裁判字號：臺灣嘉義地方法院96年嘉簡字第1325號刑事判決
裁判日期：民國96年09月29日
裁判案由：違反稅捐稽徵法
臺灣嘉義地方法院刑事簡易判決96年度嘉簡字第1325號聲請人臺灣嘉義地方法院檢察署檢察官被告乙○○上列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官聲請以簡易判決處刑（96年度撤緩偵字第100號），本院判決如下：
主文乙○○共同行使偽造私文書，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；減為有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。偽造「甲○○」印章壹枚及佑臣公司88年1月至12月薪資、伙食津貼、加班費印領清冊上「甲○○」印文拾叁枚，均沒收。
事實及理由
一、本件犯罪事實：乙○○受僱於佑臣有限公司（下稱佑臣公司，址設嘉義縣朴子市永和里應菜埔105之92號）負責工地管理，僱用工人並申報雇工個人資料、工作時間等資料，交由佑臣公司辦理工人薪資所得之業務，與佑臣公司負責人 姚振祥 （業經台灣嘉義地方法院檢察署以95年度偵字第5129號、5130號緩起訴處分確定）均明知甲○○於民國88年間僅在佑臣公司工作1星期，且僅支領薪資新臺幣（下同）1萬元，竟共同基於行使偽造私文書、行使業務上登載不實文書之犯意聯絡，乙○○另基於幫助逃漏稅捐之犯意，於89年間佑臣公司辦理申報88年度營利事業所得稅時，委由不知情之成年會計師偽刻「甲○○」印章，蓋用於佑臣公司88年1月至12月份薪資、伙食津貼、加班費印領清冊（下稱薪資印領清冊）「蓋章欄」內共13枚，表示甲○○已受領佑臣公司所核發各該月份之薪資共計360,000元，而偽造該私文書，並於其業務上所製作之88年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單虛偽登載甲○○於88年間在佑臣公司薪資所得為360,000元，使不知情之成年會計師，並進而將上開不實之薪資支出列為佑臣公司之營業費用，據以作成營利事業所得稅結算申報書，持向財政部臺灣省南區國稅局嘉義縣分局申報佑臣公司88年度之營利事業所得稅，使之營業成本增加，營利所得減少，以此不正當方法為佑臣有限公司逃漏88年度營利事業所得稅9萬元，足生損害於甲○○及稅捐機關對於課徵稅捐之正確性。
二、上開事實，有下列證據足資證明：㈠被告乙○○於偵查中之自白（見95年度偵字第5130號卷第7
頁）㈡證人即共犯姚振祥於偵查中供稱附卷之88年度佑臣公司「薪
資、伙食津貼、加班費印領清冊」係該公司會計依據被告提供之資料所製作等語（見交查卷第43頁）；㈢證人即告訴人甲○○於偵查中證稱：其僅在佑臣公司工作一
個禮拜，領了1萬元薪資，由被告直接交付現金，其並無簽收單據等語（見交查卷第95-96頁）；㈣被告於89年間附隨其業務辦理申報88年度佑臣公司營利事業
所得稅時，委由不知情之會計師，偽刻並蓋用「甲○○」印章於佑臣公司88年1月至12月份之薪資印領清冊「蓋章欄」內共13枚，表示甲○○已受領佑臣公司所核發各該月份之薪資共計360,000元，有該薪資印領清冊1份附卷可稽（見交查卷第27頁）。
三、按稅捐稽徵法雖於89年5月17日經總統修正公布，然有關該法第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐應受刑事處罰之規定，其法定刑均未修正，另同法第43條幫助逃漏稅捐之規定，復同未修正，故此部分行為，並無法律變更之問題。再被告行為後，刑法相關規定先後於90年1月10日修正（自同年月12日施行）及94年2月2日修正公布（自95年7月1日施行）。按於95年7月1日修正施行之刑法第2條規定，乃係關於新舊法比較適用之準據法，其本身無關行為可罰性要件之變更，故於95年7月1日前揭法律修正施行後，如有涉及比較新舊法之問題，即應逕依修正後刑法第2條第1項規定，為「從舊從輕」之比較（參見最高法院95年度第8次刑事庭會議決議意旨）。茲分述如下：
㈠95年7月1日修正施行之刑法第28條將舊刑法第28條「實施」
一語，修正為「實行」，其成立要件與刑罰效果均未變更，自無新舊法比較之問題，應適用裁判時法（最高法院95年度台上字第5599號判決意旨參照）。
