臺北高等行政法院94年度訴字第388號判決

裁判字號：臺北高等行政法院94年訴字第388號判決

裁判日期：民國94年10月31日

裁判案由：營利事業所得稅

臺北高等行政法院判決
94年度訴字第00388號原告建技國際企業有限公司代表人甲○○送達代收人乙○○被告財政部臺灣省北區國稅局代表人 許虞哲 (局長)訴訟代理人丙○○上列當事人間因90年度營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國93年12月8日台財訴字第09300533420號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
壹、事實概要：原告辦理民國（下同）90年度營利事業所得稅結算申報時，
列報營業成本新臺幣（下同）19,594,081元，全年所得額為109,883元。
被告機關查核時，基於下述理由，核定原告當期營業成本為
15,631,954元，全年所得額4,078,067元，補徵額991,440元，並按所漏稅額991,440元處1倍罰鍰計991,400元（計至百元止）。
㈠原告雖承諾營業成本依法核定，且列報之毛利率已達同業利潤標準。
㈡惟經被告機關調查結果發現：
⒈原告營業成本明細表僅列報期末存貨22,000元，依該行業特性而言顯然偏低。
⒉又被告機關就其金額較大之「線切割機」進銷貨憑證查
核勾稽，發現其期初存貨2,400,000元及4月6日進貨1,562,127元，無相關之銷貨憑證資料。
⒊被告機關因此將上述2筆金額，共計3,962,127元全數轉
列期末存貨（資產課目），而從上開申報之營業成本中扣除（19,594,081-3,962,127=15,631,954元）。
原告不服上開核定而申請復查，但復查結果未獲變更，原告提起訴願亦遭決定駁回，因此提起本件行政訴訟。
貳、兩造聲明：原告聲明（原告未於準備程序及言詞辯論期日到場，依其書狀所載，聲明如下）：
求為判決撤銷原處分及訴願決定。
被告聲明：
求為判決駁回原告之訴。
參、兩造之爭點：原告主張之理由（原告未於準備程序及言詞辯論期日到場，依其書狀所載，陳述如下）：
㈠原告於90年營利事業所得稅結算申報，列報營業成本19,5
94,081元，全年所得額為109,883元，並已依主管機關所頒之同業利潤標準計算應納稅額，依法繳納稅款。系爭（90）年度提報營業成本明細表上，列報當年期末存貨22,000元，亦屬實情，實因近年來經濟發展不振，原告公司辛苦經營，是以期末存貨較往年顯然偏低，原告並無謊報情事；孰被告機關未詳細查明，即逕為違反事實之認定，將原告於90年間進貨且於同年售出之貨品，轉列入90年期末存貨，另行核定原告營業成本為15,609,954元，追徵稅額991,440元並加處1倍罰鍰，經原告申請復查，嗣93年9月6日北區國稅法一字第0930030747號函復查決定維持原處分，就此復查決定原告不服，提起訴願，亦遭財政部93年12月8日台財訴字第09300533420號函（案號第00000000號）訴願決定駁回。
㈡依所得稅法第24條規定，營利事業所得之計算，以其本年
度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。同法施行細則第31條規定，營業成本乃期初存貨＋【進貨－（進貨退出＋進貨折讓）】＋進貨費用－期末存貨計算得出。原告提報90年度期末存貨為22,000元，被告片面認定該年度期末存貨為3,984,127元，而謂原告漏報所得額。查原告所營事業為機械批發業、機械器具零售業、五金批發業、五金零售業等，此有經濟部公司營利登記資料可證，是原告將進口機械分拆販售乃營業常態，且依財政部營利事業所得稅查核準則第57條規定：「進貨、銷貨、存貨帳簿及進貨、銷貨憑證，未載明貨物名稱、數量，其能補正並提供進、銷、存明細表，經查核相符後，應予查帳認定。」原告89年期末存貨明細帳列2,400,000元，項目分別為中古線切割機，線切割機，轉列90年期初存貨後，該中古線切割機及線切割機，因原告為中古機械買賣及維修商，為應客戶鋐隆電子塑膠製品廠要求，將該中古線切割機及線切割機（型號110HA）改名為「線切割放電加工機」、「深孔放電加工機」並予拆列，並於90年11月6日出口大陸，此有出口報關單可稽，系爭貨品之相關資料及機械明細圖，原告於93年11月15日提出訴願補充說明書中曾加以提出，詎被告未詳為審核，逕因品名不同即謂查核勾稽結果無相關之銷貨憑證資料，被告之事實認定失之武斷，有裁量怠惰之嫌。
