裁判字號：高雄高等行政法院98年簡字第126號判決
裁判日期：民國98年08月10日
裁判案由：綜合所得稅
高雄高等行政法院簡易判決
98年度簡字第126號原告甲○○被告財政部臺灣省南區國稅局代表人乙○○上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國98年4月29日台財訴字第09800122190號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告民國94年度綜合所得稅結算申報，原列報其配偶 康薰月 所有坐落門牌臺南市○○區○○里○○路○○號6樓之3房屋（下稱系爭房屋），出租給訴外人 許安德利 作為律師事務所執行業務使用之租賃收入新臺幣（下同）60,000元，租賃所得34,200元，經被告初查以原告申報之系爭房屋約定租金顯較當地一般租金為低，乃參照當地一般租金標準核算租賃收入95,664元，減除43﹪必要損耗及費用暨申報數，調增租賃所得20,328元，併課其當年度綜合所得稅。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告主張：
（一）原告以配偶康薰月名義將系爭房屋18.53坪中實用部分50%約10坪以月租60,000元租予許安德利律師，原告已於97年11月12日提出租賃契約書，但被告復查仍為維持原核定之決定，而原告於98年3月6日提起訴願時，說明原決定與附近臺南市○○路○段同承租人所承租另一房屋之租賃契約書，以證明原處分之違誤，惟訴願決定亦為駁回之決定，均有違實質課稅及公平課稅之原則。
（二）除上開之租賃契約書外，承租人之扣繳憑單在95年元月間即陳報被告。雖系爭房屋總面積18.53坪，此大樓之公設較高外，契約書未載明：租賃範圍「包括附屬建物」，則未包括陽臺及地下室，僅實用之約10坪而已。原處分以未記明「不包括其他附屬建物」即承租範圍包括全部，對照原告已提出承租人另向他人承租之民族路房屋契約載明：「包括附屬建物」即可瞭解原處分之違誤。
（三）原處分係以「同地一般租金標準」月坪租金1,450元，與系爭房屋月坪租金600元為高，被告之舉證方法為：「與該房屋同棟大樓10樓(即臺南市○○路○○號10樓之1)及同路段(即中山路90號9樓之11)之房屋租金，前者為月坪租金5,165元，後者為月坪租金1,847元。」經原告查詢結果，顯與事實不符，蓋同棟大樓10樓之1現租人為「菲夢絲美體機構」面積約120坪，據稱月租10餘萬元而已。換算月坪租金約1,000元，絕無高達5,165元之離譜程度。而同棟9樓之1承租人為燁興旅行社，面積約70坪，月租2萬元，即月坪租僅285元而已。再以同路段中山路90號9樓之11而論，9樓之10、11兩間，原係 陳輝景 律師所有，陳律師多年前別世後即空屋無人居住，何來每坪月租1,847元？為此再查詢租用同棟11樓之18達10餘年之 楊丕銘 律師面積約22坪，月租1萬1千元，計算月坪租500元，另其亦曾租用該大樓8樓之I7號，多年遷移建平街自宅不久之 楊慧娟 律師，面積22坪，月租1萬元，月坪租450元。相較之下，系爭房屋月坪租600元絕未低於當地一般行情。足證被告擅權調增系爭房屋租金，非但顯然不當，不無登載不實之嫌等語，並聲明求為判決訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
三、被告則以：
（一）查系爭房屋94年度房屋稅課稅面積合計為71.6平方公尺（約21.65坪），有臺南市稅務局97年12月25日南市稅房字第09700739000號函附系爭建物房屋稅課稅明細表可稽，惟原告與承租人所簽訂之租賃契約書第1條，甲方（即原告之配偶）房屋所在地及使用範圍為「臺南市○○路○○號6樓之3」，並未言明承租人許安德利僅僅承租主建物其中10坪，而不包括附屬建物及公共設施。又以大樓主體建物與其附屬建物（如陽臺等）及公共設施（如電梯間、機房及水塔等）之使用，具有不可分性，是原告所稱自不足採。
