裁判字號：臺灣臺中地方法院110年訴字第920號刑事判決
裁判日期：民國111年04月12日
裁判案由：違反商業會計法
臺灣臺中地方法院刑事判決110年度訴字第920號公訴人臺灣臺中地方檢察署檢察官被告李幸章選任辯護人吳冠逸律師上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（110年度偵字第13871號），被告於本院準備程序中就被訴事實為有罪之陳述，經本院告以簡式審判程序之旨，並聽取當事人之意見後，裁定改由受命法官獨任行簡式審判程序，並判決如下：
主文李幸章犯如附表五、附表六、附表七、附表八所示之罪，各處如附表五、附表六、附表七、附表八「主文」欄所示之刑。附表七編號八、附表八編號三所示不得易科罰金部分應執行有期徒刑拾月，其餘得易科罰金部分應執行有期徒刑捌月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。均緩刑肆年，並應於本判決確定後參年內向公庫支付新臺幣參拾萬元，緩刑期間付保護管束。
事實
一、李幸章於民國102至104年間為「理想生活網路科技股份有限公司」(址設臺中市○○區○○○街00號，下稱理想公司）、「家昀國際股份有限公司」(址設臺中市○○區○○○街00號，下稱家昀公司)之董事及實際負責業務之人（現為理想公司之清算人、家昀公司之董事及實際負責業務之人），為上開2家公司依公司法規定之公司負責人、商業會計法所稱之商業負責人及從事業務之人，負有依銷售貨物或勞務之實際狀況，據實填製商業會計憑證、帳冊及業務上文書之義務；且其明知依加值型及非加值型營業稅法第35條第1項規定，營業人不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額；其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報；而依同法第15條第1項規定，係採銷項與進項稅額互抵制度；又依同法第7條、第39條之規定，因外銷貨物等銷售適用零稅率貨物而溢付之營業稅，營業人始得申報溢付稅額，再由主管稽徵機關查明後退還之，竟分別為下列行為：
(一)李幸章為幫助星瑋國際股份有限公司（下稱星瑋公司）逃漏稅捐，明知理想公司、家昀公司均未向星瑋公司銷貨，竟基於填製不實會計憑證及幫助納稅義務人逃漏稅捐之犯意，各於附表五、附表六所示每期營業稅申報期間，分別將理想公司、家昀公司銷售予星瑋公司之不實交易項目、金額等事項，各填載於性質屬會計憑證之理想公司、家昀公司之統一發票內，而分別開立如附表五、附表六所示之不實統一發票4紙、1紙，交付予星瑋公司充當進項憑證使用，經星瑋公司提出向稅捐稽徵機關申請扣抵銷項稅額，以此方式幫助納稅義務人星瑋公司逃漏營業稅額合計新臺幣（下同）27萬2725元，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。
(二)李幸章為使納稅義務人理想公司、家昀公司逃漏及冒退營業稅，明知理想公司、家昀公司均未向宜家科技有限公司（下稱宜家公司）進貨；亦明知理想公司、家昀公司皆未外銷貨物予香港EVERPOWERLOGISTICSCO.,LTD(下稱EVERPOWER公司)及ARGTEKCOMMUNICATIONINC.,LIMITED(下稱ARGTEK公司)，竟分別意圖為納稅義務人理想公司、家昀公司不法之所有，基於詐欺取財、以不正當方法逃漏稅捐、填製不實會計憑證及行使業務登載不實文書之犯意，先由宜家公司分別開立如附表一、附表二所示之不實統一發票予理想公司、家昀公司，各充當理想公司、家昀公司之進項憑證，再以理想公司、家昀公司之名義，於附表三、附表四所示之報關日期，填製不實商業發票（Invoice）、轉帳傳票、裝箱單（PackingList），且利用不知情之貨運行人員填製如附表三、附表四所示之不實出口報單等業務文書，一併持向財政部關務署臺中關辦理報關出口而行使之，佯示有外銷「其他積體電路」等貨物予EVERPOWER公司及ARGTEK公司；再分別於附表七、附表八所示每期營業稅申報期間之次期開始15日內，將上開不實統一發票所載金額及稅額、不實出口報單所載銷售額，各填入理想公司、家昀公司之營業人銷售額與稅額申報書內「得抵扣進項稅額」、「經海關零稅率銷售額」之欄位，連同上開各期不實統一發票，每期各別扣抵理想公司、家昀公司之銷項稅額，或持向稅捐機關申報退稅而行使之，足以生損害於海關對於出口貨物管理及稅捐機關對於稅務管理之正確性，並以此不正當方法，為理想公司、家昀公司分別逃漏如附表七編號二、四、五、六、八、附表八編號一所示之營業稅額各合計37萬7667元、8318元，且使不知情之稅捐機關承辦人員陷於錯誤，而於附表七編號一、三、四、
五、七、八、附表八編號一、二、三、四所示之退稅日期，各核退合計60萬5152元、49萬3997元予理想公司、家昀公司，而由理想公司、家昀公司分別於附表七、附表八之上開各該編號所示兌領日期領取，其中附表七編號九部分，雖有填製不實商業發票（Invoice）、轉帳傳票、裝箱單（Packing
List）及出口報單，並將不實出口報單所載銷售額填入理想公司之營業人銷售額與稅額申報書內「經海關零稅率銷售額」欄位申報退稅，但未經審核通過退稅而未遂。
二、案經財政部中區國稅局告發臺灣臺中地方檢察署檢察官偵查起訴。理由