㈢原告身為台灣中小企業一分子，當知負有誠實稅納義務，
原告確無短報期末存貨情事，又原告已依法補正、提供相關憑證明細表，是已盡舉證責任，而被告未詳加審核，即為錯誤之認定，已違反行政程序法第9條規定之注意義務，被告之罰鍰處分實屬違法，嚴重損害原告之權利。
被告主張之理由：
㈠營業成本：
⒈按「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之
帳簿憑證及會計紀錄。」、「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為所得稅法第21條第1項及第24條第1項所明定。
⒉原告係經營其他機械器具批發業，本年度列報營業成本
19,594,081元，原查以其雖承諾營業成本依法核定，且列報之毛利率已達同業利潤標準，惟查其營業成本明細表僅列報期末存貨22,000元，依該行業特性而言顯然偏低，經就其金額較大之「線切割機」進銷貨憑證查核勾稽，發現其期初存貨2,400,000元及4月6日進貨1,562,127元，無相關之銷貨憑證資料，乃將3,962,127元轉列期末存貨，核定營業成本15,631,954元。原告主張其係經營收購中古機械及零件維修買賣業，就進貨機台加以整理，再依客戶所需分成整台販售或拆機械部分零件更換維修云云，申經復查以其期初存貨有「線切割機」1台400,000元及「中古線切割機」1台2,000,000元，另4月6日進貨1,562,127元，均查無相對應之銷貨憑證資料，雖主張4月6日進貨係於11月6日出口時拆成多項零組件出售，惟查11月6日出口係12月3日購進之線切割機及相關組裝配件，且4月6日進口之線切割機型號SP-430與11月6日出口之線切割機型號110H不符，原核定並無不合，復查予以維持，原告仍表不服提起訴願，經財政部訴願決定以其期初存貨2,400,000元係「線切割機」1台400,000元及「中古線切割機」1台2,000,000元，惟送貨單所載卻為中古線切割機零件，兩者顯不相符；又4月6日進口之線切割機型號SP-430與11月6日出口之線切割機型號110H不符，且亦非零件，原告主張係零件且已出口，惟並未提示線切割機圖樣，無從了解該商品拆裝之主要零組件，訴願決定亦予以駁回。
⒊原告訴稱其為中古機械買賣及維修商，為應客戶鋐隆電
子塑膠製品廠要求，將本年度期初存貨「線切割機」及「中古線切割機」改名為「線切割放電加工機」及「深孔放電加工機」並予拆列，於本年11月6日出口大陸，有出口報單及機械明細圖等資料可稽，並無短報期末存貨情事，請求撤銷原處分云云。
⒋本件依原告之「線切割機」進銷貨憑證查核勾稽，其期
初存貨「線切割機」1台400,000元、「中古線切割機」1台2,000,000元及4月6日進貨1,562,127元，查無相對應之銷貨憑證資料（進貨資料詳原處分卷第263至274頁，銷貨資料詳原處分卷第252至262頁），雖主張4月6日進貨係於11月6日出口時拆成多項零組件出售，惟查11月6日銷售出口之機械係由12月3日購進之線切割機機械及零組件出口組裝，有原告於92年7月31日說明進貨統一發票號碼（開立日期為90年12月3日）KD00000000、KD00000000及KB00000000之銷貨係11月6日出口至目的地鋐隆電子塑膠製品廠，於重新組裝完成測試運作並回報交易完成後，才開立統一發票向原告請款，有其說明書可稽（詳原處分卷第234頁），且查4月6日進口之線切割機型號SP-430與11月6日出口之線切割機型號110H不符，另原告提示送貨單並主張期初存貨2,400,000元之零件亦於11月6日出口，惟查其期初存貨2,400,000元係「線切割機」1台400,000元及「中古線切割機」1台2,000,000元，惟送貨單所載卻為中古線切割機零件（詳原處分卷第273、410及411頁），兩者顯不相符，原告主張係零件且已出口，惟並未提示線切割機圖樣，無從了解該商品拆裝之主要零組件，且無相關之各零組件價格證明資料，又期初存貨送貨單明細與其92年9月29日說明書（詳原處分卷第251頁）所稱4月6日進口機械1台於同年11月6日銷貨之明細有部分相同，且查其期初存貨2,400,000元、4月6日進貨1,562,127元及12月3日（統一發票號碼KD00000000、KD00000000及KB00000000）3筆進貨2,720,000元，合計進貨成本為6,682,127元，惟11月6日出口貨物之離岸價格僅為4,773,864元，其進銷價格亦顯不合理，原告主張無從採信，原核定並無不合。
