裁判字號：最高行政法院89年判字第3156號判決
裁判日期：民國89年11月16日
裁判案由：綜合所得稅
最高行政法院判決八十九年度判字第三一五六號
原告甲○○被告財政部臺灣省南區國稅局代表人 許虞哲 右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十八年十一月二十四日台八八訴字第四二九七六號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實緣原告八十一年度綜合所得稅結算申報，被告以其漏報取自國防部中山科學研究院（以下簡稱中科院）之薪資所得新台幣（以下同）一五○、九九六元，乃核定補徵稅額
三、五一五元。原告不服，申經復查未准變更，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂：一、鈞院八十七年度判字第二○一九號判決，未參酌行政院民國（以下同）七十八年四月二十九日台七十八規字第一○九○四號函釋規定辦理，顯有違誤。復謂：財政部台灣省北區國稅局於八十二年問派員前往中科院調查瞭解結果，其支付中科院非軍職人員之品位加給及技術津貼確係按月給付方式，．．．。足見中科院給付非軍職人員之品位加給及技術津貼之所得屬經常性補助費等語。其中明顯述及稽徵機關承認系爭品位加給及技術津貼為經常性研究補助費，則依所得稅法第四條第八款之規定自屬免稅範圍。又如依所得稅法第十四條第一項第三類「薪資所得：．．．及依第四條規定免稅之項目不在此限。」之規定，原告無扣繳憑單，當年自不負申報義務。二、鈞院八十七年度判字第二○一九號判決又謂：「而首揭所得稅法之規定也一直未變，僅補充解釋該稅法之行政院及財政部函釋變更．．．．」，明確表示鈞院亦同意財政部六十八台財稅第三八五○一號函及行政院秘書長八十四台財第三七○○七函確為補充法律解釋，並且由徵免原則變更為徵稅確立，則依行政院七十八年四月二十九日台七十八規字第一○九○四號函第二項「至如行政機關本於職權就法規條文未規定事項所作之補充規定，應自補充規定下達日生效，亦經本院七十一年三月二十四日台七十一財字第四五四七號函釋有案．．．」之規定。本件系爭品位加給、技術津貼遲至八十四年台財第三七○○七號函始補充解釋確立應予繳稅，自不應產生追溯問題，請將原處分及一再訴願決定併予撤銷等語。
被告答辯意旨略謂︰一、本件原告為中科院非軍職員工，八十一年度領取中科院薪資所得中有一五○、九九六元屬品位加給，為原告所不爭，而查中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應其員工之各項給與，但實際上領受科技品位加給或技術津貼之非軍職人員，無論配屬之單位或參與不同計畫，悉依該院所訂「科技人員品位加給支給標準表」、「技術員薪給標準表」之等級，每月按級定額領取「科技品位加給「或「技術津貼」。原告亦自承按月給付。又中科院與聘僱人員之約定事項亦載明「薪給」除實物代金及眷補費外，包括全部給與，此業經財政部台灣省北區國稅局派員赴中科院現場查閱資料瞭解無誤，並為中科院八十一年十一月三日八十一訓誠字第一六八七三號函所明示，是系爭「品位加級」自始即屬薪資所得。至原告主張本件之研究補助費係針對每個研究計畫個別申請，且其發放方式是依各個員工對各個不同之專案所作之各別貢獻程度分別發放，因此，在不同之專案中，各參與員工領取之研究補助費並不固定，即非定額給付一節，顯非事實，仍應依法合併申報繳稅。原核定予以併課原告綜合所得稅，並無不合。二、原告主張依所得稅法第十四條第一項第三類「薪資所得．．．及依第四條規定免稅之項目不在此限。」之規定，復無扣繳憑單，當年自不負申報義務云云。經查納稅義務人如有所得稅法第十四條第一項各類之所得，即應依同法第七十一條規定申報納稅，原告當年度有取自中科院之「品位加給」或「技術津貼」為其所不爭，則原告當有申報之義務，尚不能以無扣繳憑單否認其有該所得之事實，亦不能以阻卻申報納稅之義務，原告之訴，顯屬無據。三、原告引用行政院七十八年四月二十九日台七十八規字第一○九○四號函第二項「至如行政機關本於職權就法規條文未規定事項所作之補充規定，應自補充規定下達日生效，亦經本院七十一年三月二十四日台七十一財字第四五四七號函釋有案．．．」之規定，謂本件系爭品位加給、技術津貼遲至八十四年台財三七○○七號函始補充解釋確立應予繳稅，自不應產生追溯問題。並引鈞院八十七年度判字第二一○九號判決「．．而首揭所得稅法之規定也一直未變，僅補充解釋該稅法之行政院及財政部函釋變更．．．」，謂鈞院亦同意財政部六十八年台財稅第三八五○一號函及行政院八十四年台財稅第三七○○七函為補充「法律規定」云云。惟查鈞院上開判決係謂「．．．僅『補充解釋』該稅法．．．」，而非如原告所稱係「補充規定」，原告之主張，顯不可採。四、原告所領取之「科技品位加給」或「技術津貼」係所得稅法第十四條規定之薪資所得，當無疑義，又中科院之研究專案並非單一計畫，而是各個研究專案，接連不斷，自不符合同法第四條第八款前段免稅之規定。原處分及所為復查、訴願、再訴願決定並無違誤，請求判決駁回原告之訴等語。