一、本件被告所犯均為死刑、無期徒刑、最輕本刑為3年以上有期徒刑以外之罪，亦非屬高等法院管轄之第一審案件，其於準備程序進行中，先就被訴事實為有罪之陳述，經本院告知簡式審判程序之旨，並聽取當事人之意見後，本院合議庭裁定依刑事訴訟法第273條之1規定，由受命法官獨任進行簡式審判程序，是本案之證據調查，依刑事訴訟法第273條之2規定，不受同法第159條第1項、第161條之2、第161條之3、第163條之1及第164條至第170條規定之限制，合先敘明。
二、本件證據部分，除補充「被告李幸章於本院準備程序及審理時之自白」（見本院卷第66、148、167頁）、「理想公司、家昀公司及星瑋之公司基本資料」、「理想公司股東臨時會議事錄、臺中市政府准予理想公司解散登記函」、「星瑋公司股東臨時會議事錄、臺中市政府准予星瑋公司解散登記函」、「臺灣臺北地方法院110年12月15日北院忠民溫106司司575字第1109038634號函覆表示已核備星瑋公司清算人為 吳閎宇 之函文」、「財政部中區國稅局豐原分局110年12月16日中區國稅豐原銷售字第1100107713號函」、「財政部臺北國稅局中正分局110年12月24日財北國稅中正營業字第1100259805號函」各1份（見本院卷第79至87、97至99、101至103、117、121至125、127頁）外，其餘均引用起訴書之記載（如附件）。
三、論罪科刑：
(一)新舊法比較：
1.按商業會計法所謂「商業負責人」之定義，依該法第4條所定，應依公司法、商業登記法及其他法律有關之規定；而公司法第8條第3項於107年8月1日修正為：「『公司』之非董事，而實質上執行董事業務或實質控制公司之人事、財務或業務經營而實質指揮董事執行業務者，與本法董事同負民事、刑事及行政罰之責任。但政府為發展經濟、促進社會安定或其他增進公共利益等情形，對政府指派之董事所為之指揮，不適用之」，並於同年11月1日施行，堪認此次修正後，第3項規定不再限於「公開發行股票公司」，祇須為「公司」之實際負責人，即可成為商業會計法第71條之犯罪主體。準此，公司法前開修正，影響商業會計法第71條有關「商業負責人」構成要件之解釋，是商業會計法71條規定固未修正，然實際上已擴張處罰範圍，是本案應依較有利被告之107年8月1日修正前公司法第8條規定，即公司負責人並不包含所謂「實際負責人」在內，資以認定商業會計法第71條「商業負責人」範圍。
2.被告本案部分行為後，稅捐稽徵法第43條雖於103年6月4日修正公布，並自同年6月6日施行，惟該次修正，僅將原第1項後段規定移至第2項，及將原第2項規定移至第3項，並刪除「除觸犯刑法者移送法辦外」等文字，而該條第1項規定之要件與法定本刑，則均未變更，此項修正非屬刑法第2條之法律變更，尚無比較新舊法之問題，應逕行適用裁判時法。又被告本案行為後，稅捐稽徵法第41條、第43條於110年12月17日修正公布，並於同年月19日生效施行，修正前稅捐稽徵法第41條規定：「納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣6萬元以下罰金。」修正後規定：「納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑，併科新臺幣1000萬元以下罰金（第1項）。犯前項之罪，個人逃漏稅額在新臺幣1000萬元以上，營利事業逃漏稅額在新臺幣5000萬元以上者，處1年以上7年以下有期徒刑，併科新臺幣1000萬元以上1億元以下罰金（第2項）。」另修正前稅捐稽徵法第43條第1項規定：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。」修正後規定：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑，併科新臺幣100萬元以下罰金。」經比較新舊法之結果，可知修正後規定係將法定刑度提高，並無較有利於被告之情形，依刑法第2條第1項前段之規定，自應適用修正前稅捐稽徵法第41條、第43條之規定論處。
3.刑法第215條固於108年12月25日修正公布，同年月27日生效施行，惟僅調整罰金數額之規範方式（修正前條文定為「5百元」，並依刑法施行法第1條之1第2項前段提高30倍為1萬5千元；修正後則逕定為「1萬5千元」），其犯罪構成要件及處罰內容實質上均無變動，此部分不生新舊法比較適用問題，應依一般法律適用原則，逕適用修正後之現行規定。
4.關於附表七編號一、三、附表八編號一、二部分，被告為詐欺取財之行為後，刑法第339條已於103年6月18日修正公布，並於同年月20日生效施行。修正前該條第1項之法定刑為「5年以下有期徒刑、拘役或科或併科1千元以下罰金」；修正後則為「5年以下有期徒刑、拘役或科或併科50萬元以下罰金」。比較新舊法適用結果，修正後規定非有利於被告，依刑法第2條第1項前段規定，此部分應適用修正前之刑法第339條第1項規定。
(二)按所謂會計憑證，有原始憑證與記帳憑證之分。前者係證明事項之經過，而造具記帳所根據之憑證，包括外來憑證、對外憑證、內部憑證；後者係會計人員根據審核無誤之原始憑證，按照事項內容加以分類，並確定會計分錄後所填製之憑證，包括收入憑證、支出憑證、轉帳憑證，此觀商業會計法第15條至17條規定甚明。而統一發票係營業人於銷售貨物或勞務時，依法開立並交付予買受人之交易憑證，足以證明會計事項之經過，為造具記帳憑證所根據之原始憑證；至於國際貿易之商業發票（Invoice），除係辦理進出口報關不可缺少之文件外，亦是買賣雙方收付貨款及記帳之根據，均屬商業會計法所稱之會計憑證。是商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，明知為不實之事項，開立上開不實憑證者，成立商業會計法第71條第1款之明知不實事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215條業務登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法原則，應優先適用，而無論以刑法第215條業務登載不實文書罪之餘地。至於一般國際貿易之裝箱單（PackingList）、出口報單等文件，非供我國營業人作為原始憑證或記帳憑證使用者，並非會計憑證，僅屬業務文書。