㈡刑法分則編各罪所定罰金之貨幣單位原為銀元，且95年7月
1日修正施行前刑法第33條第5款規定，罰金刑為1銀元以上，而有關罰金倍數之調整及銀元與新台幣之折算標準，則定有「罰金罰鍰提高標準條例」及「現行法規所定貨幣單位折算新台幣條例」，除罰金以1銀元折算3元新台幣外，並將72年6月26日以前修正之刑法部分條文罰金數額提高2至10倍，其後修正者則不再提高倍數；嗣修正後刑法第33條第5款則將罰金刑提高為新台幣1千元以上，並以百元計算之，且因刑法第33條第5款所定罰金貨幣單位既已改為新台幣，刑法分則編各罪所定罰金之貨幣單位亦應配合修正為新台幣，且考量刑法修正施行後，不再適用「現行法規所定貨幣單位折算新台幣條例」，為使刑法分則編各罪所定罰金之最高數額與刑法修正前趨於一致，爰增訂刑法施行法第1條之1規定，將刑法分則編各罪所定罰金之貨幣單位均改為新台幣，並將72年6月26日以前修正之刑法部分條文罰金數額提高為30倍，其後修正者則提高為3倍。是以刑法分則編各罪所定罰金刑之最高數額，於上開規定修正後仍屬一致，並無不同；但其罰金刑之最低數額，修正前1銀元以上之規定，經配合修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條（現已刪除）規定，就其原定數額提高為10倍，再經折算，即為新台幣30元，因修正後已提高為新台幣1千元以上，自以95年7月1日修正施行前之規定較為有利。
㈢刑法第55條牽連犯之規定業於94年2月2日修正公布刪除，並
於95年7月1日施行，此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，依新法第2條第1項規定，比較新、舊法結果，仍應適用較有利應於被告之行為時法律即95年7月1日修正施行前刑法第55條後段規定，論以牽連犯（最高法院95年第8次刑事庭會議決議參照）。
㈣被告行為後，刑法第41條於90年1月10日修正，將原「犯最
重本刑為3年以下有期徒刑之罪」，放寬為「犯最重本刑為5年以下有期徒刑之罪」，復於95年7月1日，刑法第41條再予修正公布，修正後刑法第41條第1項前段關於得易科罰金之折算標準，由「得以1元以上3元以下折算1日」（按：此規定配合修正為前罰金罰鍰提高標準條例第2條【現已刪除】規定，就其原定數額提高為100倍折算1日，則最高應以銀元300元折算1日，經折算為新台幣後，應以新台幣900元折算1日），提高為「以新台幣1千元、2千元或3千元折算1日」，並刪除「因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難」之條件。是以，依95年7月1日修正施行之刑法第2條第1項前段規定，同於95年7月1日修正施行前之刑法第41條第1項前段，關於易科罰金之折算標準金額較為有利，應予適用。
四、按薪資印領清冊經領薪人蓋用印章後，即表示蓋章之人已領受該筆薪資，具領據之性質，屬私文書，最高法院74年台上字第907號、82年度台非字第154號判決可資憑參。另營利事業填報扣繳憑單，乃附隨其業務而製作，為業務上所掌文書，此種扣繳憑單內容如有不實，而足生損害於公眾及他人，即係犯業務上登載不實文書之罪名，最高法院70年9月21日第9次刑事庭會議決議、91年度台上字第89號判決、88年度台上字第6762號判決可參。又所得稅之扣繳義務人依所得稅法第89條第3項或第92條規定開具之免扣繳憑單或扣繳憑單，其用意係在於供稽徵機關蒐集及掌握課稅資料，以利稅捐之核課，要與作為薪資等支出憑證不同，非屬商業會計法所稱之原始憑證或記帳憑證，亦即非為會計憑證，其記載內容縱有不實，僅能依其情節論以其他罪名（例如刑法第215條之業務不實登載文書罪），尚不成立商業會計法第71條之罪，最高法院94年度台上字第2316號判決意旨亦可參照。查被告受僱於佑臣公司負責工地管理，僱用工人並申報雇工個人資料、工作時間等資料，交由佑臣公司辦理工人薪資所得，為從事業務之人，與共犯姚振祥明知甲○○於88年間僅任職1星期，僅領有薪資1萬元，卻在佑臣公司88年度薪資印領清冊上偽造甲○○之印文13枚，充作甲○○領收88年1月至12月薪資所得36萬元之用意，並於其業務上作成之88年度各類所得扣繳憑單上，虛偽登載甲○○88年度在佑臣公司領得薪資所得36萬元之不實內容。