理由按中華民國政府或外國政府，國際機構、教育、文化、科學研究機構、團體，或其他公私組織，為奬勵進修、研究或參加科學或職業訓練而給與之奬學金及研究、考察補助費等所得，免納所得稅。但受領之奬學金或補助費，如係為授與人提供勞務所取得之報酬，不適用之。為行為時所得稅法第四條第八款所規定。又凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得，為薪資所得，該項所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額；前項薪資包括薪金、俸給、工資、津貼、歲費、奬金、紅利、各種補助費及按月或按年分期給付之退休金或養老金。但為雇主之目的，執行職務而支領之差旅費、日支費及加班費不超過規定標準者，及依同法第四條規定免稅之項目，不在此限。復為同法第十四條第一項第三類所明定。查本件原告為八十一年度綜合所得稅結算申報時，漏報取自中科院之系爭薪資所得一五○、九九六元，被告乃核定補徵稅額三、五一五元之事實，有原告之八十一年綜合所得稅結算申報書、核定通知書等影本附於被告檢送之案卷可稽，原告對其為中科院之非軍職員工，八十一年度取自中科院薪資中之一五○、九九六元屬品位加給，該部分未申報所得稅之事實，亦不爭執。雖起訴主張：系爭所得屬所得稅法第四條第八款規定之免稅所得範圍，且中科院未核發扣繳憑單，原告當年自不負申報義務。又本院八十七年度判字第二○一九號判決認財政部六十八台財稅三八五○一號函及行政院秘書長八十四台財第三七○○七函，為補充法律解釋，並且由免徵所得稅變更為應徵所得稅，則依行政院七十八年四月二十九日台七十八規字第一○九○四號函第二項之規定，本件系爭品位加給、技術津貼，遲至財政部八十四年台財第三七○○七號函釋，始確立應予繳稅，自不應追溯既往云云。惟查本件中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應其員工之各項給與，但實際上領受「品位加給」或「技術津貼」之非軍職人員，無論配屬之單位參與不同計畫，均依該院所訂「科技人員品位加給支給標準表」、「技術員薪給標準表」之等級，每月按級定額領取科技品位加給或技術津貼。且該院與其聘僱人員之約定事項亦載明所指薪給，除實物代金及眷補費外，包括全部給與，其非軍職人員所領受之科技品位加給或技術津貼，核屬因提供勞務所取得之報酬，應無行為時所得稅法第四條第八款前段免納所得稅規定之適用。況被告於八十二年間派員前往該中科院瞭解結果，其支付非軍職人員之科技品位加給及技術津貼確係按月給付方式，復經中科院以八十一年十一月三日（八一）訓誠字第一六八七三號函致被告，說明該院各類薪資扣繳所得稅狀況略以：「該院於年度開始即訂有各項研究計畫，並按照研究計畫逐月實施。各項研究計畫除一般經費外，為獎勵科技人員竭盡心智參與研發工作，另編列研發人員研究補助費及技術津貼。為便利作業，研發人員研究補助費係採按月發放方式，再經由成本歸戶手續，回歸計畫預算內（研究補助費採個案給付，必將增加人力及作業之負擔，不符經濟效益）」等語。足見中科院給付非軍職員工之品位加給及技術津貼之所得，屬經常性研究補助費給與，且依職級按月定額支給，為提供勞務所取得之報酬，依行為時所得稅法第四條第八款但書及第十四條第一項第三類之規定，核非屬免稅之所得。被告核定之系爭應納稅款，既未逾稅捐稽徵法第二十一條所定核課期間，被告依上開所得稅法規定、發單補徵稅款，並不違法。而財政部（六十八）台財稅字第三八五○一號函釋說明：「一、凡依職級按月定額發給者，應屬各該研究人員之薪資所得，應於給付時應依法辦理扣繳，所得人並應於年度結算申報時合併申報課稅。二、如係按研究計劃個案給付、並非通案按職級按月給付者，則為研究補助費，依法可免納所得稅。三、如屬第一種情形，中科院以往未依法扣繳，所得人以往年度亦未申報納稅者，應即請中科院轉知各所得人自行向稽徵機關補報並補繳應納稅款，可免予處罰，自六十九年一月起，中科院應於給付時依法扣繳，所得人應於每年終後合併申報綜合所得稅。．．．」該函釋明白指出，凡依職級按月定額發給者，應屬研究人員之薪資所得，所得人應申報課稅，足見財政部自六十八年起即主張系爭所得應核課所得稅，且迄未變更，行政院秘書長八十四台財第三七○○七函亦採同一之見解，並無將系爭所得由免徵所得稅變更為應徵所得稅之情事。且所得稅法第四條第八款之規定亦迄未修正，原告就系爭所得自始即負繳納所得稅之義務，堪予認定。系爭所得不屬行為時所得稅法第四條第八款前段所定免納所得稅之範圍，而屬該條款但書應納所得稅之標的，已如前述，則無論中科院是否有依法代為扣繳所得稅，是否每年依法核發扣繳憑單，稅捐稽徵機關是否有盡到稽徵之責任，均不影響原告應依法繳納所得稅之義務。綜上所述，原告上開主張均不足採，其應依規定申報系爭所得而未申報，被告依首揭規定補徵漏報稅款三、五一五元，一再訴願決定遞予維持，均無違誤。原告起訴意旨，難謂有理，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國八十九年十一月十六日
最高行政法院第四庭
審判長法官葉振權
法官趙永康法官吳錦龍法官劉鑫楨法官吳明鴻右正本證明與原本無異
法院書記官張惠美中華民國八十九年十一月十六日