(三)核被告就犯罪事實一(一)所為，均係犯稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪、商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪；就犯罪事實一(二)所為，係犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪（附表七編號三、五、六、
七、八、九、附表八編號二、三之商業發票等部分）、刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪（附表七編號
三、五、六、七、八、九、附表八編號二、三之裝箱單、出口報單等部分）、修正前刑法第339條第1項之詐欺取財罪（附表七編號一、三、附表八編號一、二部分）、現行刑法第339條第1項之詐欺取財罪（附表七編號四、五、七、八、附表八編號三、四部分）、現行刑法第339條第3項、第1項之詐欺取財未遂罪（附表七編號九部分）、稅捐稽徵法第47條第1項第1款、修正前同法第41條之公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪（附表七編號二、四、五、六、八、附表八編號一部分）。
(四)被告就附表七編號三、五、六、七、八、九、附表八編號二、三部分所為，係利用不知情之貨運行人員填製不實出口報單等業務文書，此部分為間接正犯。被告所為於業務上文書登載不實之低度行為，皆為行使之高度行為所吸收，均不另論罪。另就附表七編號九部分，被告已著手犯罪行為之實行，惟未生詐得財物之結果，此部分為未遂犯，惡害較既遂犯為輕，此部分爰依刑法第25條第2項規定減輕其刑；起訴書漏論此部分為未遂犯，尚有未洽，惟所犯罪名相同，毋庸變更起訴法條，逕予更正即可。又被告以同公司名義於同一期開立不實發票幫助星瑋公司逃漏營業稅；以及為同公司於每一期逃漏稅捐或申報退稅時，數個填製不實會計憑證或行使業務上登載不實文書之舉動，獨立性極為薄弱，應係出於單一整體故意所為，為接續犯，各論以一罪。被告以同公司名義於同一期開立不實發票幫助星瑋公司逃漏營業稅，所犯幫助逃漏稅捐罪、填製不實會計憑證罪；以及為同公司於每一期逃漏稅捐或申報退稅，所犯填製不實會計憑證罪、行使業務登載不實文書罪、公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪、詐欺取財既遂或未遂罪間，各出於同一犯罪計畫，且具有局部重疊關係（蓋加值型及非加值型營業稅法採銷項與進項稅額互抵制度，同公司無論進項或銷項均填載於同一份營業人銷售額與稅額申報書，虛報進項或零稅率銷售額之目的均係降低應納稅捐，而主管機關審核當期應納或溢付稅額時尚應考量留抵進項之金額，無從將每期逃漏與冒退稅捐之行為割裂），為避免過度評價，認屬一行為觸犯數罪名之想像競合犯，應依刑法第55條規定，就犯罪事實一(一)之附表五編號一至四、附表六編號一、犯罪事實二(二)之附表七編號三、五、六、七、八、九、附表八編號二、三部分，各從一重以商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪處斷；就附表七編號四部分，從一重以現行刑法第339條第1項之詐欺取財罪處斷；就附表八編號一部分，從一重以稅捐稽徵法第47條第1項第1款、修正前同法第41條之公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪處斷。起訴書犯罪事實欄已載明被告虛捏不實出口外銷貨物之事實，及登載不實出口報單、營業人銷售額與稅額申報書、零稅率銷售額等事實，雖誤載出口報單為會計憑證、漏論填製不實出口外銷貨物之發票（商業發票）、登載不實裝箱單及行使上述業務登載不實文書之行為，且所犯法條欄漏引刑法第216條、第215條，惟誤載者不影響起訴範圍之認定，漏論者與起訴部分有裁判上或實質上一罪關係，為起訴效力所及，均應一併審究，並更正誤載、補正漏引部分。