嗣後並持前揭文件向財政部臺灣省南區國稅局嘉義縣分局行使，藉以申報佑臣公司88年度營利事業所得稅，而以此不正當之方法使佑臣公司逃漏88年度營利事業所得稅共計9萬元，足生損害於甲○○及稅捐稽徵機關對稅捐管理之正確性。核被告所為，係犯刑法第216條、第210條行使偽造私文書罪、同法第216條、第215條行使業務登載不實文書罪及稅捐稽徵法第43條第1項幫助逃漏稅捐罪。被告與共犯姚振祥先後多次蓋印偽刻之「甲○○」印文，係基於同一偽造私文書犯意下之接續行為，僅論以單純一罪。又被告與共犯姚振祥就前開行使偽造私文書及行使業務登載不實文書犯行，有犯意聯絡及行為分擔，為共同正犯。被告等利用不知情之成年會計師製作不實之扣繳暨免扣繳憑單，為間接正犯。被告製作不實之扣繳憑單、薪資印領清冊後復持之行使，其業務上登載不實文書、偽造私文書之低度行為，均不另論罪；又被告偽造「甲○○」印章、印文之行為，均為其偽造薪資印領清冊之部分行為，亦不另論罪。又佑臣公司始為本件所逃漏營利事業所得稅之納稅義務人，而公司為法人，被告與佑臣公司並無犯意聯絡之存在，即非稅捐稽徵法第41條所規範之行為主體，檢察官逕論引稅捐稽徵法第41條之納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪，容有未洽，惟基本社會事實相同，聲請簡易判決處刑書所引法條應予變更。再被告所犯行使偽造私文書、行使業務上登載不實文書及幫助逃漏稅捐罪3罪間，有方法、結果之牽連關係，為牽連犯，應從一重之行使偽造私文書罪處斷。爰審酌被告之素行、犯罪之動機、目的、以虛報薪資幫助逃漏稅捐之手段、所犯造成被害人損害及稅捐機關核課稅款之正確性，及被告迭於偵查中及本院訊問期日經合法傳喚，均無正當理由而未依期到庭等一切情狀，量處如主文所示之刑，並依90年1月10日修正（同年月12日公布施行）之刑法第41條第1項前段之規定，諭知以銀元3百元即新臺幣9百元折算1日之易科罰金之折算標準。又被告係於88年間犯本案，犯罪時間在96年4月24日以前，合於減刑條件，爰依中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條規定予以減刑，並諭知易科罰金之折算標準。至偽造「甲○○」印章乙枚及佑臣公司88年度薪資印領清冊表上偽造之「甲○○」署押13枚，均依刑法第219條之規定宣告沒收；另偽造之薪資印領清冊，既非被告所有，又乏證據證明現尚存，爰不另為沒收之諭知。
五、據上論斷，依刑事訴訟法第449條第1項前段、第450條第1項、第454條第1項、第300條，稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第2條第1項前段、第11條前段、第28條、第216條、第210條、第215條、95年7月1日修正施行前刑法第55條後段、90年1月12日公布施行之刑法第41條第1項前段、刑法第219條，刑法施行法第1條第1項、第2項前段，廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條，中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條，逕以簡易判決處刑如主文。
六、如不服本判決，應於判決送達後10日內，向本院提出上訴狀。
中華民國96年9月29日
嘉義簡易庭法官王慧娟上列正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後10日內向本院提出上訴狀（應附繕本）。告訴人或被害人如對於本判決不服者，應具備理由請求檢察官上訴，其上訴期間之計算係以檢察官收受判決正本之日期為準。
中華民國96年9月29日
書記官黃子祝附錄本案論罪科刑法條全文：
稅捐稽徵法第43條第1項教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新台幣6萬元以下罰金。
中華民國刑法第210條偽造、變造私文書，足以生損害於公眾或他人者，處5年以下有期徒刑。
中華民國刑法第215條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或5百元以下罰金。
中華民國刑法第216條行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。