裁判字號：臺灣桃園地方法院96年訴字第369號刑事判決
裁判日期：民國96年11月16日
裁判案由：商業會計法等
臺灣桃園地方法院刑事判決96年度訴字第369號公訴人台灣桃園地方法院檢察署檢察官被告甲○○選任辯護人謝恩華律師
岳珍律師上列被告因商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（95年度偵字第22725號），被告於準備程序中為有罪之陳述，經本院合議庭裁定由受命法官獨任進行簡式審判程序後，聲請改協商程序而為判決，本院判決如下：
主文甲○○共同連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑叁月，如易科罰金，以銀元叁百元折算壹日，減為有期徒刑壹月拾伍日，如易科罰金，以銀元叁百元折算壹日；又共同連續詐欺，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以銀元叁百元折算壹日，減為有期徒刑貳月拾伍日，如易科罰金，以銀元叁百元折算壹日。應執行有期徒刑叁月，如易科罰金，以銀元叁百元折算壹日。緩刑貳年，並應向犯罪被害人保護協會桃園分會支付新臺幣拾萬元。
事實及理由
一、程序方面：本案被告甲○○所犯係死刑、無期徒刑或最輕本刑為三年以上有期徒刑以外之罪，其於準備程序中就被訴事實為有罪之陳述，經本院告知簡式審判程序之旨，並聽取公訴人、被告之意見後，爰依刑事訴訟法第273條之1第1項規定合議裁定由受命法官獨任進行簡式審判程序。
二、犯罪事實：甲○○前於民國89年2月28日間，與 劉林源 （由檢察官另案偵辦）共同設立已碌有限公司（下稱己碌公司，原設立於臺北市○○路○○○號2樓；復於89年5月22日變更地址為臺北縣中和市○○街○○巷○號5樓；又於92年7月23日變更地址為桃園縣平鎮市○○路○○號），以經營國際貿易業、布疋批發業、成衣批發業等為該公司之登記營業項目，由甲○○擔任登記負責人，而為商業會計法、稅捐稽徵法規定之商業負責人，並以製作會計憑證為其附隨業務。嗣於90年2月間，甲○○雖由己碌公司離職，惟竟與劉林源共同基於虛開不實之統一發票予其他營業人以供其等作為進項額證明之會計憑證而得用於扣抵銷項額以逃漏營業稅之幫助逃漏稅捐之，以及向其他營業人索取虛開不實之統一發票作為己碌公司有進貨事實之進項額證明再以不實之出口報單虛報己碌公司將進貨貨物外銷出口而得適用營業稅稅率為零之零稅率銷售額向國稅局申請退稅詐騙國庫之概括犯意聯絡，於91年5月間起至93年2月間止，明知己碌公司並無向附表一所示之銳廣企業有限公司、群勇股份有限公司、正誠紡織有限公司、維爾實業有限公司（下稱銳廣企業等四家公司）有實際出賣貨物之銷貨交易事實，分由其以己碌公司統一發票專用章登載之公司負責人名義，而由劉林源以該專用章，連續製作明知無銷貨事實存在之己碌公司統一發票五十五紙，發票金額總計新臺幣（下同）48,028,297元（進項稅額總計2,401,413元），分別開立予銳廣企業等四家公司（各公司持有張數詳如附表一所示），供該四家公司於依營業稅法規定申報營業稅時，作為營業人計算進項稅額之會計憑證並據以扣抵銷項稅額，而以上開虛開統一發票供他營業人申報進項稅額之不正當方法，幫助銳廣企業等四家公司逃漏營業稅共2,401,413元，足生損害於稅捐稽徵機關課稅之公平及正確性；復於上開期間，明知己碌公司並未向附表二所示之 梅寶納 股份有限公司、黎威實業有限公司、俐協企業有限公司、明大國際科技有限公司、開鎰有限公司、利盟實業有限公司、板能實業股份有限公司、佳利寶實業有限公司、惠羽實業有限公司、至昕實業有限公司、廣潔企業有限公司、嘉順國際報藝有限公司、高國有限公司、開捷國際事業有限公司、飛翎有限公司、速易富國際有限公司、永成貿易有限公司、泰虹實業有限公司、承喜實業有限公司等實際上並無營業事實之虛設公司（下稱梅寶納等虛設公司）有購買貨物之進貨交易事實，仍連續由劉林源自各該公司之實際負責人取得各該公司虛開之不實統一發票後，使用上開甲○○出名為己碌公司負責人之統一發票專用章，檢具梅寶納等虛設公司虛開之不實統一發票作為己碌公司進項額證明之進項會計憑證，並以不實之己碌公司出口報單佯為外銷貨物證明文件，於附表三所示各期之己碌公司「營業人申報適用銷售額與稅額申報書」（即401表，下稱401表）登載有如各該申報書所載零稅率銷售額，據以向國稅局申請退營業稅，而以上開持不實統一發票進項憑證與出口報單作為401表零稅率銷售額證明文件之詐騙方式，自91年5月間起至92年12月止，先後向臺北市國稅局、財政部臺灣省北區國稅局申請退稅，詐得退稅合計款5,815,999元（各其詐領退稅款，詳如附表三所載）。