(五)按刑事法上所稱之接續犯，係指行為人之數行為，於同一時、地或密切接近之時、地實行，侵害同一法益，因各行為之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，認為在時間差距上實難以強行分開，而以視為數個舉動之接續施行，合為包括之一行為予以刑法評價，較為合理之情形。反之，如數行為之被害法益不同，或時間差距清楚可分，且各行為之獨立性亦強，即非可認為接續犯，而應以數罪併罰論之。又營業稅之申報，依加值型及非加值型營業稅法第35條第1項明定，營業人除同法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，向主管稽徵機關申報。而每年申報時間，依加值型及非加值型營業稅法施行細則第38條之1第1項規定，應分別於每年1月、3月、5月、7月、9月、11月之15日前向主管稽徵機關申報上期之銷售額、應納或溢付營業稅額。是每期營業稅申報，於各期申報完畢，即已結束，以「一期」作為認定逃漏營業稅次數之計算，區別不難，獨立性亦強；於經驗、論理上，難認逃漏各期營業稅，可以符合接續犯之行為概念（最高法院101年度台上字第4362號、108年度台上字第3號、108年度台上字第2027號、臺灣高等法院110年度重上更一字第13號判決意旨）。經查，本案被告係以每2個月為1期，於蒐集宜家公司開立之不實發票、填製相關不實會計憑證、向主管機關提出業務登載不實之文書後，一併於次期開始15日內，分別在理想公司、家昀公司之營業人銷售額與稅額申報書內「得抵扣進項稅額」、「經海關零稅率銷售額」之欄位，填寫各期不實之得扣抵進項稅額及適用零稅率之銷售額，向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項金額或申報退稅，其每期申報後，各期之行為即告結束，區別不難，獨立性亦強；又被告另分別以理想公司、家昀公司之名義填製不實會計憑證幫助星瑋公司以不正當方法逃漏稅捐之行為，核與其填寫營業人銷售額與稅額申報書之行為並無局部重疊關係，且其目的亦與為理想公司、家昀公司逃漏或冒退稅捐有別，故應認被告每期以不同公司名義填製不實會計憑證而逃漏或冒退各公司應繳納之營業稅、填製不實會計憑證而幫助星瑋公司逃漏營業稅之行為犯意各別、行為互殊，而應分論併罰。從而，被告應論以附表五編號一至四、附表六編號一、附表七編號三、五、六、七、八、九、附表八編號二、三之填製不實會計憑證罪共13罪、附表七編號一、四、附表八編號四之詐欺取財罪共3罪、附表七編號二、附表八編號一之公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪共2罪。
(六)爰以行為人之責任為基礎，審酌被告蒐集宜家公司開立之不實統一發票、以其經營之2家公司名義填製不實商業發票、利用不知情之貨運行人員填製不實出口報單等業務文書，以此虛報得抵扣進項稅額及零稅率銷售額，為該2家公司逃漏及冒退營業稅，又以其經營之2家公司名義開立不實統一發票予星瑋公司，幫助其藉以逃漏營業稅，各期逃漏或冒退之營業稅金額非低，所為均妨害國家財政之安全、稅務健全，殊值非難；惟審酌被告於本院準備程序及審理中均坦承全部犯行，且已為理想公司、家昀公司各補繳23萬2106元、12萬5577元之營業稅，有財政部中區國稅局豐原分局110年12月16日中區國稅豐原銷售字第1100107713號函1份在卷可考（本院卷第121至125頁），足認被告尚有悔悟之心， 佐以 被告僅於91年間有公共危險經判處拘役之刑案紀錄，此外別無其他不法犯行經法院論罪科刑之素行，有臺灣高等法院被告前案紀錄表（本院卷第29頁）在卷可參；兼衡被告於本院審理中自陳三專畢業、目前為家昀公司之實際負責人、從事家具進出口業務、現與配偶同住、小孩均已成年、經濟狀況小康之智識程度、生活狀況（見本院卷第168頁）暨其犯罪之動機、目的、手段等一切情狀，分別量處如主文所示之刑，並就得易科罰金之部分，均諭知易科罰金之折算標準。又依刑法第50條至第53條之規範體系，以同一判決宣告數罪刑，如符合刑法50條之情形，原則上即應定執行刑，僅例外於刑法53條有二裁判之情形，才由檢察官依刑事訴訟法第477條第1項規定聲請法院定刑，補行數罪併罰。是依現行法制，本院既然宣告本案附表七編號八、附表八編號三所示不得易科罰金之刑、其餘得易科罰金之刑如上，符合刑法第50條第1項前段之情形，即應依刑法第51條第5項規定，分別就上開得易科罰金、不得易科罰金之部分定應執行刑，衡酌被告所犯各罪之犯罪類型、犯罪態樣、手段及侵害法益相似，責任非難重複之程度較高、犯罪時間大部分重疊等情，予以整體評價後，分別就得易科罰金、不得易科罰金之部分各定其應執行之刑如主文所示，復就得易科罰金之部分，諭知易科罰金之折算標準。
(七)按法院對於具備緩刑要件之刑事被告，認為以暫不執行刑罰為適當者，得宣告緩刑，為刑法第74條第1項所明定；而暫不執行刑罰之是否適當，應由法院就被告之性格、犯罪狀況、有無再犯之虞及能否由於刑罰之宣告而策其自新等一切情形，予以審酌裁量（最高法院110年度台上字第622號判決意旨參照）。查被告未曾因故意犯罪受有期徒刑以上刑之宣告，有前開臺灣高等法院被告前案紀錄表附卷可佐。被告因一時疏忽致罹刑典，而被告於本院準備程序及審理中坦承犯行，且已為理想公司、家昀公司各補繳23萬2106元、12萬5577元之營業稅，有財政部中區國稅局豐原分局110年12月16日中區國稅豐原銷售字第1100107713號函1份在卷可考（本院卷第121至125頁），足徵被告並非惡性重大之人，經此司法程序及刑之宣告後，應知警惕而無再犯之虞，參以評估被告之年齡、教育程度、家庭狀況、被告目前工作情況等因素，認尚無逕對被告施以自由刑之必要，是以上開對被告所宣告之刑，應以暫不執行為適當，爰依刑法第74條第1項第1款規定，宣告緩刑4年，以啟自新。又本案逃漏及冒退稅捐之期間不短，金額非低，且為使被告能於本案中深切記取教訓，避免其再度犯罪，強化其法治之觀念，爰依刑法第74條第2項第4款規定，諭知被告應於本判決確定後3年內向公庫支付30萬元，且依刑法第93條第1項第2款規定，於緩刑期間內付保護管束；倘被告於本案緩刑期間，違反上開所定負擔，且情節重大，足認有執行刑罰之必要，檢察官得依刑法第75條之1第1項第4款規定，聲請撤銷緩刑之宣告，執行宣告刑，併此敘明。
