裁判字號：最高行政法院90年判字第1422號判決
裁判日期：民國90年08月15日
裁判案由：營業稅
最高行政法院判決九十年度判字第一四二二號
原告甲○○被告臺中縣稅捐稽徵處代表人 游松男 右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十八年十二月六日臺財訴第000000000號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實緣原告未依規定辦妥營業登記，擅自於民國七十八、七十九年間借用新工營造有限公司（以下簡稱新工公司）牌照，承攬高冠企業股份有限公司（以下簡稱高冠公司）之廠房工程，工程價款共計新臺幣（以下同）三一、一○八、○○○元（含稅），其未依規定開立統一發票及給與他人憑證，涉嫌逃漏營業稅，案經財政部臺灣省中區國稅局查獲，移由被告審理違章屬實，乃依行為時營業稅法第五十一條第一款之規定除據以核定補徵營業稅一、四八一、三三三元（本稅部分業經本院八十七年度判字第四二號判決確定在案），並按所漏稅額處五倍罰鍰七、四○六、六○○元外，另依營業稅法第四十五條之規定，就其未依規定申請營業登記而營業之行為，處罰鍰三、○○○元，合計共處七、四○九、六○○元之罰鍰。原告不服，申請復查結果，就其未依規定申請營業登記之罰鍰三、○○○元部分撤銷，其餘處分均維持。原告仍有未服，就駁回部分循序訴經財政部以八十六年二月二十一日臺財訴第000000000號再訴願決定：「訴願決定及原處分關於違反營業稅科處罰鍰部分均撤銷，由原處分機關另為處分，其餘再訴願駁回」；案經被告重為復查決定依八十五年七月三十日修正公布稅捐稽徵法第四十八條之三規定及財政部八十五年四月二十六日臺財稅第000000000號函釋之意旨，認本件有八十四年八月二日修正之營業稅法第五十一條規定之適用，乃以八十六年四月三日八六中縣稅法字第八六一○九一八一號復查決定：「原處五倍罰鍰計七、四○六、六○○元撤銷，改處三倍之罰鍰四、四四三、九○○元。」原告猶未甘服，循序訴經財政部以八十七年四月二十八日臺財訴第000000000號再訴願決定：「訴願決定及原處分均撤銷，由原處分機關另為處分」。經被告依再訴願撤銷意旨重為復查結果，乃按新修正營業稅法第五十一條所規定裁罰倍數範圍內，就其所漏營業稅額改處以一倍之罰鍰計一、四八一、三○○元。原告仍不服，循序提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘述兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂：本案係屬「清塵專案」，依據財政部八十四年五月二十三日臺財稅第000000000號函及財政部臺灣省中區國稅局八十四年六月十三日中區國稅二字第八四○三八四三○號函之意旨，有關營業人連續取得「清塵專案」出借牌照營造廠商開立發票之行為，非屬行為之連續，無財政部臺灣省中區國稅局八十四年二月二十七日中區國稅三字第八四○一二六四五號函：「其核課期間應自行為終了日起算」之適用，而應依各筆交易行為分別計算其裁罰期間。惟被告並未依上開函示之規定逐一過濾妥適核處，竟將七十八年度及七十九年度之營業稅合併追徵並裁罰，實屬違法之課稅處分。況七十八年度之營業稅業已逾越五年之核課期間，今被告竟強行補徵並處原告一、四八一、三○○元罰鍰，實難令人甘服，爰請判決撤銷原處分、原決定及再訴願決定等語。
被告答辯意旨略謂：一、查原告於八十三年十二月二日在中區國稅局調查筆錄中坦承，系爭工程之工程款計有三一、一○八、○○○元均匯入其帳戶內，另其所提供新工公司之盈餘簽收表，僅有九八三、○○○元由該公司負責人 陳聖哲 簽收，約佔本件工程款百分之三，其餘並無匯回新工公司紀錄，又系爭工程係由原告向高冠公司接洽工程承包事宜，是項工程款之領取、薪工、材料及其他相關費用之支付亦均由原告親自辦理，此有高冠公司會計 藍美俐 、原告及其代理人 藍麗春 之談話筆錄及支付工程款之支票影本附卷可稽；再者原告七十八、七十九年度綜合所得稅申報資料並無來自新工公司之薪資所得，顯其為系爭工程之實際承包人，違章事實臻為明確，依營業稅法第五十一條之規定按所漏營業稅額裁處一倍罰鍰計一、四八一、三○○元，並非無據。
二、至原告主張本案未依各筆交易計算其裁罰期間，況七十八年度早已逾五年核課期間之規定云云。查本案系爭工程開工期間為七十八年至七十九年間，工程款總計三一、一○八、○○○元（含稅），經換算其營業收入為二九、六二六、六七二元，依營業法第四十三條第一項規定核定補徵營業稅一、四八一、三三四元（本稅部分業經鈞院八十七年度判字第四二號判決確定在案），並就同一違章事實，按營業稅法第五十一條之規定按所漏營業稅額裁處一倍罰鍰計一、四八一、三○○元，並無違誤。又原告未依規定申請營業登記，擅自借用新工公司牌照，承建工程，按稅捐稽徵法第二十一條第三款規定，其核課期間為七年，被告原八十四年四月一日八四中縣稅法第00000000號處分書，核處罰鍰之處分業於核課期間內發單，且於八十四年五月三十日將繳款書合法送達，並未逾七年之核課期間。綜上所陳，本案原告主張各節為無理由，謹請依法駁回等語。
