裁判字號：最高行政法院99年裁字第193號裁定
裁判日期：民國99年01月28日
裁判案由：遺產稅
最高行政法院裁定
99年度裁字第193號上訴人京城商業銀行股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人 許良宇 律師被上訴人財政部臺灣省南區國稅局代表人乙○○上列當事人間遺產稅事件，上訴人對於中華民國97年1月24日高雄高等行政法院96年度訴字第706號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。
二、本件上訴人對於高等行政法院判決上訴，主張：稅捐稽徵法第28條未明文排除適用於實體法上溢繳而課稅處分已確定之案件，參以同法第21條規定，基於平等原則，應認為納稅義務人在溢繳稅款五年內，仍可請求撤銷變更原處分並退還溢繳稅款。又依司法院釋字第287號解釋意旨，經稽徵機關核定確定之案件，如有適用法令錯誤或計算錯誤溢繳稅款者，仍得依稅捐稽徵法第28條申請退稅。本件被上訴人對於繼承人 官文雄 所為之遺產稅課稅處分僅具形式上確定力，依前揭規定，自應准許納稅義務人或稅捐稽徵法第50條所得準用之代繳人，依同法第28條規定申請退還溢繳之稅款。詎原判決以行政救濟期間經過後，不得再主張依稅捐稽徵法第28條規定，增列未償債務扣除額請求退還遺產稅為由，駁回上訴人於原審之訴，有判決違背法令之違法。又財政部民國93年8月30日台財稅字第09304535211號函釋，牴觸稅捐稽徵法第50條規定，排除遺產稅代繳人準用納稅義務人之規定，原判決引用前揭無效之財政部函釋，駁回上訴人先位之訴，有判決適用法規不當之違法。另上訴人曾於原審主張被上訴人違反行政程序法第36條及遺產及贈與稅法第33條規定，未扣除其已知悉之被繼承人 官水長 生前未償債務，原核定稅捐處分有違反稅捐稽徵法第28條規定之違法等攻擊方法，惟原判決對此攻擊方法恝置不論，亦未記載於判決理由項下，顯有判決不備理由之違法等語，為其理由。惟原判決認未繼承登記不動產辦理強制執行聯繫辦法（下稱聯繫辦法）係為避免債務人不辦理登記以逃避執行，乃賦予債權人得代債務人繳清其遺產稅及登記規費，以利執行，與稅捐稽徵法第50條之規定係針對稅法所規定之扣繳義務人、代徵人、代繳人等納稅義務人所為之規範不同，故債權人非稅捐稽徵法第50條所稱之代繳人而無該條規定之適用，上訴人自不得主張其為稅捐稽徵法第50條之代繳人，而依稅捐稽徵法第28條規定申請退稅。又縱認上訴人為稅捐稽徵法第50條所稱之代繳人而得準用稅捐稽徵法有關納稅義務人之規定，惟依最高法院65年台上字第381號判例意旨，民法第242條前段所定債務人怠於行使其權利時，債權人因保全債權，得以自己之名義，行使其權利之先決條件，須債務人確有此權利，且在可以行使之狀態，始有債權人代位行使之可言。本件遺產稅部分，因納稅義務人官文雄並未對被上訴人所核定之被繼承人官水長遺產總額中之未償債務為新臺幣300,000元不服，是故於繳納期間屆滿經過30日已告確定，納稅義務人官文雄不得再依稅捐稽徵法第28條規定向被上訴人申請退稅，上訴人即無代位官文雄向被上訴人行使稅捐稽徵法第28條退稅權利之餘地等情，業已於理由中詳予論斷。上訴意旨，雖以該判決違背法令為由，惟核其上訴理由，係就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，並就原審已論斷者，泛言未論斷，或就原審所為論斷，泛言其違反憲法第7條保障之平等權、最高法院29年上字第842號判例，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。另其指摘被上訴人違反行政程序法第36條及遺產及贈與稅法第33規定，亦非合法之上訴理由，依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。至本院91年度裁字第715號裁定、93年度判字第783號判決均與本件案情不同，上訴意旨予以援引，顯為誤解，附此敘明。
三、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中華民國99年1月28日
最高行政法院第二庭
審判長法官鍾耀光
法官林茂權法官陳金圍法官黃淑玲法官鄭小康以上正本證明與原本無異中華民國99年1月28日
書記官王史民