臺灣士林地方法院98年度審簡字第985號刑事判決

裁判字號：臺灣士林地方法院98年審簡字第985號刑事判決

裁判日期：民國98年11月26日

裁判案由：違反稅捐稽徵法等

臺灣士林地方法院刑事簡易判決98年度審簡字第985號公訴人臺灣士林地方法院檢察署檢察官被告乙○○上列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（97年度偵緝字第1194號），被告於準備程序中就被訴事實自白犯罪（98年度審易字第1431號），本院合議庭裁定由受命法官獨任改以簡易判決處刑如下：
主文乙○○公司負責人，因公司為納稅義務人以詐術逃漏稅捐，處有期徒刑肆月，如易科罰金以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑貳月，如易科罰金以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。又幫助經辦會計人員以明知為不實之事項，而記入帳冊，處有期徒刑陸月，如易科罰金以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑參月，如易科罰金以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。應執行有期徒刑肆月，如易科罰金以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事實
一、乙○○曾於民國88年間，因賭博案件，經本院以88年度易字第850號判決處有期徒刑3月確定，於88年12月10日易科罰金執行完畢。詎仍不知警惕，其預見綽號「 阿忠 」之不詳姓名男子請其擔任公司之名義負責人，而不實際從事業務，該公司經辦會計之人員可能以虛報薪資、記入帳冊之方式逃漏稅捐等情有所認識，竟仍基於幫助他人以明知為不實之事項，而記入帳冊之不確定故意，於92年12月底某日，以新臺幣（下同）3,000元之代價，提供其國民身分證原本予該綽號「阿忠」之成年男子，擔任當時址設臺北市○○區○○○路○段○○號20樓之45之竣騰實業有限公司（下稱竣騰公司）之名義負責人。嗣竣騰公司經辦會計之人員基於逃漏該公司93年度營利事業所得稅之犯意，明知甲○○於93年1月至12月間，並未在竣騰公司任職及支領任何薪資，竟於不詳時、地，以不詳方法取得甲○○國民身分證後，於94年1月間，在該公司，將甲○○於93年度薪資所得39萬元之不實事項登載於其業務上製作之「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」私文書（下稱扣繳憑單）及資產負債表之帳冊上，並填載營利事業所得稅結算申報書，於94年5月27日，將上開不實之私文書及帳冊（起訴書誤贅載薪資表）持向財政部臺灣省北區國稅局新莊稽徵所申報竣騰公司93年度之營利事業所得稅而行使之，逃漏該公司營利事業所得稅87,139元，足生損害於甲○○及稅捐機關對稅賦稽徵之正確性。
二、案經甲○○訴由臺灣士林地方法院檢察署檢察官偵查起訴。理由
一、上開犯罪事實，業據被告乙○○迭於檢察官偵查、本院準備程序中坦承不諱，核與證人即告訴人甲○○於檢察官偵查中指訴之情節相符，並有財政部臺灣省北區國稅局針對告訴人甲○○發出之93年度綜合所得稅核定通知書、財政部臺灣省北區國稅局新莊稽徵所96年12月20日北區國稅新莊一字第0961033115號函及所附逃漏稅捐計算表、97年2月18日北區國稅新莊一字第0971003386號函及所附竣騰公司93年度營利事業所得稅結算申報書資料影本1份（含資產負債表等資料）、經濟部中部辦公室98年6月1日經中三字第09834777380號函及所附竣騰公司設立及歷次變更登記資料附卷可憑，應甚明確，足認被告之自白與事實相符，本件事證明確，被告之犯行洵堪認定，應依法論科。
二、按商業會計法第71條第1款關於第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊之罰則規定，經立法院修正三讀通過而為總統於95年5月24日公布施行，修正前「處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金」，修正後則「處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金」，法律已有變更，比較修正前後之規定，以修正前之規定較有利於被告，則依刑法第2條第1項前段規定（被告行為後刑法第2條亦經修正，該條之新舊法比較適用詳下述），應適用修正前之規定。又被告行被告行為後，刑法於94年2月2日修正公布，95年7月1日施行，其中修正第2條（新舊法之比較適用）、第51條（定應執行刑）、第33條第5款（罰金刑）等規定。其中刑法第
