裁判字號：臺中高等行政法院98年簡字第142號判決
裁判日期：民國99年03月09日
裁判案由：綜合所得稅
臺中高等行政法院判決
98年度簡字第142號原告甲○○訴訟代理人 鍾文凱 會計師被告財政部臺灣省中區國稅局代表人丙○○訴訟代理人丁○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國98年9月28日台財訴字第09800475420號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下︰
主文訴願決定及原處分(復查決定)均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告民國（下同）95年度綜合所得稅結算申報，經被告查獲原告與其兄乙○○所共有之苗栗縣○○鎮○○街○○號房屋（下稱系爭房屋）一樓，供其兄乙○○經營尚億地政士事務所，執行業務使用，原告並未申報租賃收入，經被告依所得稅法第14條第1項第5類第4款規定，並參照當地一般租金標準及持分比50%，設算原告有租賃收入新臺幣（下同）38,624元，減除43%必要費用後，核定租賃所得為22,016元，歸課原告當年度綜合所得稅。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠原告與尚億地政士事務所負責人乙○○為系爭房屋之共有人
，系爭房屋一樓係屬於該系爭房屋的一部分，且一樓作為營業用地的範圍，經被告核定為39.90平方公尺，並未超過乙○○對系爭房屋的應有部分，因依建物登記謄本顯示，系爭房屋的樓地板總面積為430.31平方公尺，乙○○持有的應有部分為二分之一，計215.16平方公尺，依據民法第818條規定，乙○○使用系爭房屋一樓之部分作為其營業場所，本屬於身為共有人，對於所有物之使用收益的權限，不需要原告的借與即可使用，本件並不屬於所得稅法第14條第1項第5類第4款條文所稱之「財產借與他人使用」，因此也無需考慮所得稅法施行細則第16條第2項對所得稅法第14條第1項第5類第4款所規定「他人」之定義。被告因所得稅法施行細則第16條第2項僅排除本人之配偶及直系血親，即認為本件可以適用所得稅法第14條第1項第5類第4款，顯未考慮到本件不屬於該款條文所規定「財產借與他人使用」之情況。
㈡實務上，臺北高等行政法院94年度簡字第441號判決也已經
指出，共有人在應有部分範圍內，使用收益其所有物，不應適用所得稅法第14條第1項第5類第4款之規定。嗣最高行政法院96年判字第839號雖廢棄該判決，但廢棄該判決之理由係因為該系爭個案的情況是共有人使用收益之範圍已經超過應有部分，此時該共有人已經不能居於所有人之地位來使用收益共有物，因此屬於「借與他人」情況。本件乙○○用來作為營業場所的系爭房屋一樓部分，依照被告之核定，並未超出乙○○之應有部分，況原告與乙○○間並無租約存在，自無所得稅法第14條第1項第5類第4款之適用餘地。
㈢事實上，系爭房屋由地下室至四樓同屬於一個所有權，乙○
○作為系爭房屋之共有人，自可對於房屋所有權之一部分即系爭房屋一樓有使用收益之權。原處分及訴願決定一方面主張不能認為乙○○是系爭房屋一樓的所有人，從而乙○○不能基於所有權對系爭房屋一樓予以使用收益；另一方面又認為原告借與乙○○使用系爭房屋一樓，實等於否認了乙○○對於系爭房屋一樓的共有人身分，對本件之情況有所誤解等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（復查決定）。
三、被告則以：㈠原告與其兄乙○○共有系爭房屋，該建物地下室為共用儲物
間，一樓樓層為共用，目前供乙○○作尚億事務所執行業務使用，二樓樓層為原告使用，三樓樓層為乙○○使用，四樓樓層為共用，上開房屋使用方式僅由原告與其兄乙○○口頭約定，並未訂立書面分管契約書等語，有原告98年3月4日說明函可稽。按民法第818條明定：「各共有人，除契約另有約定外，按其應有部分，對於共有物之全部，有使用收益之權。」，共有人本其所有權之權能，對於共有物之全部均有使用及收益之權，是原告主張其兄執行業務使用面積應為其所有權部分，容有誤解。
㈡系爭房屋為共有，其一樓供尚億地政士事務所執行業務使用
，亦為原告所不爭。原告雖主張未收取租金，惟依規定，就原告應有供執行業務使用部分，仍應參照當地一般租金情況計算租賃收入，被告按房屋稅籍紀錄表查定一樓供執行業務使用面積39.90平方公尺（即12.07坪）及共有物所有權持分比二分之一，重行核算系爭房屋租賃收入57,936元（標準租金800元×12.07坪×持分比50%×12個月）及減除43%必要損耗及費用後，核定租賃所得為33,023元，惟依行政救濟不得為更不利於行政救濟人之決定之法理原則，乃遞予維持原核定租賃所得為22,016元，核無不合。
