外復查無其他積極證據足資認定被告有何公訴人所指之前開犯行，揆諸首揭法條及裁判意旨，應認不能證明被告犯罪，原審為被告無罪之諭知，核無不合，檢察官上訴意指略稱：原審遽然單憑稅捐機關部分到庭作證之稅務員即證人，唐玉安、呂淼江之部分證詞，即認定現制稽徵會使靠行主及靠行車主間形式上產生法律關係矛盾，進而推定被告遂以證人庚○○等人過去擔任司機時之薪資，擬制為渠等雙方約定之薪資內容，而以此金額作為開立扣繳憑單之依據，其餘金額，則視為係庚○○等人之運費收入，應僅係不同之報稅方式之一，縱有不當，亦僅係應否補稅之問題，認定被告無起訴書所載等罪名，實有悖於現行貨運業靠行制度機徵之實務運作方式，亦與稅捐機關另外到庭作證之稅務員即證人 高碧珠 、 蘇足生 等人之證詞不相符合，是在國家稅捐實務見解未行變動下，被告所營之志明公司與證人庚○○等人間，仍屬靠行制度之主雇關係無訛，故原審就此部分之法律見解實與現制有違甚明等語。經查靠行制度之科稅方式縱有爭議，而稅務機關之承辦員已到庭作證，本件報稅方式，尚可接受，在稅捐機關對於靠行制度之科稅未統一見解之前，被告之報稅縱有未當，因有爭議，自不能即認定被告有犯違反稅捐稽徵法之刑事犯意，原審認被告未有刑事犯行，而為被告無罪之判決，其認定核無違誤，檢察官上訴非有理由，應予駁回。
五、據上論結，應依刑事訴訟法第368條，判決如主文。本案經檢察官戊○○到庭執行職務。
中華民國94年9月20日
刑事第六庭審判長法官李文雄
法官邱顯祥法官劉連星上列正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後十日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後十日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）。
書記官陳秀真中華民國94年9月21日
Ａ