2條係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，是刑法第2條本身雖經修正，但該條文既屬適用法律之準據法，本身尚無比較新舊法之問題，應逕適用裁判時即修正後刑法第2條規定以決定適用之刑罰法律。
㈠行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律
有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，修正後刑法第2條第1項定有明文。又比較時應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減（如身分加減）與加減例等一切規定，綜其全部罪刑之結果而為比較。再從刑附屬於主刑，除法律有特別規定者外，依主刑所適用之法律（最高法院95年第8次刑事庭會議決議參照）。
㈡再修正前刑法第51條規定：「數罪併罰，分別宣告其罪之刑
，依左列各款定其應執行者：」，其中第5款規定：「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾二十年。」；修正後刑法第51條第5款規定：「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾三十年。」，則被告因本件數罪併罰之罪均係於刑法修正前所犯，比較結果，修正前之規定較有利於行為人。
㈢刑法分則編各罪所定罰金刑之貨幣單位原為銀元，修正前刑
法第33條第5款規定：「罰金：1元（銀元）以上。」，而依罰金罰鍰提高標準條例規定，就72年6月26日前修正之刑法部分條文罰金數額提高2至10倍，其後修正者則不提高倍數，並依現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例規定，以銀元1元折算新臺幣3元；修正後刑法第33條第5款規定：「罰金：新臺幣1,000元以上，以百元計算之。」，刑法第33條第5款所定罰金貨幣單位經修正為新臺幣後，刑法分則各罪所定罰金刑之貨幣單位亦應配合修正為新臺幣，為使刑法分則編各罪所定罰金之最高數額與刑法修正前趨於一致，乃增訂刑法施行法第1條之1：「中華民國94年1月7日刑法修正施行後，刑法分則編所定罰金之貨幣單位為新臺幣。94年1月7日刑法修正時，刑法分則編未修正之條文定有罰金者，自94年1月7日刑法修正施行後，就其所定數額提高為30倍。但72年6月26日至94年1月7日新增或修正之條文，就其所定數額提高為3倍。」；從而，刑法分則編各罪所定罰金刑之最高數額，於上開規定修正後並無不同，惟修正後刑法第33條第5款所定罰金刑最低數額，較之修正前提高，自以修正前刑法第33條第5款規定有利於被告，依修正後刑法第2條第1項前段規定，應適用修正前刑法第33條第5款之規定。又修正前商業會計法第71條第1款之罪，其罰金刑之最高數額，於上開規定修正後亦無不同，惟修正後刑法第33條第5款所定罰金刑最低數額，較之修正前提高，自以修正前刑法第33條第5款規定有利於被告。
㈣綜上，本件經綜合觀察全部罪刑比較之結果，依修正後刑法
第2條第1項前段規定，應整體適用修正前刑法第33條第5款及第51條第5款定應執行之規定。
㈤又修正後刑法第30條規定：「幫助他人實行犯罪行為者，為
幫助犯。雖他人不知幫助之情者，亦同。幫助犯之處罰，得按正犯之刑減輕之。」，而修正前之刑法第30條則規定：「幫助他人犯罪者，為從犯。雖他人不知幫助之情者，亦同。從犯之處罰，得按正犯之刑減輕之。」，觀諸修正前後幫助犯之規定，僅有文字之修正，無關成立幫助犯內容之實質之變更，非屬科刑規範事項之變更，自非法律之變更，應逕行適用修正後之規定。
㈥另修正刑法係自95年7月1日起施行，在此之前，刑法分則