理由按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者。．．．」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者。．．．」分別為行為時營業稅法第五十一條第一款及八十四年八月二日修正公布之營業稅法第五十一條第一款所明定。查，本件原告未依規定申請營業登記，擅自於七十八、七十九年間借用新工公司牌照承攬高冠公司廠房興建工程，工程價款計三一、一○八、○○○元（含稅），案經財政部臺灣省中區國稅局查獲，移由被告審理結果，以被告未依規定申請營業登記，即承攬高冠公司廠房興建工程，違章事實堪予認定，除據以核定補徵營業稅額一、四八一、三三三元（此部分業已確定）外，並按新修正營業稅法第五十一條所規定裁罰倍數範圍內，就其所漏營業稅額科處一倍罰鍰計一、四八一、三○○元。原告不服，循序提起行政訴訟，主張：本案未依各筆交易計算其裁罰期間，將七十八及七十九年度合併課徵裁罰違反法令規定，況七十八年度早已逾五年核課期間之規定，請撤銷罰鍰處分云云。經查，原告於七十八、七十九年間未依規定申請營業登記，擅自借用新工公司牌照，承攬高冠公司之廠房工程，工程款共計三一、一○八、○○○元（含稅），未依規定開立統一發票，未給與他人憑證，涉嫌逃漏營業稅一、四八一、三三三元，案經財政部臺灣省中區國稅局查獲，移由被告審理。本案經查原告於八十三年十二月二日在中區國稅局調查筆錄中坦承，系爭工程之工程款計有三一、一○八、○○○元均匯入其帳戶內，另其所提供新工公司之盈餘簽收表，僅有九八三、○○○元由該公司負人陳聖哲簽收，約佔本件工程款百分之三，其餘並無匯回新工公司紀錄，又系爭工程係由原告向高冠公司接洽工程承包事宜，是項工程款之領取、薪工、材料及其他相關費用之支付亦均由原告親自辦理，此有高冠公司會計藍美俐、原告及其代理人藍麗春之談話筆錄及支付工程款之支票影本附原處分卷可稽；再者原告七十八、七十九年度綜合所得稅申報資料，並無來自新工公司之薪資所得，顯其為系爭工程之實際承包人。雖高冠公司之受任人即員工 張英裕 於被告所屬大屯稅捐分處調查時雖稱：「本公司支付新工營造有限公司的工程款，均係以指名抬頭人為新工營造公司之支票付款．．．」等語，惟高冠公司支付其南投廠及台中辦公大樓之工程款之支票，並非均指名受款人為新工公司，其中票號0000000號七十九年三月九日面額壹佰壹萬元之支票，即指名受款人為原告，而非指名受款人為新工公司，有該支票影本附於原處分卷可稽，足見張英裕所為陳稱並非事實，且原告若非實際承造人，高冠公司豈有將支付工程款用之支票指名受款人為原告；再者，原告所提出附於原處分卷之高冠公司新建工程盈餘簽收表合計金額為九八三、○○○元，僅約占本件工程款三一、一○八、○○○元之百分之三而已，以及原告七十八年度、七十九年度綜合所得稅申報資料查無來自新工公司之薪資所得額，尚不得據授權書、建築師 簡國雄 之證明書及南投縣政府工務局核發之使用執照，及臺灣臺北地方法院檢察署檢察官八十一年度偵字第二二四七四號及八十二年度偵字第五六九二號不起訴處分書等，而謂原告非前開工程之實際承造人等情，業經本院八十七年度判字第四二號判決審認確定在案，有該號判決附卷足稽，是本件原告違章行為，堪予認定。從而，被告依營業稅法第五十一條之規定，按所漏營業稅額裁處一倍罰鍰計一、四八一、三○○元，並非無據。又本案系爭工程開工期間為七十八年至七十九年間，工程款總計三一、一○八、○○○元（含稅），被告經換算其營業收入為二九、六二六、六七二元，依營業稅法第四十三條第一項規定核定補徵營業稅一、四八一、三三四元，並就同一違章事實，按營業稅法第五十一條之規定按所漏營業稅額裁處一倍罰鍰計一、四八一、三○○元，並無違誤。又原告未依規定申請營業登記，擅自借用新工公司牌照，承建工程，按稅捐稽徵法第二十一條第三款規定，其核課期間為七年，被告原八十四年四月一日八四中縣稅法第00000000號處分書，核處罰鍰之處分業於核課期間內發單，且於八十四年五月三十日將繳款書合法送達，並未逾七年之核課期間。原告主張，核無足採。揆諸首揭說明，本件原處分核無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦無不合，原告猶執前詞，聲請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十年八月十五日
最高行政法院第五庭
審判長法官廖政雄
法官趙永康法官林清祥法官鍾耀光法官姜仁脩右正本證明與原本無異
法院書記官莊俊亨中華民國九十年八月十六日