㈡罰鍰：
⒈按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本
法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為所得稅法第110條第1項所明定。次按「期末盤存數量，經按進貨、銷貨、原物料耗用、存貨數量核算不符，而有漏報、短報所得額情事者，依所得稅法第110條之規定辦理。但如係由於倉儲損耗、氣候影響或其他原因，經提出正當理由及證明，足資認定其短少數量者應予認定。」為營利事業所得稅查核準則第52條所規定。
⒉原告本年度短報期末存貨3,962,127元及漏報利息收入
6,057元，經被告按所漏稅額991,440元處1倍罰鍰991,400元。系爭營業成本既經維持已如前述，依前揭規定，原處罰鍰並無違誤。
理由
壹、程序方面：本件原告受合法通知無正當理由而未於言詞辯論期日到場，核無民事訴訟法第386條各款所列情形，爰依行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第385條、第386條之規定，由被告聲請而為一造辯論判決。
貳、兩造爭執之要點：針對原告90年度營利事業課稅所得額之認定，在營業成本部分，原告申報之金額為19,594,081元。
被告機關則以原告之帳載期末存貨金額22,000元，與行業特
性不符，因此調閱原告之「線切割機」進銷記錄查得以下之事實：
㈠「線切割機」之期初存貨2,400,000元，無相關之銷貨憑證資料可查。
㈡90年4月6日進貨之「線切割機」1,562,127元，亦無相關之銷貨憑證資料可查。
被告機關因此將上述2筆金額，共計3,962,127元全數轉列期
末存貨（資產課目），而從上開申報之營業成本中扣除，認定原告當期之營業成本為15,631,954元（19,594,081-3,962,127元=15,631,954元）。
【註】：換言之，被告機關是認為上開2筆存貨根本沒有出
賣，也沒有申報對應之營業收入，而原告卻直接將之列為成本。
原告則爭執稱上開90年期初存貨帳列2,400,000元，項目分
別為中古線切割機，線切割機，事後是出售予客戶鋐隆電子塑膠製品廠，並應其要求，將原來存貨（型號110HA）改名為「線切割放電加工機」、「深孔放電加工機」且予以拆列，於90年11月6日出口大陸，所以被告機關認定顯然錯誤。
參、本院之判斷：本案上開爭點所涉客觀舉證責任之配置說明：
㈠按營業成本之客觀證明責任由納稅義務人負擔，而其證明
內容則為「資源耗用之真實性」與「該資源耗用所對應之特定申報收入內容」（即二者間因果關係之證明）。
㈡當然如果稅捐稽徵機關對「資源耗用與對應申報收入」間
之因果關連有所懷疑時，納稅義務人可能即須進一步將所有申報收入所對應之成本逐筆說明，方能謂盡其應盡之客觀舉證責任。
在上開法理基礎下，原告應就「出售予客戶鋐隆電子塑膠製
品廠、而於90年11月6日出口大陸之『線切割放電加工機』、『深孔放電加工機』，即為期初帳列2,400,000元、型號110HA之期初存貨改裝者」一事負擔客觀證明責任。
但原告只提出出售之事證，但「出售貨品為否為上開期初存
貨改裝者」一節，原告並無法提出任何進一步之證據資料證明之，無從信其主張為真正，從而被告機關剔除上開營業成本尚屬合法。
肆、綜上所述，本件原處分並無違法，訴願決定予以維持亦無違誤，原告訴請撤銷於法無據，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第218條、第98條第3項前段，民事訴訟法第385條第1項前段判決如主文。
中華民國94年10月31日
第五庭審判長法官張瓊文
法官黃清光法官帥嘉寶上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國94年10月31日
書記官蘇亞珍