㈢至於原告主張系爭房屋一樓作為營業用，經核定營業面積為
39.90平方公尺，並未超過乙○○應有二分之一計215.16平方公尺部分乙節，核兩者之計算基礎不同，原告誤以該建物登記第二類謄本之四層樓總面積430.31平方公尺計算，被告認應以同屬第一層之面積84.65平方公尺減除原建之41.93平方公尺再減除住（自用住宅）面積2.80平方公尺（0.85坪）後之餘數39.90平方公尺，即與原核定數39.90平方公尺相符，原核定並無不合，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、兩造之爭點在於原告有無所得稅法第14條第1項第5類第4款設算租金收入所得之適用，經查：
㈠按「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，
對當事人有利及不利事項一律注意。」、「行政機關為處分或其他行政行為，應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽，並將其決定及理由告知當事人。」行政程序法第36條及第43條分別定有明文。次按所得稅法第14條第1項第5類規定：「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：．．．第五類︰租賃所得及權利金所得：凡以財產出租之租金所得，財產出典典價經運用之所得或專利權、商標權、著作權、秘密方法及各種特許權利，供他人使用而取得之權利金所得︰．．．四、將財產借與他人使用，除經查明確係無償且非供營業或執行業務者使用外，應參照當地一般租金情況，計算租賃收入，繳納所得稅。．．．」另98年1月23日修正前民法第818條規定：「各共有人，按其應有部分，對於共有物之全部，有使用收益之權。」又「各共有人，按其應有部分，對於共有物之全部，有使用收益之權。固為民法第818條所明定，但所謂應有部分，並非共有物之一部分之意，各共有人就共有物之每一部分，均有其應有部分之共有權存在。各共有人如何按其應有部分以就共有物為使用收益，其方法應由共有人協議定之。共有人間如未訂有分管契約，劃分各共有人就共有物為使用收益之範圍，任一共有人要不得獨占某一部分之共有物，排斥他共有人之共有權而自為使用收益。」最高行政法院53年判字第123號著有判例。準此而言，各共有人按其應有部分，固對於共有物之全部，有使用收益之權，惟若共有人間另有約定，則部分共有人非不得就共有物之特定部分為特別之使用、收益，以排除上開原則之適用。
㈡本件原告與其胞兄乙○○所共有之系爭房屋，應有部分各為
2分之1，該房屋為四層樓層及地下室之建築物，其中1樓樓層目前供乙○○作尚億事務所執行業務使用之情，為原告所不爭執，復有建物登記第二類謄本○○○鎮○○段○○段00000-000建號）、被告特定兩人關係資料查詢清單、戶籍資料查詢清單等件附卷可稽。被告於查核原告95年度綜合所得稅結算申報案件時，曾發函通知原告，請其告知系爭房屋如何使用，及提示有無分管契約等相關資料供核，嗣原告於98年3月4日函復被告，其說明略以：「．．．本人與兄長所共有坐落苗栗縣○○鎮○○街○○號房屋，其房屋構造為四層樓層及地下室．．．該使用方式為本人與兄長口頭約定：『一樓樓層為共用，二樓全層為本人單獨使用，三樓全層供兄長單獨使用，四樓樓層前半部為祖先神明廳及部分面積為兄長使用、後半部為本人所使用，地下室為共用儲物間』，按所稱尚億地政士事務所為本人兄長所設立之工作場所．．．所稱『分管契約書』，因『契約』非要式行為；本人與兄長並無訂立書面，抑僅口號約定，當時亦無約定收受租金。」等語，有被告98年2月18日以中區國稅法二字第0980006881號函及說明函附卷可稽（參見原處分卷第25頁、第27頁），並為兩造所不爭執。依照上開說明書內容，原告與訴外人乙○○雖未訂立書面，而僅為口頭之約定，然依民法第153條規定，當事人互相表示意見一致者，無論其為明示或默示，契約即為成立。雖原告表示系爭房屋1樓樓層部分為共用，與前揭「系爭房屋1樓樓層目前供乙○○作尚億事務所執行業務使用」之已確定事實尚有出入。然解釋意思表示，應探求當事人之真意，不得拘泥於所用之辭句，為民法第98條所明定。