（二）再查，原告列報系爭房屋全年租賃收入60,000元，依上開房屋稅課稅明細表所載面積，再參酌房屋樓層情形予以打折及出租期間（依租賃契約書所載，94年度出租期間為94年3月1日至同年12月31日，出租期間正確應為10個月，原核誤以7個月計）換算每坪每月租金僅552元，而鄰近房屋出租供營業使用，申報每坪每月租金為5,343元及1,847元，均較當地一般租金標準每坪每月1,450元為高，原告申報租金顯較當地一般租金標準為低，被告依法調增租賃所得20,328元，固非無據，惟如前所述，被告計算系爭房屋租賃收入有誤，重行核算租賃收入應為157,687元｛1,450元×【地下1樓[0.25坪×70%（樓層）]＋地下2樓至5樓〔（0.54坪×4層）×50%（樓層）〕＋[18.85坪×50%(樓層)]＋屋頂凸出物[（0.15坪＋0.15坪＋0.09坪）×50%(樓層)]】×10月｝，減除43﹪必要損耗及費用暨申報數，應調增租賃所得55,681元，惟基於行政救濟不能更不利於申請人之法理，被告調增租賃所得20,328元，乃予維持。又房屋及土地之當地一般租金標準，為法律授權行政機關，就執行法律有關之細節性、技術性之事項所為之規定，其授權依據所得稅法及同法施行細則之規定，是財政部各地區國稅局每年參酌「營業人查定營業費用標準等級評定表」及「營業稅特種稅額查定費用標準等級表」規定，並經實地調查各縣市○路段不同租金情況予以核定當地一般租金標準，檢陳財政部備查，並未逾越法律授權之目的，亦非無據。
（三）至原告主張鄰近房屋供營業使用，每坪每月租金約1,000元乙節，被告依鄰近房屋申報之各類所得扣繳暨免扣繳憑單所載之租賃收入，按其房屋稅課稅明細表所載營業面積，再參酌房屋樓層情形及出租期間予以打折，換算申報每坪每月租金為5,343元及1,847元，並無違誤，均較當地一般租金標準每坪每月1,450元為高，原告所訴洵不足採等語，並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件事實概要欄所載之事實，有原告94年度綜合所得稅網路結算申報國稅局專用申報書、被告同年度綜合所得稅核定通知書、被告復查決定書、財政部前揭訴願決定書及原告起訴書附原處分卷及本院卷可稽，應堪認定。本件兩造之爭點為：被告核定原告系爭房屋94年度租賃收入95,664元，減除43﹪必要損耗及費用暨申報數，調增租賃所得20,328元，併課其當年度綜合所得稅是否合法？茲論述如下：
（一）按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：．．．第5類：租賃所得及權利金所得：．．．5、財產出租，其約定之租金，顯較當地一般租金為低，稽徵機關得參照當地一般租金調整計算租賃收入。」為所得稅法第14條第1項第5類第5款所明定。次按所得稅法施行細則第1條明定：「本細則依所得稅法第121條之規定訂定之。」而所得稅法第121條則規定：「本法施行細則、固定資產耐用年數表及遞耗資產耗竭率表，由財政部定之。」此即所得稅法施行細則由法律明確授權之依據，蓋法律並非不得授權以命令限制人民之自由權利，惟其授權應有具體明確之目的、範圍及內容，如法律僅作概括授權時，命令除不得逾越母法外，其內容僅能就與母法有關之細節性及技術性事項加以規定，並須符合比例原則。則所得稅法第121條既明確概括授權以命令訂定所得稅法施行細則，觀諸所得稅法施行細則第16條3項規定：「本法第14條第1項第5類第4款及第5款所稱當地一般租金，由財政部各地區國稅局訂定，送請財政部備查。」即係就所得稅法第14條第1項第5類第5款訂定施行之細則，核其內容，僅就有關之細節性及技術性事項加以補充規定，亦符合比例原則。且當地一般租金標準之訂定，係以當地繁榮之程度，為房屋帶來之經濟效益為參酌之要件。則被告依所得稅法施行細則第16條第3項規定訂定94年度「當地一般租金標準表」，並報經財政部95年1月19日臺財稅字第09504503350號函准予核備，該當地一般租金標準表為被告本於主管機關職權，為簡化稽徵程序，就所得稅法第14條第1項第5類第5款就有關之細節性及技術性事項作成行政規則，本於所得稅法施行細則第16條第3項法規命令之內容，為實現該法規命令而訂定具體細節及技術事項，本院自得予以援用。
（二）查系爭房屋94年度房屋稅課稅面積合計為71.6平方公尺（約21.65坪），有臺南市稅務局97年12月25日南市稅房字第09700739000號函附系爭建物房屋稅課稅明細表可稽。
原告配偶康薰月將系爭房屋出租予訴外人許安德利，作為律師事務所使用，租金每月6,000元，租期自94年3月1日起至99年2月28日止等情，業據原告 陳明 在卷，復有租賃契約書附卷可稽，洵堪認定。又原告配偶與許安德利所簽訂之上開租約，並未明定許安德利僅承租主體建物，而不包括附屬建物及公共設施；參以大樓主體建物與其附屬建物（如陽臺等）及公共設施（如電梯間、機房及水塔等）之使用，具有不可分性，否則無法進出及為日常生活運作。是原告主張其配偶出租給許安德利之房屋，並未包括附屬建物及公共設施，實際可使用面積僅約10坪，故僅以實際能使用面積換算租金云云，顯與經驗法則及事理有違，自不足採。