嗣經財政部臺灣省北區國稅局中壢稽徵所承辦人員於審核己碌公司申請93年1月至2月份零稅率銷售額之退稅金額356,507元時，察覺有異，經追查後，因察知上情，而未予准許。案經財政部臺灣省北區國稅局函送臺灣桃園地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
三、證據名稱：㈠被告甲○○於本院準備程序中之自白。
㈡財政部臺灣省北區國稅局己碌公司查緝案件稽查報告（即
有關附表一、二、三所示之己碌公司銷項去路明細表、進項來源分析表、申報應稅銷售額、零稅率銷售額、銷售總額、進項總額等相關申報文件、以及己碌公司自91年5月至93年2月之營業稅稅籍資料等全部稅捐紀錄資料）。
四、本案依檢察官起訴書所指犯罪事實，被告所犯商業會計法第71條第1款、稅捐稽徵法第43條第1項、刑法第339條第1項、第3項之罪，均係屬死刑、無期徒刑、最輕本刑三年以上有期徒刑之罪或高等法院管轄第一審案件以外之案件，經檢察官與被告於審判外進行協商，當事人雙方合意且被告認罪，其合意內容為：被告就己碌公司開立無銷貨事實之不實統一發票供銳廣企業等四家公司作為申報營業稅之進貨證明之進項會計憑證用以扣抵銷項額後逃漏稅捐之犯行部分，願受科刑範圍為有期徒刑三月；就己碌公司蒐集梅寶納等虛設公司開立無銷貨事實之不實統一發票以及無外銷事實之不實出口報單作為己碌公司有零稅率銷售額之401表之證明文件並持向國稅局申請退稅詐領退稅款之犯行部分，願受科刑範圍為有期徒刑五月，上開兩罪應執行刑為有期徒刑六月，請依中華民國九十六年罪犯減刑條例為減刑，另宣告緩刑二年，並向犯罪被害人保護協會桃園分會支付100,000元。經查，當事人上開協商合意，查無刑事訴訟法第455條之4第1項所定情形，檢察官聲請改依協商程序而為判決，核無不合，爰不經言詞辯論，於協商合意範圍內為判決。
五、按統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院92年度臺上字第6792號、94年度台非字第98號判決要旨可資參照）。而統一發票依營業稅法第32條之規定，為營業人銷售貨物或勞務予買受人之會計憑證，被告甲○○既係己碌公司登記負責人，自屬商業會計法規定之商業負責人。是本案被告出名擔任己碌公司負責人，由劉林源以己碌公司名義開立無銷貨事實之不實統一發票供銳廣企業等四家公司作為申報營業稅之進貨證明之進項會計憑證用以扣抵銷項額後逃漏稅捐、並由劉林源蒐集梅寶納等虛設公司開立無銷貨事實之不實統一發票以及無外銷事實之不實出口報單作為己碌公司有零稅率銷售額之401表之證明文件並持向國稅局申請退稅詐領退稅款，核其所為，係與劉林源共犯行無當時之商業會計法第71條第1款、稅捐稽徵法第43條第1項、刑法第339條第1項、第3項之罪。按「行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後法律有利於行為人者，適用最有利於行為人法律。」、「本法總則於其他法律有刑罰貨保安處分之規定者，亦適用之。但其他法律有特別規定者，不在此限。」，94年2月2日修正公布並於95年7月1日施行之刑法（下稱修正後刑法；修正前刑法下稱修正前刑法）第2條第1項定有明文，查被告為上開犯行後，修正後刑法已經施行，而商業會計法業於95年5月24日修正公布並於同日施行（下稱修正後商業會計法；修正前之該法下稱修正前商業會計法），依上開規定，本案自應為新舊刑法之比較適用。茲依修正後刑法第2條第1項、第11條規定，並參酌最高法院九十五年度第八次、第二十一次刑事庭會議決議之新舊刑法適用原則，比較本案法律適用如下：
㈠被告行為後，商業會計法業於95年5月24日修正公布，其
中第71條第1款關於商業負責人填製不實會計憑證之處罰規定，法定刑由「五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金」，修正為「五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六十萬元以下罰金」，比較修正前、後之結果，修正前較有利於被告。