四、本案無宣告沒收之必要：
(一)查被告行為後，刑法關於沒收之規定，業於104年12月30日修正公布，並自105年7月1日起施行，其中第2條第2項修正為：「『沒收』、非拘束人身自由之保安處分適用裁判時之法律。」，考其立法理由略謂：「本次沒收修正經參考外國立法例，以切合沒收之法律本質，認沒收為本法所定刑罰及保安處分以外之法律效果，具有獨立性，而非刑罰（從刑），為明確規範修法後有關沒收之法律適用，爰明定適用裁判時法……」等旨，故關於沒收之法律適用，尚無新舊法比較之問題，於新法施行後，應一律適用新法之相關規定，先予敘明。
(二)現行刑法犯罪所得沒收之規定，固已將沒收主體擴大至犯罪行為人以外之第三人，以達澈底剝奪不法所得、杜絕犯罪誘因之本旨，然刑法第38條之1第2項規定之適用對象，應限於本身並未參與違法行為者，若該第三人有參與犯罪，自應依對犯罪行為人沒收之規定宣告沒收。而犯罪行為人犯罪所得之沒收，既以該行為人違法行為之存在作為前提，則其沒收應當在該行為人因該違法行為為被告之刑事程序中，與行為人違法行為之存否一併判斷。若捨此弗為，而係使該違法行為人，以第三人之身分於他人案件參與沒收程序，則因違法行為之存否，在行為人所參與之沒收特別程序中，與該行為人嗣後自己為被告之本案審理程序中，均為判斷之標的，不無判斷歧異之可能。況且，一事不再理原則為我國刑事訴訟法之基本原則，並經司法院釋字第168號解釋所揭示在案，此一原則之宗旨，係在避免在刑事訴訟中，因同一原因事實，對於應否剝奪人民之基本權利為重複判斷，以保障法與人民權利之安定，現行刑法沒收規定，雖屬準不當得利之衡平措施，性質上雖已失卻刑罰之屬性，而屬於獨立之法律效果，然其仍為對於人民財產權利之剝奪，不得免於前開一事不再理原則之約制。是如先使違法行為人以第三人身分參與他人案件之沒收特別程序，嗣後復對該違法行為提起公訴而為審理，則其因該次違法行為之犯罪所得是否沒收，將受重複判斷，而有悖於一事不再理原則之理念。故若法院於審理中，雖認本案被告係為他人實行犯罪而該他人因此獲有犯罪所得，然該他人取得該犯罪所得之行為亦構成犯罪者，即毋庸於本案審理程序中對該他人之犯罪所得宣告沒收，亦不須命該第三人就是否沒收其財產參與本案訴訟程序。經查，本案並無證據證明被告因犯罪事實一(一)所示幫助逃漏稅捐犯行而獲得任何對價或不法利益；又其所為固使第三人星瑋公司因此獲取節省稅捐之財產上利益，惟星瑋公司以此不正當方法逃漏稅捐之行為，係屬稅捐稽徵法第41條、第47條之犯罪，則前開利益，應屬星瑋公司之負責人或實際負責業務之人實行逃漏稅捐犯罪而為其取得之犯罪所得，應於星瑋公司負責人或實際負責業務之人為被告之訴訟程序中，判斷應否沒收，避免於本案及該案程序中認定歧異或重複宣告沒收。
(三)按稅捐稽徵法第41條規定之納稅義務人逃漏稅捐罪，為結果犯，以發生逃漏稅捐之結果為犯罪構成要件，而犯逃漏稅捐罪者，其逃漏之稅捐（應繳納未繳納之稅捐金額），性質上係以節省支出之方式，反向達成整體財產之實際增值，乃直接產自犯罪之所得，核屬刑法第38條之1規定之「犯罪所得」，故事實審法院於論處被告逃漏稅捐罪刑者，仍應依相關規定論斷是否為沒收之宣告。又因犯罪所得之沒收與稅捐之繳納，固然均係歸於國庫，然因犯罪所得之沒收而獲益的「司法國庫」，並不等同於「稅捐國庫」，稅捐刑法在於保障國家之稅捐國庫利益，國家自係逃漏稅捐犯罪之被害人，而為刑法第38條之1第5項「犯罪所得已實際發還被害人者，不予宣告沒收」規定所稱之「被害人」，故此，逃漏之稅捐於行為後已向國稅局依法、實際補繳者，其犯罪所得於補繳之範圍（全額或部分）內，既已實際合法發還被害人，依上開規定，在該範圍已毋庸再諭知沒收或追徵；惟依該規定之反面解釋，倘未補繳完畢者，則稅捐請求權於全部或一部未實現之情形，犯罪所得之沒收既為義務沒收，自仍應依法諭知沒收或追徵，尚不能以稅捐國庫仍有稅捐請求權存在為由即認不應予以沒收。至於逃漏之稅捐已經超過核課期間，但仍在追訴權及沒收時效期間內者，法院仍應將相當於逃漏之稅額，追徵入司法國庫。再者，依稅捐稽徵法第41條之規定，逃漏稅捐罪之主體為納稅義務人，同法第47條第1項另設補充規定，將逃漏稅捐罪主體擴張至公司負責人等，於公司逃漏稅捐之情形，公司與其負責人於法律上本為不同之人格主體，納稅義務人固為公司本身，但其負責人仍應因自己為公司逃漏稅捐之刑事不法行為而受追訴、處罰，在公司負責人為被告受追訴、處罰，而公司並未被起訴時，公司取得之逃漏稅捐利益，核屬刑法第38條之1第2項第3款規定「犯罪行為人為他人實行違法行為，他人因而取得」之犯罪所得（即學理上所稱「代理型」第三人犯罪利得），依法自仍應向取得犯罪所得之第三人（公司）諭知沒收。於實體法上，該項規定為義務沒收，法院認為符合要件，即應予宣告沒收；於訴訟程序上，為保障第三人之財產權、聽審權及救濟權，賦予財產可能被沒收之第三人程序主體之地位，應依刑事訴訟第455條之12以下相關規定，由財產可能被沒收之第三人（公司）參與本案之沒收程序。納稅義務人之公司未依刑事訴訟第455條之12第1項規定聲請參與沒收程序者，法院認為有必要時，應依同條第3項前段規定，本於職權裁定命該公司參與沒收程序，並依審理結果，而對該公司為沒收與否之判決（最高法院108年度台上字第4058號判決意旨）。惟按「犯罪所得，屬於犯罪行為人者，沒收之。但有特別規定者，依其規定。」、「犯罪行為人以外之自然人、法人或非法人團體，因下列情形之一取得犯罪所得者，亦同：一、明知他人違法行為而取得。