編有關罰金刑之貨幣單位係銀元；且依刑法分則編應處罰金者，應適用罰金罰鍰提高標準條例第1條之規定；亦即應按各該具體條文制定或修正之時間先後，定其提高之倍數。惟被告行為後，刑法施行法增訂第1條之1，於95年6月14日經總統公布，並自同年7月1日起施行；該條規定：「中華民國94年1月7日刑法修正施行後，刑法分則編所定罰金之貨幣單位為新臺幣。94年1月7日刑法修正時，刑法分則編未修正之條文定有罰金者，自94年1月7日刑法修正施行後，就其所定數額提高為30倍。但72年6月26日至94年1月7日新增或修正之條文，就其所定數額提高為3倍」。亦即自95年7月1日起，刑法分則編所定罰金之貨幣單位，由原來之銀元改為新臺幣；且94年1月7日刑法修正時，刑法分則編未修正之條文定有罰金者，自95年7月1日起，有關罰金之數額提高為30倍。刑法第215條之罪自24年7月1日施行後即未再修正，依增訂刑法施行法第1條之1之規定，其罰金以新臺幣為單位，數額應提高30倍。此與增訂前之罰金以銀元為單位，且適用罰金罰鍰提高標準條例第1條前段之結果應提高10倍，而新臺幣與銀元之比例為3：1，換算結果亦為30倍者，並無不同。亦即增訂刑法施行法第1條之1之意旨，僅在使刑法規範之罰金刑之貨幣單位，一律改為新臺幣，並使增訂前後有關罰金刑提高之倍數一致，對被告而言，並無有利、不利之比較適用之問題，且此增訂之規定應屬罰金罰鍰提高標準條例第1條但書之情形，當無同條前段規定之適用，自應逕行適用刑法施行法第1條之1之規定。
三、按商業會計法第71條第1款所稱之會計憑證，依同法第15條規定，分為原始憑證與記帳憑證二類，原始憑證係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證；記帳憑證係指證明會計人員之責任，而為記帳所根據之憑證。又所得稅之扣繳義務人依所得稅法第89條第3項填發之免扣繳憑單，或依同法第92條開具之扣繳憑單，其用意在於稽徵機關蒐集及掌握課稅資料，以利稅捐之核課，就營利事業所得稅核課觀點而言，上開所稱原始憑證，依應所得稅法及相關法令規定辦理。而營利事業所得稅查核準則第71條第11款規定「薪資支出之原始憑證，為收據或簽收之名冊，其由工會或合作社出具之收據，應另附工人之印領清冊，職工薪資如係送交銀行分別存入各該職工帳戶者，應以銀行蓋章證明存入之清單予以認定」，同條第9款規定「薪資支出，未依法扣繳所得稅款者，除應通知限期補繳，補報扣繳憑單並依法處罰外，依本條有關規定予以認定」。是扣繳暨免扣繳憑單在稅法上並非認定薪資支出之原始憑證，自難認屬商業會計法第15條原始憑證之範圍。在扣繳暨免扣繳憑單上為不實之填載，僅能依其情節論以其他罪名，尚不成立商業會計法第71條之罪（最高法院92年台上第6116號判決參照）。
四、再按公司為法人，公司負責人為自然人，二者在法律上並非同一人格主體。公司負責人為公司之代表，其為公司所為行為，應由公司負責。故公司負責人為公司以不正當方法逃漏稅捐，因納稅義務人為公司，其所觸犯稅捐稽徵法第41條之罪之犯罪或受罰主體，仍為公司，而非公司負責人，僅因公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策上之考慮，同法第47條第1款將納稅義務人之公司應處徒刑之規定，轉嫁於公司負責人。是公司負責人依該條款而適用徒刑之處罰，乃屬代罰之性質，並非因其本身之犯罪而負行為責任，自與其本身為犯罪主體所犯其他罪名間，無從成立牽連犯關係，而應分論併罰，迭經最高法院以92年度台上字第4025號、91年度台上字第2093、3130號等判決揭示甚明。本件被告乙○○既於93、94年度仍係竣騰公司之登記負責人，揆諸上開說明，竣騰公司涉犯稅捐稽徵法第41條詐術逃漏稅捐之有期徒刑之刑責應轉嫁於其本人，自甚明確。
五、核被告乙○○所為，係犯刑法第216條、第215條行使業務上登載不實文書罪、稅捐稽徵法第47條第1款、第41條之詐術逃漏稅捐罪及修正前商業會計法第71條第1款之填製不實帳冊罪。公訴人已於本院準備程序中變更起訴法條如上，在社會事實同一之情形下，本院即不再變更起訴法條，起訴書中雖未敘及填載不實之帳冊部分，惟此部分與起訴書敘及行使業務上登載不實文書部分有想像競合犯之裁判上一罪關係，應為起訴效力所及，本院自得併為審理。而就被告填載不實帳冊部分，修正前商業會計法第71條第1款之罪為刑法第