㈡修正後刑法第339條之法定罰金刑部分，由原定貨幣單位
銀元300元以下罰金（依罰金罰鍰提高標準條例第1條前段，提高十倍，即銀元3,000元後，再依現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條第2條規定，以一銀元折算新臺幣三元，折算為新臺幣9,000元以下罰金），經依修正後刑法施行法第1條之1第1項、第2項但書規定，修正其貨幣單位為新臺幣，並就所定數額提高為三十倍，亦即修正為新臺幣9,000元以下罰金；而法定罰金刑最低度部分，由修正前刑法第33條第5款規定為銀元1元（依現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條第2條規定折算為新臺幣三元）以上，修正後刑法第33條第5款則修正為新臺幣1,000元以上，以百元計算；比較行為時法與裁判時法，關於罰金刑最高度部分，行為時法與裁判時法輕重相同，行為時法並無不利於被告情形，而就罰金刑最低度部分，行為時法較有利於被告；自應適用修正前刑法處罰。
㈢修正後刑法第28條雖將修正前之「實施」修正為「實行」
。其中「實施」一語，涵蓋陰謀、預備、著手及實行之概念在內，其範圍較廣；而「實行」則著重於直接從事構成犯罪事實之行為，其範圍較狹；二者之意義及範圍固有不同，但對於本案被告與劉林源或擔任公司之負責人，或虛偽填載不實之統一發票供人逃漏營業稅以及蒐集不實之統一發票與不實出口報單據以申報零稅率銷售額以詐領退稅款，均有犯意聯絡及行為分擔，是就其等共犯上開各罪情形，刑法第28條修正內容，對於被告並無有利或不利之影響，應適用現行有效之修正後刑法第28條規定（最高法院95年台上字第5589號判決要旨參照）。
㈣修正前刑法第56條之連續犯規定，業經修正後刑法刪除，
是被告之數犯罪行為，於新法施行後，應予分論併罰。此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，比較新舊法結果，仍應適用較有利於被告之行為時法律即修正前刑法第56條規定，論以連續犯。
㈤修正前刑法第55條之牽連犯規定，亦經修正後刑法刪除，
是被告所犯各罪，應予分論併罰，比較新舊法結果，以適用被告行為時之法律即修正前刑法第55條牽連犯之規定，較有利於被告。
㈥關於數罪併罰就主刑有期徒刑定應執行之規定，修正前刑
法第51條第5款係規定「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾二十年。」，而修正後刑法第51條第5款修正為「但不得逾三十年」，比較新舊法規定，自以修正前刑法較有利於被告。
㈦修正前刑法之易科罰金折算標準，依修正前刑法第41條第
1項前段、95年5月17日刪除並自同年7月1日施行之罰金罰緩提高標準條例第2條（下稱刪除前罰金罰緩提高標準條例）、現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條第2條等規定為折算後，係以新臺幣300元以上900元以下折算一日；而修正後刑法之易科罰金折算標準，依修正後刑法第
41條第1項前段規定，係得以新臺幣1,000元、2,000元或3,000元折算一日。是就易科罰金之折算標準部分，係以行為時法即修正前刑法有利於被告。
㈧綜上，本案經全部罪刑為比較之結果，以修正前商業會計
法、刑法最有利於被告，自應適用修正前商業會計法、刑法之規定，對被告論罪科刑。
六、被告出名擔任己碌公司負責人，由劉林源以己碌公司名義開立如附表一所示之無銷貨事實之不實統一發票予銳廣企業等四家公司作為申報營業稅之進貨證明之進項會計憑證用以扣抵銷項額後逃漏稅捐之犯行，係分別犯修正前商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪、修正前稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪；又被告出名擔任己碌公司負責人，由劉林源蒐集梅寶納等虛設公司開立無銷貨事實之不實統一發票以及無外銷事實之不實出口報單作為己碌公司有零稅率銷售額之401表之證明文件並持向國稅局申請退稅詐領如附表三所示之退稅款（含已領得及未領得）之犯行，係分別犯修正前刑法第339條第1項之詐欺取財罪、同條第3項、第1項之詐欺取財未遂罪。