二、因他人違法行為而無償或以顯不相當之對價取得。三、犯罪行為人為他人實行違法行為，他人因而取得。」、「犯罪所得已實際合法發還被害人者，不予宣告沒收或追徵。」、「宣告前二條之沒收或追徵，有過苛之虞、欠缺刑法上之重要性、犯罪所得價值低微，或為維持受宣告人生活條件之必要者，得不宣告或酌減之。」刑法第38條之1第1項、第2項、第5項、第38條之2第2項定有明文。新增訂之刑法第38條之1第5項規定發還被害人條款，乃宣示犯罪利得沒收之補充性，即相較於國庫沒收，發還被害人應居於優先地位，始符合犯罪利得沒收在追求回復正常財產秩序之目的。另刑法第38條之2第2項立法理由說明為符合比例原則，兼顧訴訟經濟，爰參考德國刑法及德國刑事訴訟法之規定，增訂過苛調節條款，於宣告沒收或追徵於個案運用有過苛之虞、欠缺刑法上之重要性或犯罪所得價值低微之情形，得不予宣告沒收或追徵，以節省法院不必要之勞費，並調節沒收之嚴苛性。經查，被告為理想公司及家昀公司實行犯罪事實欄一(二)所示違法行為，並無證據證明被告因此獲得任何利益，而其固然使理想公司、家昀公司因而逃漏及冒退如附表七、附表八所示法定應支付之營業稅98萬2819元（逃漏37萬7667元+冒退60萬5152元）、50萬2315元（逃漏8318元+冒退49萬3997元），且理想公司及家昀公司直至本案辯論終結時止，均尚未將上開逃漏、冒退之營業稅向稅捐機關補繳完畢，此有「財政部中區國稅局豐原分局110年12月16日中區國稅豐原銷售字第1100107713號函」1份在卷可稽（見本院卷第121至125頁）；然而，依上開函文內容所示，本案稅捐機關已對理想公司及家昀公司發單補徵上開逃漏及冒退之大部分營業稅款（僅102年11、12月份已逾核課期間之9599元未補徵）並准予分期繳納，且理想公司、家昀公司各業已補繳23萬2106元、12萬5577元，如理想公司及家昀公司未持續依稅捐機關補徵處分之內容繳納，稅捐機關有義務依行政執行法相關規定使國家稅捐債權獲得滿足，與國家依刑事訴訟法相關規定運用強制力執行沒收或追徵宣告內容之情況並無二致，而與一般刑事犯罪被害人未必向被告求償且尚須取得執行名義等情形不同，足徵理想公司及家昀公司實質上難以保有本案不法利益，但若於本案對理想公司、家昀公司因上開逃漏及冒退稅款而獲得之利益予以沒收，而理想公司及家昀公司嗣後又必須依稅捐機關補徵處分之內容補繳上開稅款，可能使理想公司及家昀公司因沒收或追徵之執行陷於無資力，致有稅捐機關難以實現國家稅捐債權之疑慮，而與沒收制度宣示犯罪利得沒收之補充性之立法目的有違，並使國家機關耗費類似但重複之程序，亦導致理想公司及家昀公司遭受雙重不利益，實有過苛之情形，爰依刑事訴訟法第38條之2第2項規定，不對理想公司、家昀公司宣告沒收，因此亦無庸依職權裁定命該理想公司、家昀公司參與沒收程序，附此敘明。
五、職權告發：被告開立附表五、附表六所示不實發票予星瑋公司，以此幫助星瑋公司以不正當方法逃漏稅捐，有前開證據足以佐證，惟星瑋公司之負責人或實際負責業務之人所涉此部分以不正當方法逃漏稅捐之行為未經起訴，爰以此判決為職權告發。據上論斷，應依刑事訴訟法第273條之1第1項、第299條第1項前段、第310條之2，商業會計法第71條第1款、110年12月17日修正前稅捐稽徵法第41條、第43條、稅捐稽徵法第47條，刑法第2條第1項前段、第2項、第11條前段、第25條、第38條之2第2項、第50條、第55條、第51條第5款、第41條第1項前段、第8項、第74條第1項第1款、第2項第4款、第93條第1項第2款、第215條、第216條、第339條第1項、第3項、103年6月18日修正前刑法第339條第1項，刑法施行法第1條之1，判決如主文。
本案經檢察官廖梅君提起公訴，檢察官張溢金、陳怡廷到庭執行職務。
中華民國111年4月12日
刑事第二十庭法官林秉賢以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後20日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴之理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
告訴人或被害人如不服判決，應備理由具狀向檢察官請求上訴，上訴期間之計算，以檢察官收受判決正本之日起算。
書記官詹東益中華民國111年4月13日附錄本案論罪科刑法條：
商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
中華民國刑法第215條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或1萬5千元以下罰金。
中華民國刑法第216條（行使偽造變造或登載不實之文書罪）行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
中華民國刑法第339條（普通詐欺罪）意圖為自己或第三人不法之所有，以詐術使人將本人或第三人之物交付者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科50萬元以下罰金。
以前項方法得財產上不法之利益或使第三人得之者，亦同。
前二項之未遂犯罰之。
103年6月18日修正前中華民國刑法第339條意圖為自己或第三人不法之所有，以詐術使人將本人或第三人之物交付者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科一千元以下罰金。