再按，原告配偶出租系爭房屋之租金為每月每坪552元（計算式詳見原處分卷第55頁所附復查報告），核與該房屋同棟大樓10樓（即臺南市○○區○○路○○號10樓之1）及同路段（即中山路90號9樓之11）之房屋租金，分別為每月每坪5,343元及1,847元（有94年度非自住房屋使用及租賃情形核定表及各類所得扣繳暨免扣繳憑單附原處分卷第17、18、123、124頁可稽）及當年度當地一般租金標準表所載，系爭房屋所處之臺南市○○路其每坪租金為1,450元（有該標準表附原處分卷第45頁可稽）互相比較，足見原告配偶出租系爭房屋約定之租金，顯較當地一般租金為低。則被告依所得稅法第14條第1項第5類第5款規定，參照當地一般租金調整計算原告配偶出租系爭房屋之租賃收入，揆諸前揭規定及說明，並無不合。又原告列報系爭房屋全年租賃收入60,000元，依系爭房屋稅課稅明細表所載面積，再參酌房屋樓層情形予以打折及出租期間為10個月（依該租賃契約書所載，94年度出租期間為94年3月1日至同年12月31日，出租期間正確應為10個月，原處分誤以7個月計）換算每坪每月租金僅552元，而鄰近房屋出租供營業使用，申報每坪每月租金為5,343元及1,847元，均較當地一般租金標準每坪每月1,450元為高，原告申報租金顯較當地一般租金標準為低，原核定依前揭規定，調增租賃所得20,328元，固非無據，惟如前所述，原核定計算系爭房屋租賃收入有誤，被告復查決定重行核算租賃收入應為157,687元｛計算式為：1,450元×【地下1樓[0.25坪×70%（樓層）]＋地下2樓至5樓〔（0.54坪×4層）×50%（樓層）〕＋[18.85坪×50%(樓層)]＋屋頂凸出物[（0.15坪＋0.15坪＋0.09坪）×50%(樓層)]】×10月｝，減除43﹪必要損耗及費用暨申報數（有財政部95年2月6日臺財稅字第09504510600號令核定「94年度財產租賃必要損耗及費用標準」附原處分卷第46頁可稽），應調增租賃所得55,681元，惟基於行政救濟不利益變更禁止之原則，原處分調增租賃所得20,328元，仍予維持，經核亦無違誤。
（三）至於原告主張鄰近房屋供營業使用，經其查詢結果，每坪每月租金約1,000元、285元、500元及450元不符，相較之下，系爭房屋每坪每月租金600元並未低於當地一般行情云云。然查，依所得稅法第14條第1項第5類第5款規定，係對納稅義務人出租財產，其約定之租金，顯較當地一般租金為低時，授權稽徵機關得參照當地一般租金調整計算其租賃收入，其立法本旨，係基於核實課稅原則，為防免租賃雙方勾結，藉故壓低申報租賃所得，用以逃避所得稅而設。現行法制就個人綜合所得稅固採收付實現制，然上開規定乃屬收付實現制之例外，因此只要符合上開法條之構成要件事實，稽徵機關即得以設算方式認定租賃收入，當事人約定之租金，縱使明顯低於一般租金標準屬實，稽徵機關仍得將出租人之租金收入調整至一般租金標準，無須證明租金收入數額是否確如調整數額。況與系爭房屋同棟大樓10樓（即臺南市○○區○○路○○號10樓之1）及同路段（即中山路90號9樓之11）之房屋租金，分別為每月每坪5,343元及1,847元，且依當年度當地一般租金標準表所載，系爭房屋所處之臺南市○○路其每坪租金為1,450元等情，已如前述，上情核有被告94年度非自住房屋使用及租賃情形核定表、出租人所開立之各類所得扣繳暨免扣繳憑單及財政部95年1月19日臺財稅字第09504503350號函核備之94年度「當地一般租金標準表」可稽，均足以證明原告配偶出租系爭房屋之租金為每月每坪552元，確顯較當地一般租金為低，則被告參照當地一般租金依法調整計算系爭房屋之租賃收入，並無違誤。是原告此項主張，亦有未洽，不足採取。
五、綜上所述，本件原告之主張，尚難認有理由，則其請求撤銷原處分（含復查決定）及訴願決定，自屬無據，應予駁回。
又本件事證已臻明確，故原告請求本院傳訊證人菲夢絲美體機構之店長、燁興旅行社負責人、臺南市○○路○○號太子大樓管理員、楊丕銘律師及楊慧娟律師以證明被告核定系爭房屋租賃收入過高，及兩造其餘攻擊防禦方法，均核與本件判決結果不生影響，爰不予傳訊及一一論述，附此敘明。另本件屬簡易事件，爰不經言詞辯論為之。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第233條第1項、第236條、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國98年8月10日
高雄高等行政法院第三庭
法官詹日賢以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
中華民國98年8月10日
書記官宋鑠瑾附註：
行政訴訟法第235條（第1項、第2項）：
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。