被告與劉林源就上開各次犯行，均有犯意聯絡及行為分擔，為共同正犯；又就違反商業會計法部分，劉林源雖不具商業負責人之身分，惟依修正前刑法第31條第1項規定，仍成立共同正犯。被告先後多次出名製發虛偽不實之己碌公司統一發票、幫助銳廣企業等四家公司逃漏稅捐、以及多次以他公司不實統一發票與出口報單持以出名填製己碌公司零稅率銷售額之401表詐領退稅款既遂與未遂之犯行，均時間緊接，犯罪方法均相同，觸犯構成要件相同之罪名，顯係各基於概括犯意反覆為之，均應依修正前刑法第56條連續犯規定論以一罪，並均依法加重其刑。又其連續出名製發虛偽不實之己碌公司統一發票、以及連續將該等發票交付銳廣企業等四家公司以幫助各該公司逃漏稅捐，所連續犯之修正前商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪、修正前稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪二罪間，有方法結果之牽連關係，應依修正前刑法第55條規定論以牽連犯，並從較重之修正前商業會計法第71條第1款之連續填製不實會計憑證罪處斷。再被告所犯上開連續明知為不實之事項而填製不實會計憑證罪、以及連續詐欺取財罪二罪間，其犯意各別，行為互殊，應予分論併罰。爰依檢察官與被告上開協商合意範圍內之刑度為判決（參見事實及理由欄四部分），並依修正前刑法第41條規定，均諭知易科罰金之折算標準。又被告本案之犯罪時間係在96年4月24日以前，所犯罪名與宣告刑，均合於減刑條件，且無同條例規定不得減刑之事由，依中華民國九十六年罪犯減刑條例第7條、第2條第1項第3款規定，應減其刑二分之一，爰依上開規定，於主文減其宣告刑，並依同條例第9條規定，均諭知易科罰金之折算標準，另依合意之應執行刑之刑度，依同條例第10條第1項規定，定減刑後之應執行刑。末按犯罪在修正後刑法施行前，於修正後刑法施行後，關於緩刑之宣告，因宣告緩刑要件之變更，非屬刑法第2條所稱法律之變更，無新舊刑法罪刑比較之問題，應適用修正後法第74條之規定（最高法院九十五年度第八次刑事庭會議決議要旨參照）。經查，被告前未曾受有期徒刑以上刑之宣告，有臺灣高等法院被告全國前案紀錄表在卷可按，爰依協商之合意，依修正後刑法第74條第1項第1款規定，宣告緩刑二年，並依同條第2項第4款，命被告向犯罪被害人保護協會桃園分會支付如主文所示金額。
七、應適用之法條：刑事訴訟法第273條之1第1項、第455條之2第1項、第455條之4第2項、第455條之8、第454條第2項，修正前商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第43條第1項，修正後刑法第2條第1項前段、第11條前段、第74條第1項第1款，修正前刑法第28條、第31條第1項、第56條、第339條、第55條、第51條第5款、第41條第1項前段，罰金罰鍰提高標準條例第1條前段，刪除前罰金罰鍰提高標準條例第2條，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2第1項第3款、第7條、第9條、第10條第1項。
八、本判決除有刑事訴訟法第455條之4第1項第1款、第2款、第4款、第6款、第7款所定情形之一，或違反同條第2項規定者外，不得上訴。
九、如有前述例外得上訴之情形，又不服本件判決，得自收受判決送達之日起十日內，向本院提出上訴書狀，上訴於第二審法院。
中華民國96年11月16日