以前項方法得財產上不法之利益或使第三人得之者亦同。
前二項之未遂犯罰之。
110年12月17日修正前稅捐稽徵法第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六萬元以下罰金。
110年12月17日修正前稅捐稽徵法第43條教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣六萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第三十三條規定者，處一萬元以上五萬元以下罰鍰。
稅捐稽徵法第47條本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定，於下列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。
二、有限合夥法規定之有限合夥負責人。
三、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
四、商業登記法規定之商業負責人。
五、其他非法人團體之代表人或管理人。前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準。
附表一：理想公司取得宜家公司開立之不實發票明細編號開立時間發票字軌發票金額（新臺幣：元）1102年6月KN000000001,050,0002102年8月MJ000000001,050,0003102年10月NG000000001,106,000NG00000000639,500(淨額)小計1,745,5004102年12月QC000000001,537,685QC000000001,281,404小計2,819,0895103年4月ZV00000000264,1296103年8月BK000000001,047,098BK000000002,093,498小計3,140,5967103年10月CE000000002,117,914CE000000001,048,842小計3,166,7568103年12月CZ000000002,138,842CZ000000001,635,000小計3,773,8429104年4月NN000000002,206,509PG000000002,131,173小計4,337,68210104年6月PG000000002,118,257合計23,465,851附表二：家昀公司取得宜家公司開立之不實發票明細編號開立時間發票字軌發票金額（新臺幣：元）1102年6月MJ00000000920,000(淨額)3102年12月QC000000001,546,0564103年2月ZA000000001,588,9585103年6月AQ000000001,577,971AQ000000002,096,288AQ000000002,086,522小計5,760,781合計9,815,795附表三：理想公司開立之不實出口報單明細編號報關日期報單號碼數量單位申報零稅率銷售額（新臺幣：元）買方公司1103年4月03日CZ&ZZZZ;000000000012,000PCE3,364,992EVERPOWER公司2103年08月28日CZ&ZZZZ;000000000012,000PCE3,302,064ARGTEK公司3103年10月20日CZ&ZZZZ;000000000012,000PCE3,350,088ARGTEK公司4103年12月23日CZ&ZZZZ;000000000014,000PCE4,027,576ARGTEK公司5104年03月17日CZ&ZZZZ;00000000008,000PCE2,313,248ARGTEK公司6104年04月27日CZ&ZZZZ;00000000006,000PCE2,269,644ARGTEK公司7104年05月25日CZ&ZZZZ;00000000006,000PCE2,212,876ARGTEK公司合計20,840,488附表四：家昀公司開立之不實出口報單明細編號報關日期報單號碼數量單位申報零稅率銷售額（新臺幣：元）買方英文名稱1103年4月3日CZ&ZZZZ;000000000012,000PCE3,364,992EVERPOWER公司2103年7月25日CZ&ZZZZ;000000000022,000PCE6,058,844EVERPOWER公司合計9,423,836附表五：理想公司開立之不實發票及幫助星瑋公司逃漏營業稅額編號申報營業稅期間開立時間發票字軌發票金額(新臺幣：元)營業稅額(新臺幣：元)主文一102年3月、4月份營業稅(同年5月15日前申報）102年3月LL000000001,095,00054,750李幸章犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。二102年5月、6月份營業稅(同年7月15日前申報）102年6月MJ000000001,105,00055,250李幸章犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。三102年7月、8月份營業稅(同年9月15日前申報）102年8月NG000000001,218,00060,900李幸章犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。