216條、第215條行使業務上登載不實文書罪之特別規定，依法規競合之原則，應優先適用。被告以一行為同時行使業務上登載不實之扣繳憑單私文書（偽造部分為高度之行使行為所吸收）及填載不實之帳冊，構成上述行使業務上登載不實文書罪及修正前商業會計法第71條第1款之罪，為想像競合犯，應從一重之修正前商業會計法第71條第1款之罪論處。又被告預見綽號「阿忠」之不詳姓名男子請其擔任公司之名義負責人，而不實際從事業務，該公司經辦會計之人員可能以虛報薪資、記入帳冊之方式逃漏稅捐等情有所認識，竟仍基於幫助他人以明知為不實之事項，而記入帳並逃漏稅捐之不確定故意，對填製不實帳冊正犯提供名義為登記負責人資以助力，但並未參與該犯罪行為之實行，應屬幫助他人實行犯罪行為，為幫助犯，乃依修正後刑法第30條第2項規定減輕其刑。復被告係以公司負責人之身分代罰逃漏稅捐刑責，該部分並無牽連犯之問題。另竣騰公司將上開不實薪資支出列於該公司93年度營利事業所得稅結算申報書，持以申報稅捐，因報稅並非其業務之行為，自無上開罪責之適用。至被告所犯上開2罪，應分論併罰。至被告就幫助填製不實帳冊部分之犯罪時間，應以正犯之犯罪時間為準，應無累犯之適用，附此敘明。爰審酌被告因為私利他人而為本案犯行之犯罪動機、目的、手段、所逃漏稅捐之金額達87,139元暨犯罪後坦承犯行，態度尚佳等一切情狀，量處如主文所示之刑，並定其應執行之刑。再被告行為後，刑法第41條於94年2月2日修正公布，95年7月1日施行。修正前刑法第41條第
1項前段規定：「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1元以上3元以下折算1日，易科罰金」，依修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條（現已刪除）規定，就其原定數額提高為100倍折算1日，應以銀元300元折算1日，經折算為新臺幣後，應以新臺幣900元折算為1日；而於95年7月1日修正公布施行之刑法第41條第1項前段則規定：「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1,000元、2,000元或3,000元折算1日，易科罰金」，比較修正前後之易科罰金折算標準，以修正前之規定較有利於被告，依刑法第2條第1項前段之規定，自應適用修正前刑法第41條第1項前段及修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條之規定定其易科罰金之折算標準。又被告係於96年4月24日以前犯本罪，應依中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款之規定減其宣告刑期2分之1，並依上述說明，諭知易科罰金之折算標準，以示懲儆。
六、依刑事訴訟法第449條第2項、第3項、第454條，中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條，修正前商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第41條、第47條第1款，刑法第2條第1項前段、第11條前段、第216條、第215條、第30條第2項、第55條、修正前刑法第41條第1項前段、第51條第5款，刑法施行法第1條之1第1項、第2項前段，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條，逕以簡易判決處刑如主文。
本案經檢察官吳昭瑩到庭執行職務。
中華民國98年11月26日
刑事第一庭法官雷雯華以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於收受判決後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書(均須按他造當事人之人數附繕本)。
書記官陳麗津中華民國98年11月26日附錄本案論罪科刑法條全文：
修正前商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
稅捐稽徵法第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣6萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第47條本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一公司法規定之公司負責人。
二民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三商業登記法規定之商業負責人。
四其他非法人團體之代表人或管理人。