本件經原告於本院審理時補充說明：「一樓通道只有前面可以出去，我們持分各人一半，房屋使用上是大家共有，只有口號約定，一樓部分他們（指乙○○及其家人）可以用，我們（指原告及其家人）也可以用，一樓可以樓梯區分，樓梯前面是後來蓋的，樓梯後面含樓梯是之前蓋的。二樓是我們住，三樓是乙○○他們住，四樓是神明廳，其他就共同使用，五樓晒衣服，騎樓為一般走動使用」等語。顯見，原告所稱系爭房屋1樓樓層為共用之真意，係指該樓層前半部雖供尚億地政士事務所營業使用，但原告仍從該處進出，至於後半部則為原告與其胞兄乙○○所共用。是就原告與其胞兄乙○○之共有關係而言，以上原告與其胞兄就系爭房屋1樓樓層之使用、收益默契，要非謂彼等未就該樓層之使用、收益為默示之約定。本件原告與其胞兄就系爭房屋1樓樓層之使用、收益既有特別約定，依照前揭說明，原告之胞兄乙○○即非不得就系爭房屋之特定部分為特別之使用、收益，尚難謂其為系爭之使用、收益已違反「各共有人按其應有部分，對於共有物之全部，有使用收益之權」原則，而有超過其應有部分之情形。是被告主張依民法第818條規定意旨，原告本其所有權之權能，仍對於共有物之全部均有使用及收益之權，本件應就原告胞兄執行業務使用2分之1之範圍設算租賃收入云云，即有誤會。
㈢本件原告之胞兄乙○○既得就系爭房屋1樓樓層之特定部分
為特別之使用、收益，並不違反民法第818條規定所揭示之「各共有人按其應有部分，對於共有物之全部，有使用收益之權」原則，已如前述，則本件於適用所得稅法第14條第1項第5類第4款規定「將財產借與他人供執行業務使用，應參照當地一般租金情況，計算租賃收入繳納所得稅」時，即應探究原告之胞兄乙○○就系爭房屋之使用範圍有無超過其應有部分，而有該款所稱「將財產借與他人使用」之情形。經查，系爭房屋樓地板總面積為430.31平方公尺，其中1樓樓地板面積為84.65平方公尺，有上開建物登記第二類謄本存卷可查。然本件被告核定尚億事務所營業使用面積為39.9平方公尺，此為被告所自承。經比較上開各項面積，訴外人即原告胞兄乙○○所經營之尚億事務所，其執行業務之範圍不但未超過系爭房屋樓地板總面積二分之一，且未超過一樓樓地板面積的二分之一，似難謂原告胞兄乙○○使用系爭房屋已超過其應有部分，而有所得稅法第14條第1項第5類第4款所稱「將財產借與他人使用」之情形。固然，依上開原告所稱之分管契約，除系爭房屋1樓樓層及地下室為共用外，其餘2樓樓層部分為原告單獨使用，3樓樓層部分為原告胞兄單獨使用，4樓樓層前半部為祖先神明廳及部分面積為原告胞兄使用，後半部為原告所使用，亦即原告之胞兄乙○○就系爭房屋之使用、收益範圍，並非僅限於系爭房屋1樓樓層部分。然本件原告之胞兄乙○○就系爭房屋1樓樓層之使用、收益範圍是否已超過該樓層之應有部分，乃至於其就系爭房屋整體之使用、收益範圍是否已超過該房屋之應有部分，皆與原告是否有「將財產借與他人使用」致符合所得稅法第14條第1項第5類第4款應設算租賃收入有關，被告自應詳加調查，不能僅就1樓樓層部分單獨觀察，否則即有違首揭之「對當事人有利及不利事項一律注意」原則。本件被告未詳加查明，僅以上開理由，逕行認定原告已符合前揭所得稅法第14條第1項第5類第4款之課稅要件，設算原告於系爭年度有租賃收入57,936元（標準租金800元×12.07坪×12個月×持分比50%）經減除43%必要損耗及費用後，核定其租賃所得為33,023元，惟依行政救濟不得為更不利行政救濟人之法理，乃遞予維持原核定租賃所得為22,016元，依照前揭說明，自有事實調查及採證上之違誤。
㈣綜上所述，原處分（復查決定）核有違誤，訴願決定未予糾
正，遞予維持，亦有未合。原告訴訟意旨求予撤銷，為有理由。應將訴願決定及原處分（復查決定）均予撤銷，由被告機關重新查明後，另為適法處分，以昭折服。又本件為簡易訴訟案件，爰不經言詞辯論，逕予判決，併予敘明。
五、據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第233條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國99年3月9日
臺中高等行政法院第四庭
法官王德麟以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，以本訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由，經最高行政法院許可，否則不得上訴；如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均應依對造人數提出繕本）。
中華民國99年3月9日
書記官凌雲霄