刑事第十庭法官陳世旻┌─────────────────────────────────────────────┐│附表一：己碌公司虛開不實統一發票分析表(非己碌公司申報為外銷貨物部分)│├────────┬─────────────────┬──────────────────┤│營業人名稱│己碌公司開立之統一發票銷售額明細│銳廣公司等營業人提出申報扣抵明細││├──┬───────┬──────┼──┬────────┬──────┤││張數│銷售額(新臺幣)│稅額(新臺幣)│張數│銷售額(新臺幣)│稅額(新臺幣)│├────────┼──┼───────┼──────┼──┼────────┼──────┤│銳廣企業有限公司│2│1,393,200元│69,660元│2│1,393,200元│69,660元│├────────┼──┼───────┼──────┼──┼────────┼──────┤│群勇股份有限公司│46│41,255,860元│2,061,292元│46│41,255,860元│2,061,292元│├────────┼──┼───────┼──────┼──┼────────┼──────┤│正誠紡織有限公司│4│3,479,097元│173,954元│4│3,479,097元│173,954元│├────────┼──┼───────┼──────┼──┼────────┼──────┤│維爾實業有限公司│3│1,930,140元│96,507元│3│1,930,140元│96,507元│├────────┼──┼───────┼──────┼──┼────────┼──────┤│合計│55│48,028,297元│2,401,413元│55│48,028,297元│2,401,413元│└────────┴──┴───────┴──────┴──┴────────┴──────┘┌─────────────────────────────────────────────┐│附表二：己碌公司進項來源分析表(己碌公司向其他營業人取得之虛開不實之統一發票)│├───────────┬───────┬─────────┬────────┬──────┤│營業人名稱│己碌公司取得統│取得統一發票之銷售│得用以申報為進項│各營業人之實│││一發票張數│額總額(新臺幣)│稅額總額(新臺幣)│際營業狀況│├───────────┼───────┼─────────┼────────┼──────┤│梅寶納股份有限公司│10張│8,774,800元│438,741元│虛設行號│├───────────┼───────┼─────────┼────────┼──────┤│黎威實業有限公司│8張│5,679,836元│283,992元│同上│├───────────┼───────┼─────────┼────────┼──────┤│俐協企業有限公司│43張│38,899,956元│1,945,000元│同上│├───────────┼───────┼─────────┼────────┼──────┤│明大國際科技有限公司│34張│30,368,673元│1,518,434元│同上│├───────────┼───────┼─────────┼────────┼──────┤│開鎰有限公司│21張│16,084,386元│804,221元│同上│├───────────┼───────┼─────────┼────────┼──────┤│利盟實業有限公司│15張│12,035,407元│601,771元│同上│├───────────┼───────┼─────────┼────────┼──────┤│板能實業股份有限公司│15張│10,153,480元│507,677元│虛設行號查核│├───────────┼───────┼─────────┼────────┼──────┤│佳利寶實業有限公司│10張│9,377,334元│468,864元│虛設行號│├───────────┼───────┼─────────┼────────┼──────┤│惠羽實業有限公司│12張│8,820,290元│441,015元│同上│├───────────┼───────┼─────────┼────────┼──────┤│至昕實業有限公司│7張│6,408,864元│320,443元│同上│├───────────┼───────┼─────────┼────────┼──────┤│廣潔企業有限公司│7張│6,392,136元│319,607元│同上│├───────────┼───────┼─────────┼────────┼──────┤│嘉順國際報藝有限公司│6張│5,206,700元│260,335元│同上│├───────────┼