四102年9月、10月份營業稅(同年11月15日前申報)102年9月PE000000001,060,500(淨額)53,025(淨額)李幸章犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。附表六：家昀公司開立之不實發票及幫助星瑋公司逃漏稅額編號申報營業稅期間開立時間發票字軌發票金額(新臺幣：元)營業稅額(新臺幣：元)主文一102年5月、6月份營業稅(同年7月15日前申報)102年06月MJ00000000976,000(淨額)48,800(淨額)李幸章犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。附表七：理想公司實際逃漏及冒退稅額明細編號理想公司申報營業稅期間實際逃漏稅額填製之不實商業發票實際冒退稅額退稅日期兌領日期主文一102年11、12月份（103年1月15日前申報）0無9,599元（取得上開宜家公司開立之不實發票抵扣稅額，申報應退且已退嗣經核定為冒退部分金額）103年2月14日103年2月17日李幸章犯詐欺取財罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。二103年1、2月份（同年3月15日前申報）82,345元無0無無李幸章犯公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。三103年3、4月份（同年5月15日前申報）0附表三編號1所示不實出口報單之不實商業發票136,713元103年6月13日103年6月16日李幸章犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。四103年5、6月份（同年7月15日前申報）8,857元無24,361元（取得上開宜家公司開立之不實發票抵扣稅額，申報應退且已退嗣經核定為冒退部分金額）103年8月14日103年8月15日李幸章犯詐欺取財罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。五103年7、8月份（同年9月15日前申報）92,721元附表三編號2所示不實出口報單之商業發票64,309元103年10月14日103年10月15日李幸章犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。六103年9、10月份（同年11月15日申報）158,338元附表三編號3所示不實出口報單之商業發票0無無李幸章犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。七103年11、12月份（104年1月15日前申報）0附表三編號4所示不實出口報單之商業發票188,692元104年2月13日104年2月16日李幸章犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。八104年3、4月份(同年5月15日前申報）35,406元附表三編號5、6所示不實出口報單之商業發票181,478元104年6月12日104年6月15日李幸章犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，處有期徒刑柒月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。九104年5、6月份(同年7月15日前申報）0附表三編號7所示不實出口報單之商業發票0（以左列不實商業發票及相關文書申報退稅未經審核通過而未遂）無無李幸章犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。附表八：家昀公司實際逃漏及冒退稅額明細編號家昀公司申報營業稅期間實際逃漏稅額填製之不實商業發票實際冒退稅額退稅日期兌領日期主文一103年1、2月份（同年3月15日前申報）8,318元無69,948元（取得上開宜家公司開立之不實發票抵扣稅額，申報應退且已退嗣經核定為冒退部分金額）103年4月14日103年4月15日李幸章犯公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。二103年3月、4月份（同年5月15日前申報）0附表四編號1所示不實出口報單之商業發票85,399元103年6月13日103年6月16日李幸章犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。三103年7月、8月份（同年9月15日前申報）0附表四編號2所示不實出口報單之商業發票338,106元103年10月14日103年10月15日李幸章犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，處有期徒刑捌月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。四103年9月、10月份（同年11月15日前申報）0無544元（取得上開宜家公司開立之不實發票抵扣稅額，申報應退且已退嗣經核定為冒退部分金額）103年12月12日103年12月15日李幸章犯詐欺取財罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。