───────┼─────────┼────────┼──────┤│高國有限公司│6張│4,854,800元│242,740元│同上│├───────────┼───────┼─────────┼────────┼──────┤│開捷國際事業有限公司│4張│3,447,550元│172,378元│同上│├───────────┼───────┼─────────┼────────┼──────┤│飛翎有限公司│3張│2,833,896元│141,694元│同上│├───────────┼───────┼─────────┼────────┼──────┤│速易富國際有限公司│3張│2,429,445元│121,473元│同上│├───────────┼───────┼─────────┼────────┼──────┤│永成貿易有限公司│2張│1,656,944元│82,850元│同上│├───────────┼───────┼─────────┼────────┼──────┤│泰虹實業有限公司│16張│28,324,124元│1,416,206元│同上│├───────────┼───────┼─────────┼────────┼──────┤│承喜實業有限公司│4張│4,200,960元│210,048元│同上│├───────────┼───────┼─────────┼────────┼──────┤│其他│86張│34,535,401元│1,726,776元││├───────────┼───────┼─────────┼────────┼──────┤│合計│312張│240,485,032元│12,024,265元││└───────────┴───────┴─────────┴────────┴──────┘┌─────────────────────────────────────────────┐│附表三：己碌公司申報應稅銷售額、零稅率銷售額、銷售總額、進項總額明細表│├──────┬───────────────────────────────┬──────┤│年度│應稅銷售額│零稅率銷售額│銷項總額│進項總額│退稅金額│├──────┼───────┼───────┼───────┼───────┼──────┤│91年05-06月│0元│8,550,686元│同左│8,321,039元│416,052元│├──────┼───────┼───────┼───────┼───────┼──────┤│91年07-08月│0元│3,649,889元│同左│3,730,809元│182,494元│├──────┼───────┼───────┼───────┼───────┼──────┤│91年09-10月│0元│1,137,144元│同左│1,099,175元│56,857元│├──────┼───────┼───────┼───────┼───────┼──────┤│91年11-12月│0元│17,225,066元│同左│18,689,907元│860,560元│├──────┼───────┼───────┼───────┼───────┼──────┤│92年01-12月│48,028,297元│157,994,335元│206,033,632元│176,612,523元│4,300,036元│├──────┼───────┼───────┼───────┼───────┼──────┤│93年01-02月│0元│7,130,137元│同左│25,712,388元│未核准退稅│├──────┼───────┼───────┼───────┼───────┼──────┤│合計│48,028,297元│19,5687,257元│243,715,554元│234,165,841元│5,815,999元│└──────┴───────┴───────┴───────┴───────┴──────┘以上正本證明與原本無異。
本判決除有刑事訴訟法第455條之4第1項第1款、第2款、第4款、第6款、第7款所定情形之一，或違反同條第2項規定者，不得上訴。
如不服本判決，應於判決送達後10日內，向本院提出上訴狀。
書記官劉璟佳中華民國96年11月26日